ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 січня 2022 року	Львів	Справа № 140/2715/21 пров. № А/857/16347/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії: 
головуючого судді:                               Гуляка В.В. 
суддів:                                                    Довгополова О.М., Коваля Р.Й. 
розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області та Державної податкової служби України, 
на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 05 липня 2021 року (суддя - Ксензюк А.Я., час ухвалення - не зазначено, місце ухвалення - м.Луцьк, дата складання повного тексту - не зазначено), 
в адміністративній справі №140/2715/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Геліос Дістрібюшин" до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України, 
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, 

                                                           встановив:   

У березні 2021 року позивач ТОВ "Геліос Дістрібюшин" звернувся в суд із адміністративним позовом до відповідачів ГУ ДПС у Волинській області, ДПС України, в якому просив: 1) визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області від 29.12.2020 №2273956/42727258 про відмову в реєстрації розрахунку коригування від 21.08.2020 №90218; 2) зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати розрахунок коригування від 21.08.2020 №90218 складений Товариством з обмеженою відповідальністю "Геліос Дістрібюшин" в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Відповідачі позовних вимог не визнали, в суді першої інстанції подали спільний відзив на позовну заяву, просили в задоволенні позову відмовити повністю. 
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 05.07.2021 року позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області №2273956/42727258 від 29 грудня 2020 року. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування №90218 від 21 серпня 2020 року, поданий Товариством з обмеженою відповідальністю "Геліос Дістрібюшин" до податкової накладної №90217 від 20 серпня 2020 року, днем його подання на реєстрацію. Стягнуто на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Волинській області судовий збір у розмірі 4540,00 грн.. 
З цим рішенням суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог не погодилися відповідачі та оскаржили його в апеляційному порядку. Вважають апелянти, що рішення суду в оскарженій частині є необґрунтованим, прийнятим з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, яке підлягає скасуванню з підстав, викладених в апеляційній скарзі. 
В обґрунтування апеляційних вимог апелянти зазначають, що як свідчать обставини справи, ТОВ ««Геліос Дістрібюшин» виписало розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №90218 від 21.08.2020 до податкової накладної №90217 від 20.08.2020 року на загальну суму - 1679308,78 грн., у т.ч. ПДВ - 279884,8 грн.. Реєстрація вищезазначеного розрахунку коригування була зупинена Державною податковою службою України згідно квитанції. Підставою зупинення реєстрації є те, що у розрахунку коригування, складеному до податкової накладної, передбачається зміна номенклатури товару/послуг 2403, які відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється), що відповідає п.4 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Платнику запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в розрахунку коригування. Позивачем подано повідомлення №337 від 24.12.2021 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування реєстрацію якого зупинено. А саме, було надано копії документів, кількість яких складала 20 додатків. ТОВ ««Геліос Дістрібюшин» не було надано копії всіх необхідних документів, що підтверджують реальність вчинення господарських операцій, визначених Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 12.12.2019 №520, зокрема не надано: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у т.ч. рахунків-фактури /інвойсів, актів приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки накладних; розрахункових документів та банківських виписок з особових рахунків. Скаржники вважають, що позивач має довести, що ним було подано вичерпний перелік документів, достатніх для реєстрації податкової накладної. Стверджують апелянти, що у ГУ ДПС у Волинській області були всі підстави для прийняття рішення від 29.12.2020 №2273956/42727258 про відмову в реєстрації розрахунку коригування №90218 від 21.08.2020, яке вважають обґрунтованим та прийнятим з дотриманням вимог чинного законодавства, яке регулює спірні правовідносини. Щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати у ЄРПН розрахунок коригування, скаржники вважають таку вимогу передчасною, в той час як належним способом захисту порушеного права є зобов`язання ДПС України повторно розглянути питання щодо реєстрації в ЄРПН. 
За результатами апеляційного розгляду апелянти просять скасувати рішення суду від 05.07.2021 року та винести нове рішення, яким в позові відмовити повністю. 
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому висловив позицію про відсутність підстав для її задоволення з огляду на те, що рішення суду першої інстанції є обґрунтованим та законним. 

Суд апеляційної інстанції заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та докази по справі, обговоривши доводи, межі та вимоги апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, вважає, що дану апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, з врахуванням наступного. 

Судом апеляційної інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що згідно відомостями, наявними в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ТОВ "ГЕЛІОС ДІСТРІБЮШИН" зареєстроване в якості юридичної особи 28 грудня 2018 року, номер запису: 11981020000011584. 
Основним видом діяльності позивача є: Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (код КВЕД: 46.39); Також, позивач здійснює наступні види діяльності: 46.35 Оптова торгівля тютюновими виробами; 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; Неспеціалізована оптова торгівля; 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; 56.10 Діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування; 56.29 Постачання інших готових страв; 73.20 Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки. 
Згідно з ліцензіями, наявними в матеріалах справи, ТОВ "Геліос Дістрібюшин" та ТОВ "Прім Трейд Торг" надано право здійснювати оптову торгівлю тютюновими виробами, вітчизняного та імпортного виробництва (а.с. 31, 32). 
21 червня 2019 року між ТОВ "Геліос Дістрібюшин" (Постачальник) та ТОВ "Прім Трейд Торг" (Покупець) укладено договір поставки №21/06-19, предметом якого є те, що постачальник зобов`язується передати у власність покупця товар (тютюнові вироби), а покупець в свою чергу прийняти товар та оплатити його вартість на умовах даного договору (а.с. 33-34). 
За п.1.2 договору, поставка Продукції здійснюється з підписанням уповноваженими представниками Сторін видаткової накладної на Продукцію. 
Згідно п.2.1 договору, асортимент Продукції, що буде поставлятись протягом терміну дії даного Договору визначається у видаткових накладних на Продукцію. 
Пунктом 4.1 договору визначено, що поставка товару здійснюється на умовах EXW (Інкотермс 2010) - франко-склад, що знаходиться за адресою, узгодженою сторонами додатково, тобто покупець власними силами забирає товар безпосередньо зі складу продавця, з використанням власних або орендованих транспортних засобів. 
Пунктом 5.2 договору передбачена 100% попередня оплата за товар. 
20 серпня 2020 року позивачем складено податкову накладну №90217 у зв`язку з отриманням попередньої оплати від покупця (ТОВ "Прім Трейд Торг") у розмірі 300000,00 грн., яка належним чином зареєстрована у ЄРПН 04 вересня 2020 року (а.с. 13-15). 
Водночас, 21 серпня 2020 року згідно видаткової накладної №9003991553 в адресу ТОВ "Прім Трейд Торг" передано тютюнових виробів на загальну суму 1979308,78 грн. (а.с. 36). 
Позивачем у відповідності до ст.192 ПК України складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 21.08.2021 №90218, на різницю отриманої попередньої оплати та реалізованого товару, в сумі 1679308,78 грн. (а.с. 16-18). 
У відповідності до електронної квитанції від 15.09.2020 вказаний розрахунок коригування було прийнято, але його реєстрація в ЄРПН зупинена у зв`язку з тим, що "у розрахунку коригування, складеному до податкової накладної, передбачається зміна номенклатури товару/послуги 2403, які відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється), що відповідає п.4 Критеріїв ризиковості здійснення операцій" та запропоновано платнику подати пояснення та копії документів з даного приводу (а.с. 19-20). 
Позивачем засобами електронного зв`язку подано повідомлення №337 від 24.12.2020 про подання пояснень та копії документів щодо вищевказаного розрахунку коригування, реєстрацію якого зупинено, який отримано контролюючим органом 28.12.2020 (а.с. 21-24). 
Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 29.12.2020 №2273956/42727258 про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН було відмовлено у реєстрації розрахунку коригування №90218 від 21.08.2020, у зв`язку з ненаданням платником податків копій документів, а саме: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у т.ч. рахунків-фактури /інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки накладних; розрахункових документів та банківських виписок з особових рахунків. Додатково зазначено, що термін дії договору поставки 21/06-19 від 21.06.2016 завершився 20.06.2020, відсутні копії товарно-транспортних накладних, розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, довіреності якими  оформлено повноваження осіб які одержують продукцію (а.с. 25). 
На вказане рішення ТОВ "Геліос Дістрібюшин" подав скаргу №339 від 30.12.2020 з додатками, які орган ДПС отримав 04.01.2021 (а.с. 26-29). 
Рішенням ДПС України від 15.01.2021 №1785/42727258/2 залишило скаргу без задоволення, а рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 29.12.2020 №2273956/42727258 про відмову у реєстрації розрахунку коригування №90218 від 21.08.2020 - без змін (а.с. 30). 
Не погоджуючись із рішенням комісії від 29 грудня 2020 року №2273956/42727258 про відмову у реєстрації розрахунку коригування позивач звернувся до суду із даним адміністративним позовом. 

Суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення адміністративного позову, з врахуванням наступного. 
Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн. 
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, (далі ПК України). 
Відповідно до підпунктів 16.1.2, 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України (далі - ПК України) платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів. 
Розділ V ПК України регулює порядок нарахування та сплати податку на додану вартість, визначає платників податку, встановлює порядок реєстрації в якості платників ПДВ, визначає об`єкти оподаткування та розміри ставок податку, операції, які звільнені від оподаткування, а також, правила віднесення сум до складу податкового кредиту. 
Згідно з п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. 
Пунктом 201.10 ст.201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. 
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. 
Пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 р. (далі - Порядок №1246) визначено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України(далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації. 
Згідно з пунктом 12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. 
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. 
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок №1165). 
Відповідно до п.2 Порядку №1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації. 
Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик. 
Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм пп. «а» або «б» п. 185.1 ст. 185, пп. «а» або «б» п. 187.1 ст. 187, абзацу 1 п. 201.1, 201.7, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку. 
Відповідно до п.3 Порядку №1165, податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. 
Відповідно до п.6 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. 
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. 
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. 
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. 
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4). 
Відповідно до пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. 
Згідно з п.11 Порядку №1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації. 
Аналіз наведених правових норм дає підстав для висновку, що рішення про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в обов`язковому порядку повинно містити чітку підставу для такого зупинення. 
Як вбачається зі змісту квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування, підставою для такого зупинення став п.4 Критеріїв ризиковості платника податку у зв`язку з тим, що у розрахунку коригування, складеному до податкової накладної, передбачається зміна номенклатури товару/послуги 2403, які відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється). Запропоновано платнику подати пояснення та копії документів з даного приводу. 
Згідно п.4 Критеріїв ризикованості здійснення операції, що наведені у Додатку 3 до Порядку №1165 віднесено такі критерії ризикованості: складення розрахунку коригування постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, якщо передбачається зміна номенклатури товару/послуги (для товарів за кодами згідно з УКТЗЕД - зміна перших чотирьох цифр кодів, а для послуг за кодами відповідно до Державного класифікатора продукції та послуг - перших двох цифр кодів), за умови відсутності такого/такої товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування, поданому для реєстрації в Реєстрі, у таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (надається). 
Однак, поданий позивачем для реєстрації розрахунок коригування №90218 від 21.08.2020 не містить передбачених цим пунктом зміни номенклатури товарів/послуг (для товарів за кодами згідно з УКТЗЕД - зміна перших чотирьох цифр кодів, а для послуг за кодами відповідно до Державного класифікатора продукції та послуг перших двох цифр кодів), що свідчить про безпідставність зупинення реєстрації такого розрахунку коригування. 
Крім того, квитанція про зупинення реєстрації РК, в порушення п.11 Порядку №1165, не містить чіткого визначення, які саме копії документів пропонується надати платнику податків та чого саме мають стосуватися пояснення, які були б достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію розрахунку коригування в ЄРПН. 
Тобто, контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документу. 
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. 
Не конкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. 
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. 
Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд у постановах від 23.10.2018 у справі №822/1817/18 та від 04.12.2018 у справі №821/1173/17. 
Крім того встановлено, що позивач засобами електронного зв`язку подав повідомлення №337 від 24.12.2020 про подання пояснень та копії документів щодо вищевказаного розрахунку коригування, реєстрацію якого зупинено. 
Зокрема, позивачем самостійно було надано пояснення та копії документів, які платник податків вважав достатніми для прийняття рішення про реєстрацію РК в ЄРПН. 
Так, до контролюючого органу було подано пояснення та первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій із ТОВ «Прім Трейд Торг», а саме: договір №21/06-19 від 21.06.2019 з додатками з терміном дії до 20.06.2021; видаткові накладні, які підтверджують передачу/отримання товару, а також сталість та постійність взаємовідносин із ТОВ «Прім Трейд Торг» (в т.ч. видаткову накладну №9003991553 від 21.08.2020, яка стала підставою складання РК №90218 від 21.08.2020); реєстр платіжних доручень за серпень та банківська виписка (з якої зокрема вбачається про сплату ТОВ «Прім Трейд Торг» попередньої оплати в сумі 300 000 грн., на підставі якої сформована ПН №90217 від 20.08.2020). 
Додатково, для підтвердження реальності господарських операцій, було надано договори про надання комплексних логістичних послуг з додатками та актами наданих послуг, ліцензії на право оптової торгівлі тютюновими виробами, оборотно-сальдові відомості по бухгалтерських рахунках, реєстр ПН та РК. 
Таким чином, позивач надав документи та пояснення, які, на його думку, були достатніми для підтвердження здійснення ним господарських операцій, а відтак - були достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. 
Не зважаючи на подані позивачем документи, рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 29.12.2020 №2273956/42727258 про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН було відмовлено у реєстрації розрахунку коригування №90218 від 21.08.2020. 
З врахуванням частини 2 статті 77 КАС України, обов`язок щодо доказування правомірності своїх рішень про зупинення реєстрації податкових накладних покладається на відповідача. 
Отже, контролюючий орган повинен надати належні та достатні докази на підтвердження того, що зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування, поданих суб`єктом господарювання, вчинені відповідно до приписів ПК України, у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, та за наявності підстав, встановлених вищезгаданими нормативно-правовими актами. 
Одночасно суд зауважує, що належної мотивації підстав та причин віднесення поданого позивачем розрахунку коригування до категорії ризиковості здійснення операцій, відповідачами суду не надано. 
Разом з тим, з матеріалів справи видно, що позивачем були надані контролюючому органу усі належні первині документи щодо здійснення господарських операцій, які відображені в розрахунку коригування, за змістом і обсягом були достатніми для прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування. 
З урахуванням наведеного колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідачем ГУ ДПС у Волинській області не доведено правомірності зупинення реєстрації розрахунку коригування в ЄРПН із зазначенням законних підстав для вчинення такої дії. 
Поряд з цим, наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019р. №520, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), пунктами 4, 5 якого визначено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. 
Таким чином, Порядок №520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, який не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно такого переліку. 
Досліджуючи зміст оскаржуваного рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 29.12.2020 №2273956/42727258 слідує, що причиною відмови у реєстрації розрахунку коригування №90218 від 21.08.2020 слугувало ненадання платником податків копій документів, а саме: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у т.ч. рахунків-фактури /інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки накладних; розрахункових документів та банківських виписок з особових рахунків. Додатково зазначено, що термін дії договору поставки 21/06-19 від 21.06.2016 завершився 20.06.2020. Відсутні копії товарно-транспортних накладних, розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, довіреності якими  оформлено повноваження осіб які одержують продукцію. 
Тобто, наданню підлягають лише ті документи, які безпосередньо стосуються предмета розгляду господарської операції, згідно якої оформлено ПН чи РК. 
Водночас, в оскаржуваному рішенні не наведено жодної обставини невідповідності визначених платником податку в таблиці даних видів діяльності наявним у платника податку основним засобам, а також не вказано жодного документального доказу на підтвердження виявленої невідповідності. Не вказано, які конкретно види діяльності позивача не відповідають наявним у платника податку основним засобам, які у позивача повинні бути основні засоби і яким конкретно видам діяльності вони не відповідають. Саме лише зазначення (посилання) про наявність податкової інформації не є достатньою підставою для відмови в реєстрації Таблиці даних платника податків, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації зазначеної Таблиці, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. 
Натомість, ТОВ "Геліос Дістрібюшин" надані усі належні документи, достатні для прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію РК ПН в ЄРПН. 
Разом з тим, як вбачається із оскаржуваного рішення, воно не містить чітко визначених документів, яких не надано платником податків. 
Тобто, відповідач формально зазначив причини для відмови у реєстрації РК в ЄРПН з посиланням на увесь перелік документів, який визначений формою рішення, який, на думку контролюючого органу, не наданий платником податків, що є недопустимим. 
Отже, оскаржене рішення відповідача не відповідає критеріям, визначеним ч.2 ст.2 КАС України, позаяк не містить чіткого обґрунтування, відносно яких саме видів діяльності та щодо яких саме основних засобів контролюючим органом встановлена невідповідність у поданій платником таблиці даних платника ПДВ. 
При цьому, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. 
Аналогічні правові позиції висловлені Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в постанові від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17 та в постанові від 28.10.2019 у справі №640/983/19. 
Встановленими у справі обставинами підтверджено, що комісією регіонального рівня жодним чином не обґрунтовано причини відмови у реєстрації РК від 21.08.2020 №90218 в ЄРПН; не вказано конкретно, які документи не надані платником податків, що стосуються предмета розгляду; оскаржуване рішення не містить жодних підкреслень документів, які, на думку контролюючого органу, не надані платником податків. 
Зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій та на те, що наданих контролюючому органу документів було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування, суд апеляційної інстанції погоджується з позицією суду першої інстанції, що комісія ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН не мала правових підстав для відмови позивачу у його реєстрації розрахунку коригування від 21.08.2020 №90218. 
Під час розгляду справи відповідачі, як суб`єкти владних повноважень, не надали суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навели обґрунтованих мотивів прийняття рішення про комісії ГУ ДПС у Волинській області від 29.12.2020 №2273956/42727258 про відмову у реєстрації розрахунку коригування від 21.08.2020р. №90218. 
Судом відхиляються доводи апелянтів про те, що термін дії договору №21/06-19 від 21.06.2019 завершився 20.06.2020, оскільки як слідує з п.11.1 даного договору, "цей договір набуває чинності з моменту його підписання сторонами та діє до 20.06.2020, а в частині виконання зобов`язань - до повного виконання сторонами своїх зобов`язань за цим договором". Доказів того що даний договір є скасований, розірваний чи визнаний недійсним відповідачами суду ненадано. 
Частинами 1 та 2 статті 6 КАС України встановлено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. 
Статтею 17 Закону України Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини встановлено, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права. 
Аналізуючи оскаржувані рішення, суд першої інстанції обґрунтовано вказав на те, що принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, відповідно до ч.2 статті 2 КАС України, має на увазі, що рішення повинно бути прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії). 
Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі Суомінен проти Фінляндії (Suominen v. Finland), №37801/97, п.36, від 01 липня 2003 року, яке, відповідно до ч. 1 статті 17 Закону України Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини, підлягає застосуванню судами як джерело права, вказано, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень. 
У рішенні від 10 лютого 2010 року у справі Серявін та інші проти України Європейський суд з прав людини вказав, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. 
Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення. 
Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо. 
При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим. 
Разом з тим, приймаючи рішення або вчиняючи дію, суб`єкт владних повноважень не може ставати на сторону будь-якої з осіб та не може виявляти себе заінтересованою стороною у справі, виходячи з будь-якого нелегітимного інтересу, тобто інтересу, який не випливає із завдань цього суб`єкта, визначених законом. 
Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії. 
Таким чином, висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону. 
Попри те судом встановлено, що в ході судового розгляду справи відповідачем ГУ ДПС у Волинській області зазначених вище принципів при прийнятті спірного рішення дотримано не було. 
Враховуючи сукупність викладених обставин, колегія суддів приходить до висновку про те, що рішення про комісії ГУ ДПС у Волинській області від 29.12.2020 №2273956/42727258 про відмову у реєстрації розрахунку коригування від 21.08.2020р. №90218 носить протиправний характер та підлягають скасуванню, а позовні вимоги в цій частині задоволенню. 
Отже, доводи апеляційної скарги про правомірність прийнятого відповідачем рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування від 21.08.2020р. №90218 повністю спростовуються зібраними у справі доказами. 
Колегія суддів апеляційного суду також вважає безпідставними доводи апелянтів (відповідачів) про те, що позивачем обрано невірний спосіб судового захисту в частині зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні розрахунок коригування від 21.08.2020 №90218, складений ТОВ "Геліос Дістрібюшин", виходячи наступного. 
Згідно п.20 Порядку №1246, у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду. 
У контексті наведеного колегією суддів враховується, що відповідно до п.п. 2, 4, 10 ч.2 ст.245 КАС України, у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про, зокрема, визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії; інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів. 
За правилами ч.ч. 3-4 ст.245 КАС України, у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду. 
У випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд. 
У випадку, якщо прийняття рішення на користь позивача передбачає право суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд, суд зобов`язує суб`єкта владних повноважень вирішити питання, щодо якого звернувся позивач, з урахуванням його правової оцінки, наданої судом у рішенні. 
Зі змісту наведених норм випливає, що втручанням у дискреційні повноваження суб`єкта владних повноважень може бути прийняття судом рішень не про зобов`язання вчинити дії, а саме прийняття ним рішень за заявами заявників замість суб`єкта владних повноважень. 
Тобто, законодавець передбачив обов`язок суду змусити суб`єкт владних повноважень до правомірної поведінки, а не вирішувати питання, які належать до функцій і виключної компетенції останнього (дискреційні повноваження), а тому втручання в таку діяльність є формою втручання в дискреційні повноваження наведеного органу та виходить за межі завдань адміністративного судочинства. 
Згідно позиції Верховного Суду, яка сформована у постановах від 13.02.2018 у справі №361/7567/15-а, від 07.03.2018 у справі №569/15527/16-а, від 20.03.2018 у справа №461/2579/17, від 20.03.2018 у справі №820/4554/17, від 03.04.2018 у справі №569/16681/16-а та від 12.04.2018 справа №826/8803/15, дискреційні повноваження - це можливість діяти за власним розсудом, в межах закону, можливість застосувати норми закону та вчинити конкретні дії (або дію) серед інших, кожні з яких окремо є відносно правильними (законними). 
Європейський суд з прав людини неодноразово висловлював позицію з цього питання, згідно якої національні суди повинні проконтролювати, чи не є викладені у них висновки адміністративних органів щодо обставин у справі довільними та нераціональними, непідтвердженими доказами або ж такими, що є помилковими щодо фактів; у будь-якому разі суди повинні дослідити такі акти, якщо їх об`єктивність та обґрунтованість є ключовим питанням правового спору (пункт 157 рішення у справі «Сігма радіо телевіжн лтд. проти Кіпру» (Sigma Radio Television ltd. v. Cyprus № 32181/04); пункт 44 рішення у справі «Брайєн проти Об`єднаного Королівства» (Bryan v. the United Kingdom); пункти 156-157, 159 рішення у справі «Сігма радіо телевіжн лтд. проти Кіпру» (Sigma Radio Television ltd. v. Cyprus № 32181/04); пункти 47-56 рішення у справі «Путтер проти Болгарії» (Putter v. Bulgaria № 38780/02). 
Поняття дискреційних повноважень наведене, зокрема, у Рекомендаціях Комітету Міністрів Ради Європи № R (80)2, яка прийнята Комітетом Міністрів 11 березня 1980 року на 316-й нараді, відповідно до яких під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин. 
Тобто, дискреційним є право суб`єкта владних повноважень обирати у конкретній ситуації між альтернативами, кожна з яких є правомірною. Прикладом такого права є повноваження, які закріплені у законодавстві із застосуванням слова «може». 
Натомість, у даній справі ДПС України не наділена повноваженнями за конкретних фактичних обставин діяти не за законом, а на власний розсуд. 
Аналогічна позиція викладена у постановах Верховного Суду від 23.01.2018 у справі №208/8402/14-а та від 29.03.2018 у справі №816/303/16. 
Згідно судової практики Європейського суду з прав людини (рішення по справі «Олссон проти Швеції» від 24.03.1988 року) запорукою вірного застосування дискреційних повноважень є високий рівень правової культури державних службовців, водночас, суди повинні відновлювати порушене право шляхом зобов`язання суб`єкта владних повноважень, у тому числі колегіальний орган, прийняти конкретне рішення про надання можливості, якщо відмова визнана неправомірною, а інших підстав для відмови не вбачається. 
При цьому, колегією суддів враховується, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення. 
Аналогічна позиція викладена у постановах Верхового Суду України від 16.09.2015 у справі №21-1465а15 та від 02.02.2016 у справі №804/14800/14. 
З урахуванням викладеного, колегія суддів приходить до висновку, що належним способом захисту, необхідним для поновлення прав позивача, є зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН поданий ТОВ "Геліос Дістрібюшин" розрахунок коригування від 21.08.2020 №90218. 
Таким чином, колегія суддів апеляційного суду доходить висновків, що доводи апеляційної скарги не спростовують обґрунтованих висновків суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог. 
З врахуванням наведених вище норм законодавства та фактичних обставин справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що судом першої інстанції при розгляді адміністративної справи всебічно і об`єктивно встановлено обставини справи, оскаржене рішення суду винесене з дотриманням норм матеріального і процесуального права, а тому немає підстав для його скасування. 

Суд апеляційної інстанції також зазначає, що відповідно до п.2 ч.5 ст.328 КАС України, не підлягають касаційному оскарженню судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження). 
Проаналізувавши характер спірних правовідносин, предмет доказування, склад учасників справи та враховуючи, що дану адміністративну справу було розглянуто судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження, суд апеляційної інстанції зазначає, що дана адміністративна справа є справою незначної складності, а тому рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України. 
Керуючись ст.ст. 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд

                                                            постановив:   

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області та Державної податкової служби України - залишити без задоволення. 
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 05 липня 2021 року в адміністративній справі №140/2715/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Геліос Дістрібюшин" до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії - залишити без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.  

Головуючий суддя	 	В. В. Гуляк 	
судді	 	О. М. Довгополов 	
 	 	Р. Й. Коваль