ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа №580/1591/21                                                                  Суддя (судді) першої інстанції: Кульчицький С.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 лютого 2022 року                                                                         м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді                                                                             Ганечко О.М.,
суддів                                                                                              Василенка Я.М.,
                                                                                                                Кузьменка В.В.,

розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного   управління Державної податкової служби у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2021 року у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області  про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

                                              ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулась до суду з позовом до Головного   управління Державної податкової служби у Черкаській області, в якому просила суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №7010707 від 01.02.2021;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №7020707 від 01.02.2021;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №7030707 від 01.02.2021;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №7040707 від 01.02.2021;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №7050707 від 01.02.2021.
В обґрунтування позовних вимог позивачка зазначає, що відповідачем проведено фактичну перевірку її діяльності у приміщенні магазину, що розташований за адресою: АДРЕСА_1 . За результатами вказаної перевірки контролюючи органом винесено спірні податкові повідомлення-рішення від 01.02.2021 року №7010707, №7020707, №7030707, №7040707, №7050707. Позивачка вважає, що під час проведення перевірки відповідачем не доведено факт зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів з метою подальшої реалізації. Вказує, що контролюючим органом порушено процедуру проведення перевірки, оскільки працівниками Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області її не повідомлено про підстави проведення фактичної перевірки та не пред`явлено направлення, копію наказу про проведення перевірки, докази проведення контрольної закупки в матеріалах перевірки відсутні.
Заперечуючи проти позову, відповідач зазначив, що фактична перевірка                                       ФОП ОСОБА_1 проведена на підставі наказу №2306 від 17.20.2020 року та направлень на перевірку №1141 та №1142 від 17.12.2020 року за місцем фактичного провадження діяльності за адресою: АДРЕСА_1 з 17.12.2020 року тривалістю 10 діб. Під час проведення перевірки встановлено, що позивачкою реалізовано кінцевому споживачу сигарети  з порушенням максимальної ціни, за якою можна реалізовувати тютюнові вироби. Крім того,  у магазині позивачки виявлено рідини прозорого кольору з характерним запахом спирту у пластиковій тарі об`ємом 5 літрів, у кількості 2 штуки без марок акцизного податку встановленого зразка. 
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2021 року адміністративний позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №7010707 від 01.02.2021;
Визнано протиправним та скасувано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №7020707 від 01.02.2021;
Визнано протиправним та скасувано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №7040707 від 01.02.2021;
Визнано протиправним та скасувано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №7050707 від 01.02.2021.
У задоволенні інших позовних вимог відмовлено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, у якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 22.11.2021 року відкрито апеляційне провадження та призначено апеляційну скаргу до розгляду у порядку письмового провадження  на  02.02.2022 року.
        Виконуючи вимоги процесуального законодавства, колегія суддів ухвалила продовжити строк розгляду апеляційної скарги, згідно норм статті 309 КАС України.
     Дану справу розглянуто в порядку письмового провадження, відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України.
       Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, позивачка                ФОП ОСОБА_1 є господарюючим суб`єктом, що перебуває на обліку у Головному управлінні Державної податкової служби у Черкаській області.
На підставі наказу №2306 від 17.20.2020 року та направлень на перевірку №1141 та №1142 від 17.12.2020 року, Головним управлінням Державної податкової служби у Черкаській області проведено фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 за місцем фактичного провадження діяльності за адресою: АДРЕСА_1 , починаючи з 17.12.2020 року тривалістю 10 діб.
Посадовими особами органів Державної податкової служби проведено контрольно-розрахункову операцію (контрольну закупку) з придбанням пачки сигарет «Strong» за ціною         57,00 грн. та слабоалкогольного напою «Ром Кола» за ціною 22,00 грн. у кількості 1 штука. Підчас вказаної контрольно-розрахункової операції, продавець отримала грошові кошти, видала товар та решту але не провела операцію через зареєстрований, опломбований, переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій та не видала фіскальний чек.
Під час перевірки встановлено, що позивачкою реалізовано сигарети  кінцевому споживачу за 57,00 грн., що перевищує максимально роздрібну ціну за якою можна реалізовувати тютюнові вироби - 48,58 грн. Розрахунок: 48,58 грн. (МРЦ) * 5% (сума акцизного податку) = 51,00 грн.(максимальна ціна дозволена для продажу).
В ході перевірки встановлено факт зберігання у магазині рідини, прозорого кольору з характерним запахом спирту у пластиковій тарі об`ємом 5 літрів, у кількості 2 штуки без марок акцизного податку встановленого зразка. В поясненнях позивачкою зазначено, що вказана рідина зберігалась у магазині з метою вживання особисто та добровільно надається для проведення дослідження. Згідно протоколу випробувань №70 від 15.01.2021 року вимірювальна виробнича лабораторія ТОВ ЗЛГЗ «Златогор» дійшла висновку, що наданий зразок не відповідає ДСТУ.
Перевіркою встановлено, що у платника наявна ліцензія на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями (пивом) (вміст етилового спирту від 0, 5% об`ємних одиниць) від         31.07.2020 року НОМЕР_2, термін дії якої з 05.08.2020 року по 05.08.2021 року. Проте у позивачки ліцензія на право роздрібної торгівлі слабоалкогольними напоями, до яких відноситься алкогольні напої з вмістом етилового спирту від 1, 2 до 8, 5 % об`ємних одиниць відсутня. Тому, згідно проведеної контрольно-розрахункової операції з продажу слабоалкогольного напою «Ром-кола», встановлено факт невідповідності ліцензії.
Посадовими особами Головного   управління Державної податкової служби у Черкаській області встановлено, що позивачкою реалізовано пачку сигарет «Strong» сині      25 шт. за ціною 57,00 грн. та складено акт зняття залишків товарно-матеріальних цінностей від 17.12.2020 року, у якому зафіксовано факт зберігання з метою продажу кінцевому споживачу сигарет та встановлено факт продажу та зберігання з метою продажу сигарет без оформлення на те відповідної ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами.
За результатами податкової перевірки складено акт №516/23/23/07/ НОМЕР_1 від      28.12.2020 року, перевіркою встановлено, що позивачкою порушено пункт 1, 2 статті 3  Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року  №265/95-ВР та статтями 15, 15-3, 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 року №481/95-ВР.
На підставі акту перевірки Головним управління Державної податкової служби у Черкаській області винесено податкові повідомлення-рішення №7010707, №7020707, №7030707, №7040707 та №7050707 від 01.02.2021 року.
Вважаючи дії відповідача протиправними, позивачка звернувся за захистом своїх прав до суду із даним позовом.  
З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу на таке.
      Згідно з частиною 2  статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
Обов`язки та компетенція контролюючих органів, повноваження їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює    Податковий кодекс України    (далі -    ПК України).
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Підпунктом    75.1.3    пунктом  75.1    статті  75 ПК України    визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки встановлений    статтею 80 ПК України.
Згідно пункту  80.1  статті  80 ПК України,  фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Згідно з підпунктів  80.2.2,  80.2.5  пункту  80.2  статті  80 ПК України,    фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України визначені  Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 року №481/95-ВР (далі - Закон №481/95-ВР).
   Перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.11  пункту  20.1  статті  20  ПК України,  може бути проведена контрольна розрахункова операція.
У відповідності з пункту  80.5  статті  80 ПК України,  допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із    статтею    81 цього Кодексу.
Згідно пункту  81.1  статті  81 ПК України,    посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника      (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред`явлення або не надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці 5 цього пункту, не дозволяється.
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
Згідно пункту  81.2    статті  81 ПК України,    у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків. 
У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
   Спеціальним  законом, який  визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг є  Закон  України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР).
    Статтею 3 Закону №265/95-ВР на суб`єкти підприємницької діяльності покладений обов`язок здійснювати розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі          (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а саме:
  -          проводити розрахункові операції на повну суму покупки  (надання послуги)  через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
        -          видавати особі,  яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї,  розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції;
  -          застосовувати реєстратори розрахункових операцій, що включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, з додержанням встановленого порядку їх застосування;
  -          забезпечувати  цілісність пломб реєстратора розрахункових операцій та незмінність його конструкції та  програмного забезпечення.
Приписами    статті 11  Закону №481/95-ВР передбачено, зокрема, що алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
Згідно з підпунктами 14.1.107,  14.1.109  пункту 14.1  статті 14 ПК України,  марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів; маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів - наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.
Відповідно до пункту  226.11  статті  226 ПК України,    ввезення на митну територію України, зберігання, транспортування, прийняття на комісію з метою продажу та продаж на митній території України не маркованих в установленому порядку алкогольних напоїв та тютюнових виробів забороняються.
За правилами частини 14  статті 15  Закону №481/95-ВР,  роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами може здійснюватися суб`єктами господарювання всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій.
При цьому, згідно з визначеннями термінів, наведених у  статті 1 цього ж Закону: тютюнові вироби - сигарети з фільтром або без фільтру, цигарки, сигари, сигарили, а також люльковий, нюхальний, смоктальний, жувальний тютюн, махорка та інші вироби з тютюну чи його замінників для куріння, нюхання, смоктання чи жування; роздрібна торгівля - діяльність по продажу товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб`єктах господарювання громадського харчування.
З матеріалів справи вбачається, що, на підставі наказу №2306 від 17.20.2020 року та направлень на перевірку №1141 та №1142 від 17.12.2020 року, посадовими особами Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області проведена фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 за місцем фактичного провадження діяльності за адресою: АДРЕСА_1 , з 17.12.2020 року тривалістю 10 діб.
З акту відмови від підписання направлень на перевірку від 28.12.2020 року, складеного посадовими особами Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області Павловським С.Ю. та Ридуном С.О. вбачається, що, після ознайомлення з наказом №2306-к від 17.12.2020 року та направленнями №1141, №1142 від 17.12.2020 року,          ФОП ОСОБА_1 відмовилася від підписання направлення на перевірку.
Враховуючи викладене посилання позивачки на те, що її не повідомлено про підстави проведення фактичної перевірки, колегія суддів вважає є необґрунтованим, що також підтверджується фактом допуску перевіряючих до перевірки та огляду приміщення, у якому здійснювалася підприємницька діяльність.
За результатами акту перевірки №516/23/23/07/ НОМЕР_1 від 28.12.2020 року апелянтом прийнято:
-          податкове повідомлення-рішення №7010707 від 01.02.2021 року, прийняте за порушення пункту 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від   06.07.1995 року №3265/95-ВР, а саме здійснення розрахункової операції без використання РРО, без роздрукування та видачі відповідних документів;
-          податкове повідомлення-рішення №7020707 від 01.02.2021 року, прийняте за порушення статті 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 року №481/95-ВР, а саме, роздрібна торгівля тютюновими виробами за цінами, вищими від максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби;
-          податкове повідомлення-рішення №7030707 від 01.02.2021 року, прийняте за порушення частини 4 статті 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 року №481/95-ВР, а саме виробництво, зберігання, транспортування, реалізація фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку;
-          податкове повідомлення-рішення №7040707 від 01.02.2021 року прийняте за порушення статті 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 року №481/95-ВР, а саме невідповідність ліцензії;
-          податкове повідомлення-рішення №7050707 від 01.02.2021 року, прийняте за порушення частини 20 статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 року №481/95-ВР, а саме відсутність ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами.
          В акті перевірки №516/23/23/07/ НОМЕР_1 від 28.12.2020 року зазначено, що посадовими особами Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області проведено контрольно-розрахункову операцію (контрольну закупку) з придбанням пачки сигарет «Strong» за ціною 57,00 грн. та слабоалкогольного напою «Ром Кола» за ціною 22,00 грн. у кількості 1 штука. Під час вказаної контрольно-розрахункової операції продавець отримала грошові кошти, видала товар та решту, але не провела операцію через зареєстрований, опломбований, переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій та не видала фіскальний чек.
    З матеріалів справи вбачається, що у позивача по місцю здійснення господарської діяльності зареєстрований електронно-касовий апарат (а.с. 27).
          Колегія суддів звертає  увагу, що  позивачем  порушено  пункт 1  статті 17 Закону   №265/95-ВР, оскільки не проведено розрахункові операції через реєстратор розрахункових операцій, не роздруковано відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, тому податковим органом правильно застосовано  до  позивачки фінансову санкцію у вигляді податкового повідомлення-рішення №7010707 від 01.02.2021 року.
    Щодо посилання суду першої інстанції у цій частині позовних вимог на те, що контрольно-розрахункова операція посадовими особами апелянта проведена не у порядку та у спосіб, встановлені нормами  ПК України, яка могла б свідчити про факт порушення платником податків  Закону №265/95-ВР  та  Закону №481/95-ВР, з даного факту колегія суддів зазначає наступне.
    У відповідності до пункту 80.4. статті 80 ПК України, перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів, на підставі підпункту 20.1.11 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу, може бути проведена контрольна розрахункова операція.
    Той факт, що контрольна розрахункова операція можливо відбулась за допомогою власних коштів посадових осіб апелянта не позбавляє її значення та не спростовує наявності порушень, зафіксованих в акті перевірки.
     Крім того колегія суддів зазначає, що нормами  ПК України  не визначено виключне джерело коштів для здійснення контрольної розрахункової операції та не передбачено видання наказу по структурному підрозділу щодо її проведення.
    За таких обставин, колегія суддів дійшла висновку, що застосовуючи контрольно-розрахункову операцію (контрольну закупку) апелянт діяв у спосіб, передбачений законодавством України.
Перевіркою встановлено, що позивачкою реалізовано пачку сигарет «Strong» сині       25 шт. за ціною 57,00 грн. та складено акт зняття залишків товарно-матеріальних цінностей від 17.12.2020 року, у якому зафіксовано факт зберігання з метою продажу кінцевому споживачу сигарет та встановлено факт продажу та зберігання з метою продажу сигарет без придбання на те відповідної ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами, в якому позивачем проставлений особистий підпис.
З зазначеного випливає, що максимальна роздрібна ціна на пачку сигарет «Strong» сині 25 шт., за якою можна реалізовувати тютюнові вироби - 48,58 грн. Розрахунок: 48,58 грн. (МРЦ) * 5% (сума акцизного податку) = 51 грн.(максимальна ціна дозволена для продажу). В той же час перевіркою встановлено факт реалізації даної пачки сигарет по ціні 57,00 грн., тобто більше граничної роздрібної ціни, чим порушено вимоги  статті 11-1 Закону      №481/95-ВР.
Відповідно до абзацу 15 частини 2 статті 17  Закону №481/95-ВР, до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі роздрібної торгівлі тютюновими виробами за цінами, вищими від максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, встановлених виробниками або імпортерами таких тютюнових виробів, збільшеними на суми акцизного податку з реалізації через роздрібну торговельну мережу тютюнових виробів, - 100 відсотків вартості наявних у суб`єкта господарювання тютюнових виробів, але не менше 10  000,00 гривень.  
Доводи суду першої інстанції про те, що акт зняття залишків товарно-матеріальних цінностей від 17.12.2020 року не є належним доказом продажу та зберігання з метою продажу сигарет без придбання на те відповідної ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами та продажу вказаного товару з порушенням максимального розміру цін, за якою можна реалізовувати тютюнові вироби, колегією суддів відхиляються, оскільки даний акт складено в присутності позивачки, з її відома та засвідчено її особистим підписом, що додатково спростовує доводи позовної заяви про те, що зазначені товарні запаси, які зазначені в акті зняття залишків товарно-матеріальних цінностей від 17.12.2020 року були відсутні на об`єкті преревірки.
Колегія суддів зазначає, що беручи до уваги наведене, вважає, що контролюючий орган правомірно застосував до позивачки штрафні санкції у вигляді податкового повідомлення-рішення №7020707 від 01.02.2021 року.
Щодо податкових повідомлень-рішень №7030707, №7040707, №7050707 від 01.02.2021 року колегія суддів зазначає наступне.
З матеріалів справи вбачається та перевіркою встановлено, що у платника наявна ліцензія на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями (пивом) (вміст етилового спирту від 0, 5% об`ємних одиниць) від 31.07.2020 року НОМЕР_2, термін дії якої з 05.08.2020 року по 05.08.2021 року. Однак у платника податку ліцензія на право роздрібної торгівлі слабоалкогольними напоями, до яких відноситься алкогольні напої з вмістом етилового спирту від 1, 2 до 8, 5 % об`ємних одиниць, відсутня. Тому, згідно контрольно-розрахункової операції з продажу слабоалкогольного напою «Ром-кола», встановлений факт відсутності відповідної ліцензії. 
Враховуючи викладене, продаж слабоалкогольного напою «Ром-кола» є неправомірним діями, за вчинення яких застосовуються  штрафні санкції згідно статті 15-3 Закону      №481/95-ВР  у розмірі 17 000,00 грн.
Як встановлено колегією суддів, суть виявлених порушень зводиться до того, що, під час проведення перевірки працівниками податкового органу в приміщенні магазину, де здійснювала підприємницьку діяльність позивачки, було виявлено реалізацію тютюнових виробів за відсутності ліцензії на роздрібну торгівлю тютюновими виробами, а також з перевищенням максимально можливої межі продажу встановленої для даної марки сигарет.
Статтею 15  Закону №481/95-ВР  встановлено, що роздрібна торгівля алкогольними напоями     або тютюновими виробами може здійснюватися суб`єктами господарювання всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій.
Враховуючи вищенаведене, а також те, що підставою для скасування податкових повідомлень-рішень, на думку позивачки, є не здійснення нею реалізації тютюнових виробів, та враховуючи спростування даних доводів позивачки, наявними у матеріалах справи доказами, колегія суддів приходить до висновку про відмову у скасуванні податкового повідомлення-рішення №7050707 від 01.02.2021 року.
В ході перевірки встановлено факт зберігання у магазині рідини, прозорого кольору з характерним запахом спирту у пластиковій тарі об`ємом 5 літрів, у кількості 2 штуки без марок акцизного податку встановленого зразка. В поясненнях ОСОБА_1 зазначено, що вказана рідина зберігалась у магазині з метою вживання особисто та добровільно надається для проведення дослідження. Згідно протоколу випробувань №70 від        15.01.2021 року вимірювальна виробнича лабораторія ТОВ ЗЛГЗ «Златогор» дійшла висновку, що водно-спиртова рідина прозорого кольору безбарвна з характерним запахом спирту від Головного  управління Державної податкової служби у Черкаській області, надана представником ФОП ОСОБА_1 , не відповідає ДСТУ 4256:2003 «Горілки та горілки особливі. Технічні умови», отже наданий зразок не відповідає ДСТУ.  
Колегія суддів відхиляє посилання позивача на те, що вона придбала спирт для побутових потреб, оскільки вказаний спирт виявлений саме за місцем провадження господарської діяльності, а не за місцем її проживання.
Згідно частини 2  статті 17 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів",  до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17 000,00 гривень.
Отже, колегія суддів зазначає, що вказаною нормою передбачена відповідальність, зокрема, за зберігання алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або фальсифікованих алкогольних напоїв, а тому вважає апелянт правомірно застосував штрафні санкції у вигляді податкового повідомлення - рішення №703707 від 01.02.2021 року.
Відтак колегія суддів приходить до висновку, що апелянт при винесенні зазначених податкових повідомлень-рішень діяв в межах чинного законодавства.
Разом з тим, позивачкою не було надано до суду належних та достатніх доказів на обґрунтування доводів позовної заяви.
Колегія суддів зазначає, що посилання позивача на процедурні порушення контролюючого органу, при проведенні перевірки, згідно з наказом №2306 від         17.20.2020 року та направлень на перевірку №1141 та №1142 від 17.12.2020 року, не впливають на факт наявності самого правопорушення і не звільняють від відповідальності за його вчинення.
       З огляду на викладене, зважаючи на обставини даної справи, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції було неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи та порушено норми матеріального права, що стало підставою для неправильного вирішення спору в частині задоволених позовних вимог, з огляду на що, колегія суддів вважає за необхідне апеляційну скаргу задовольнити та скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог, прийнявши нове рішення в цій частині про відмову в задоволенні позовних вимог.
     Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
       Приписи пунктів 1, 4 частини 1 статті 317 КАС України, визначають, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
        Керуючись ст. ст. 243, 311, 315, 317, 321, 322, 325 КАС України, суд,

П О С Т А Н О В И В :

      Апеляційну скаргу Головного   управління Державної податкової служби у Черкаській області -  задовольнити.

     Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2021 року в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №7010707, №7020707, №7040707, №7050707 від 01.02.2021 року -скасувати  та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позовних вимог в цій частині  відмовити.

        У іншій частині рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 20 вересня         2021 року -  залишити без змін.

      Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена, з урахуванням положень  ст.329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя                                                                             О.М. Ганечко 

Судді                                                                                                          Я.М. Василенко

                                                                                                              В.В. Кузьменко