П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

14 лютого 2022 р.	м.Одеса	Справа № 420/12536/21	
Головуючий в 1 інстанції: Тарасишина О.М.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
судді-доповідача – Турецької І. О.,
суддів – Стас Л. В., Шеметенко Л. П.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 вересня 2021 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Прокар Трейдінг» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії

В С Т А Н О В И В:

Короткий зміст позовних вимог.

11 травня 2021 року адвокат Козак Р.Д., діючи в інтересах Товариства з обмеженою відповідальністю «Прокар Трейдінг» (далі – ТОВ «Прокар Трейдінг»), звернувся до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі – ГУ ДПС в Одеській області), Державної податкової служби України (далі – ДПС України), в якому просив:
-                    визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) ГУ ДПС в Одеській області №2396824/39188812 від 11.02.2021 про відмову в реєстрації розрахунку коригування №33 від 13.02.2020;
-                    зобов`язати ДПС України зареєструвати розрахунок коригування №33 від 13.02.2020 в ЄРПН.

Обґрунтовуючи вимоги платник податків указував, що в квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування в ЄРПН в якості підстави, містилося лише посилання на відповідність пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, але не вказано, які конкретно документи слід надати для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію розрахунку коригування.
До того ж, спірне рішення містить лише загальний перелік документів, передбачений формою такого рішення, однак не містить конкретного переліку документів, які не надані ТОВ «Прокар Трейдінг», що було підставою для відмови в реєстрації розрахунку коригування.
Позивач указує, що податкова накладна, за якою виникла необхідність складення розрахунку коригування №33 від 13.02.2020, вже зареєстрована контролюючим органом, а тому зауваження останнього не можуть стосуватися повноти первинних документів на підтвердження господарської операції.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 22 вересня 2021 року, ухваленого за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, позов ТОВ «Прокар Трейдінг» задоволено.
Суд визнав протиправним та скасував рішення Головного управління ДПС в Одеській області про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригувань в ЄРПН № 2396824/39188812 від 11.02.2021.
Зобов`язав Державну податкову службу України зареєструвати розрахунок коригування ТОВ «Прокар Трейдінг» №33 від 13.02.2020 датою подання.

Вирішуючи спір по суті, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржуване рішення контролюючого органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії та відповідно породжує його неоднозначне трактування, що у свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
При цьому, суд акцентував, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Контролюючий орган, при прийнятті спірного рішення, обмежився лише зазначенням того, що платником податків ненадані копії документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити).
Водночас, суд першої інстанції вважав, що необхідні документи із зазначеного переліку не були підкреслені податковим органом.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, покликаючись на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, ГУ ДПС в Одеській області разом з Державною податковою службою України подало апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову.

Слід зазначити, що обґрунтування доводів апеляційної скарги зводиться до правомірності відмови в реєстрації податкової накладної, незважаючи на те, що у межах даної справи контролюючим органом відмовлено у реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування кількісних і вартісних показників.
На думку скаржника, спірне рішення прийнято виключно в межах діючого законодавства та з дотриманням усіх необхідних критеріїв.
Апелянт стверджує, що позивачем до суду надано копії документів, які не надавались на розгляд контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Тобто, суб`єкт владних повноважень приймав рішення за одних обставин та документів, а позивач просить суд скасувати спірне рішення обґрунтовуючи іншими (додатковими) обставинами та документами.
До того ж, скаржник указує, що рішеннями Комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 04.02.2020 №22128 та від 13.03.2020 №36947 ТОВ «Прокар Трейдінг» включено до Переліку ризикових платників податків.
Також апелянт вважає, що відсутні правові підстави для зобов`язання ДПС України здійснити реєстрацію податкової накладної датою її подання.

ТОВ «Прокар Трейдінг» звернулась до суду з відзивом на апеляційну скаргу в якому виклало свої мотиви та підтримало правову позицію, що міститься в рішенні суду першої інстанції і з якою воно повністю погоджується.
Позивач указує, що скаржник не виконав вимоги щодо змісту апеляційної скарги. У скарзі відсутні обґрунтування вимог апеляційної скарги, із зазначенням того, у чому полягає неправильність чи неповнота дослідження доказів. Скаржник обмежився лише цитуванням відзиву на позов, якому суд першої інстанції надав правову оцінку.

У зв`язку з поданням апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), справа, відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 КАС України, розглядається в порядку письмового провадження.

Фактичні обставини справи.

Відповідно до виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ТОВ «Прокар Трейдінг» зареєстровано з 18.04.2014.
Основним видом економічної діяльності підприємства є неспеціалізована оптова торгівля.
У 2019 році ТОВ «Прокар Трейдінг» мало господарські відносини з ТОВ «Розетка.УА».
У межах здійснення власної господарської діяльності по таким відносинам, ТОВ «Прокар Трейдінг» у 2019 році направило до ЄРПН податкову накладну №653 від 23.04.2019 для її реєстрації.
Така податкова накладна була зареєстрована контролюючим органом в ЄРПН.
У подальшому, ТОВ «Прокар Трейдінг» склало та направило на реєстрацію в ЄРПН розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 13.02.2020 №33, відповідно до якого зменшило суму компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику на 1  687,49 грн., а також ПДВ на 337,50 грн.
Згідно отриманої квитанції від 04.02.2021 розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 13.02.2020 №33 прийнято, однак його реєстрацію зупинено.
Комісією ГУ ДПС в Одеській області у квитанції зазначено наступне: «Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН».
На виконання вимог контролюючого органу, позивачем надані пояснення та копії документів щодо розрахунку коригування, реєстрацію якого зупинено.
Проте, 11.02.2021 Комісія ГУ ДПС в Одеській області прийняла рішення №2396824/39188812 про відмову у реєстрації розрахунку коригування в ЄРПН №33 від 13.02.2020 з підстави ненадання платником податків копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити).
Позивач оскаржив, в адміністративному порядку, вказане рішення про відмову в реєстрації розрахунку коригування до Державної податкової служби України.
Так, 12.02.2021 до Державної податкової служби України позивачем була надіслана скарга до якої додано копії первинних документів на 61 аркушах.
24.02.2021 рішенням №8233/39188812/2 скаргу залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації розрахунку коригування – без змін.
Звертаючись до суду з даним позовом позивач дотримався строків звернення, що встановлені частиною 4 статті 122 КАС України.

Джерела правового регулювання (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та оцінка суду апеляційної інстанції доводів апеляції і висновків суду першої інстанції.

Переглянувши справу за наявними у ній доказами та перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що відсутні підстави для задоволення апеляції, з огляду на таке.
Відповідно до вимог частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На час виникнення та розвитку спірних, у цій справі, правовідносин, діє постанова Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Дана постанова містить Критерії ризиковості платника податку на додану вартість (додаток 1).
Відповідно до п.8 цих Критеріїв підставою для зупинення реєстрації розрахунку коригування є наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Наказом Міністерства фінансів України №520 від 12 грудня 2019 року затверджений «Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі - Порядок №520).
Так, відповідно до пунктів 4, 5 Порядку №520 встановлено, що у разі зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Ураховуючи викладені норми законодавства, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що контролюючий орган, зупиняючи реєстрацію розрахунку коригування повинен не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік, оскільки в п.5 Порядку №520 наведений приблизний, але не вичерпний перелік документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
Однак, ГУ ДПС в Одеській області, зупиняючи реєстрацію розрахунку коригування та в подальшому, приймаючи рішення про відмову в його реєстрації, не вказала платнику податку, які саме документи необхідно йому надати для того, щоб реєстрація розрахунку коригування в ЄРПН відбулася.
Контролюючим органом у квитанції, згідно якої розрахунок коригування прийнято, але реєстрацію його зупинено, неконкретизований перелік документів, що поставило платника податків у стан правової невизначеності та позбавило можливості надати контролюючому органу необхідний, в розумінні суб`єкта владних повноважень, пакет документів.
Верховний Суд у постанові від 02 квітня 2019 року (справа №822/1878/18) дійшов висновку, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Також у постановах від 04 грудня 2018 року (справа №821/1173/17) та від 09 липня 2019 року (справа №140/2093/18) Верховний Суд вказував, що відсутність в оскаржуваних рішеннях мотивів їх прийняття позбавляє взагалі можливості позивача навести аргументи щодо їх неправомірності за виключенням того, що акт індивідуальної дії не відповідає вимогам обґрунтованості та вмотивованості. Проте саме невідповідність акту індивідуальної дії вимогам обґрунтованості та вмотивованості призводить до його протиправності.

Довід скаржника про те, що позивачем до суду надано копії документів, які не надавались на розгляд контролюючому органу для прийняття рішення для реєстрації розрахунку коригування, колегія суддів вважає необґрунтованим, позаяк оскаржуване рішення не містило в собі конкретний перелік документів, які підприємству слід надати для позитивного прийняття рішення.

Водночас, слід вказати, що позивач, оскаржуючи спірне рішення в адміністративному порядку до Державної податкової служби України, надавав останнім пакет документів, які надані в додатках до даного позову.

Також колегія суддів зазначає, що є доречним зауваження позивача про те, що податкова накладна, за якою виникла необхідність складення розрахунку коригування №33 від 13.02.2020, вже зареєстрована контролюючим органом, а тому зауваження останнього не можуть стосуватися повноти первинних документів на підтвердження господарської операції.
Тобто, при реєстрації ще у 2019 році податкової накладної, контролюючий орган визнав реальність здійснення операції та достатність наданих позивачем первинних документів.

Також судом апеляційної інстанції не приймаються посилання скаржника на рішення Комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 04.02.2020 №22128 та від 13.03.2020 №36947, якими ТОВ «Прокар Трейдінг» включено до Переліку ризикових платників податків, оскільки такі рішення були прийняті вже після реєстрації, у 2019 році, податкової накладної, за якою складений розрахунок коригування №33 від 13.02.2020.

Досліджуючи рішення суду першої інстанції в частині обов`язку зареєструвати в ЄРПН розрахунок коригування ТОВ «Прокар Трейдінг» №33 від 13.02.2020, колегія суддів установила таке.
Згідно з пунктами 2, 4, 10 частини 2 статті 245 КАС України, у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про: визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії; інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.
Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Отже, є цілком правомірним рішення суду про обов`язок контролюючого органу провести реєстрацію спірного розрахунку коригування датою його подання.

Інших доводів, з боку скаржника, які б могли свідчити про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права або порушення норм процесуального права, апеляційна скарга не містить.

Підсумовуючи викладене та враховуючи те, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, є всі підстави, відповідно до статті 316 КАС України, для залишення апеляційної скарги без задоволення, а судового рішення без змін.

Стаття 328 КАС України встановлює право учасників справи, а також осіб, які не брали участі у справі, якщо суд вирішив питання про їхні права, свободи, інтереси та (або) обов`язки на касаційне оскарження рішення суду першої інстанції після апеляційного перегляду справи, а також постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково у випадках, визначених цим Кодексом.
Водночас пункт 2 частини 5 вказаної статті встановлює, що не підлягають касаційному оскарженню, у тому числі судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження), крім випадків якщо:
а) касаційна скарга стосується питання права, яке має фундаментальне значення для формування єдиної правозастосовної практики;
б) особа, яка подає касаційну скаргу, відповідно до цього  Кодексу  позбавлена можливості спростувати обставини, встановлені оскарженим судовим рішенням, при розгляді іншої справи;
в) справа становить значний суспільний інтерес або має виняткове значення для учасника справи, який подає касаційну скаргу;
г) суд першої інстанції відніс справу до категорії справ незначної складності помилково.
Отже, враховуючи, що судом апеляційної інстанції постановлено рішення у справі розглянутої за правилами спрощеного позовного провадження, відсутні підстави для його оскарження в касаційному порядку.

Керуючись статтями 308, 311, 316, 322, 325, 328 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України – залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 вересня 2021 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Прокар Трейдінг» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії – залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку до Верховного Суду не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Доповідач - суддя                                                             І. О. Турецька

суддя                                                                                 Л. В. Стас

суддя                                                                                 Л. П. Шеметенко

Повне судове рішення складено 14.02.2022.