ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 826/15885/16                                                                                    Суддя першої інстанції: Арсірій Р.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  16 грудня 2021 року                                                                                 м. Київ
          
          Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
          головуючого судді                        - Горяйнова  А.М.,
          суддів                                            - Чаку Є.В. та Черпіцької Л.Т.,
          за участю секретаря                     - Ворони Д.О., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Києві апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 лютого 2017 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрроснафтогазбуд» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 

ВСТАНОВИЛА:

У жовтні 2016 року ТОВ «Укрроснафтогазбуд» звернулося до суду з адміністративним позовом, у якому з урахуванням уточнень просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у м. Києві (процесуальним правонаступником якого є Головне управління ДПС у м. Києві) від 06 липня 2016 року № 2912615141.
Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 лютого 2017 року вказаний адміністративний позов було задоволено.  
Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову. Свої вимоги обґрунтовує тим, що суд першої інстанції неправильно застосував норми матеріального права. Скаржник вказує на те, що операції з продажу реконструйованих квартир є об`єктом оподаткування податком на додану вартість згідно з п. «б» пп. 197.1.14 п. 197.1 ст. 197 Податкового кодексу України. 
Позивач подав заперечення на апеляційну скаргу, в яких зазначив, що операцією з першого постачання житла буде вважатися операція з оформлення правовстановлюючих документів на особу, яка була замовником будівельних робіт з реконструкції квартир, внаслідок яких чотирикімнатні квартири були перебудовані в одно- та двокімнатні квартири. 
Ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 07 червня 2017 року було зупинено провадження у справі до встановлення правонаступника ТОВ «Укрроснафтогазбуд».
У зв`язку з ліквідацією Київського апеляційного адміністративного суду справа за адміністративним позовом ТОВ «Укрроснафтогазбуд» до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення разом з апеляційною скаргою Головного управління ДФС у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 лютого 2017 року була передана до Шостого апеляційного адміністративного суду.
Згідно з витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 06 червня 2017 року, ТОВ «Укрроснафтогазбуд» з 06 червня 2017 року перебувало у стані припинення за рішенням засновників. Відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 23 листопада 2021 року відомості про перебування ТОВ «Укрроснафтогазбуд» у стані припинення - відсутні. 
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 23 листопада 2021 року було поновлено провадження у справі та здійснено заміну відповідача у справі в порядку процесуального правонаступництва з Головного управління ДФС у м. Києві на Головне управління ДПС у м. Києві, що утворене на правах відокремленого підрозділу ДПС України.
Під час судового засідання представник відповідача підтримала апеляційну скаргу та просила суд її задовольнити з підстав, викладених в ній.
Представник позивача в судовому засіданні заперечував проти апеляційної скарги та просив суд відмовити в її задоволенні, посилаючись на те, що суд першої інстанції ухвалив законне і обґрунтоване рішення про задоволення адміністративного позову. 
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та заперечення проти неї, колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 лютого 2017 року - без змін, виходячи з такого.
Згідно зі ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Судом першої інстанції встановлено та сторонами справи не заперечується, що Головне управління ДФС у м. Києві провело документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Укрроснафтогазбуд» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня до 31 грудня 2015 року, результати якої оформлені актом від 17 червня 2016 року № 157/26-15-14-01-01-36691140.
За висновками вказаного акту позивачем порушено вимоги п.  185.1 ст.  185, п.  187.1 ст.  187, пп.  197.1.14 п.  197.1 ст.  197 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за грудень 2015 року в сумі 4259658 грн 00 коп.
На підставі акту перевірки від 17 червня 2016 року № 157/26-15-14-01-01-36691140 Головне управління ДФС у м. Києві винесло податкове повідомлення-рішення від 06 липня 2016 року № 2912615141, яким зменшило позивачу розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 4259658 грн 00 коп та застосовані штрафні (фінансові) санкції в сумі 81713 грн 00 коп.
Не погоджуючись із вказаним рішенням контролюючого органу, ТОВ «Укрроснафтогазбуд» звернулося до суду з позовом про визнання його протиправним та скасування. 
Приймаючи рішення про задоволення адміністративного позову ТОВ «Укрроснафтогазбуд», суд першої інстанції виходив з того, що за договорами купівлі-продажу квартир, укладених з фізичними особами, у позивача не виник обов`язок з нарахування та сплати податку на додану вартість. Під час вирішення справи суд першої інстанції враховував правову позицію, викладену в листі ДПС України від 03 липня 2012 року № 18073/7/15-3417-13, в якому зазначено, що у випадку коли після завершення будівництва правовстановлюючі документи на новозбудоване житло оформлюються на підприємство-замовника, а пізніше згідно з договорами купівлі-продажу квартир з фізичними особами переоформлюються на таких фізичних осіб, операцією з першого постачання житла буде вважатися операція оформлення правовстановлюючих документів на замовника. Подальше переоформлення права власності на фізичних осіб, в розумінні норм  Податкового кодексу України, не буде вважатися операцією з першого постачання житла, а тому ця операція буде звільнятися від оподаткування податком на додану вартість відповідно до пп. 197.1.14 п. 197.1 ст. 197 Кодексу.
Колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення адміністративного позову ТОВ «Укрроснафтогазбуд», оскільки він знайшов своє підтвердження під час апеляційного розгляду справи.
Згідно з актом перевірки від 17 червня 2016 року № 157/26-15-14-01-01-36691140 між ТОВ «Укрроснафтогазбуд» та ТОВ КУА «Капіл Груп» було укладено п`ять договорів купівлі-продажу від 05 грудня 2014 року, 29 січня 2015 року та від 20 березня 2015 року (три договори), на підставі яких позивач придбав чотирикімнатні квартири АДРЕСА_1 , АДРЕСА_2 , АДРЕСА_3 , АДРЕСА_4 , АДРЕСА_5 .
Департаментом Державної архітектурно-будівельної інспекції у м. Києві 16 червня 2015 року було зареєстровано декларацію про початок виконання будівельних робіт з реконструкції чотирикімнатної квартири АДРЕСА_1 з розподілом на дві окремі квартири АДРЕСА_6 і АДРЕСА_7 .
У подальшому 24 вересня 2015 року зареєстровано декларацію про готовність об`єкта до експлуатації, а саме - квартир АДРЕСА_8 за вказаною адресою.
Замовником будівництва згідно з такими деклараціями було ТОВ «Укрроснафтогазбуд».
Відповідно до свідоцтва про право власності серії НОМЕР_1 право власності на двокімнатну квартиру АДРЕСА_7 було зареєстровано за позивачем 10 грудня 2015 року. 
Між ТОВ «Укрроснафтогазбуд» та ОСОБА_1 17 грудня 2015 року було укладено договір купівлі-продажу зазначеної квартири. 
Відповідно до свідоцтва про право власності серії НОМЕР_2 право власності на однокімнатну квартиру АДРЕСА_7 було зареєстровано за позивачем 03 грудня 2015 року. 
Між ТОВ «Укрроснафтогазбуд» та ОСОБА_2 14 грудня 2015 року було укладено договір купівлі-продажу зазначеної квартири. 
Департаментом Державної архітектурно-будівельної інспекції у м. Києві 11 червня 2015 року було зареєстровано декларацію про початок виконання будівельних робіт з реконструкції чотирикімнатної квартири АДРЕСА_2 з розподілом на дві окремі квартири АДРЕСА_9 і АДРЕСА_10 .
У подальшому 24 вересня 2015 року зареєстровано декларацію про готовність об`єкта до експлуатації, а саме - квартир АДРЕСА_9 і АДРЕСА_11 за вказаною адресою.
Замовником будівництва згідно з такими деклараціями було ТОВ «Укрроснафтогазбуд».
Відповідно до свідоцтва про право власності серії НОМЕР_3 право власності на двокімнатну квартиру АДРЕСА_10 було зареєстровано за позивачем 24 листопада 2015 року. 
Згідно зі свідоцтвом про право власності серії НОМЕР_4 право власності на двокімнатну квартиру АДРЕСА_10 було зареєстровано за позивачем 29 жовтня 2015 року. 
Між ТОВ «Укрроснафтогазбуд» та ОСОБА_3 30 жовтня 2015 року було укладено договір купівлі-продажу квартири 
АДРЕСА_11 16 червня 2015 року було зареєстровано декларацію про початок виконання будівельних робіт з реконструкції чотирикімнатної квартири АДРЕСА_3 з розподілом на дві окремі квартири АДРЕСА_12 і АДРЕСА_13 .
У подальшому 24 вересня 2015 року зареєстровано декларацію про готовність об`єкта до експлуатації, а саме - квартир АДРЕСА_12 і АДРЕСА_14 за вказаною адресою.
Замовником будівництва згідно з такими деклараціями було ТОВ «Укрроснафтогазбуд».
Відповідно до свідоцтва про право власності серії НОМЕР_5 право власності на двокімнатну квартиру АДРЕСА_13 було зареєстровано за позивачем 20 листопада 2015 року. 
Згідно зі свідоцтвом про право власності серії НОМЕР_6 право власності на двокімнатну квартиру АДРЕСА_13 було зареєстровано за позивачем також 20 листопада 2015 року. 
Між ТОВ «Укрроснафтогазбуд» та ОСОБА_4 04 червня 2015 року було укладено договір купівлі-продажу квартири 
АДРЕСА_14 16 червня 2015 року було зареєстровано декларацію про початок виконання будівельних робіт з реконструкції чотирикімнатної квартири АДРЕСА_4 з розподілом на дві окремі квартири АДРЕСА_15 і АДРЕСА_16 .
У подальшому 24 вересня 2015 року зареєстровано декларацію про готовність об`єкта до експлуатації, а саме - квартир АДРЕСА_15 і АДРЕСА_17 за вказаною адресою.
Замовником будівництва згідно з такими деклараціями було ТОВ «Укрроснафтогазбуд».
Відповідно до свідоцтва про право власності серії НОМЕР_7 право власності на двокімнатну квартиру АДРЕСА_16 було зареєстровано за позивачем 07 грудня 2015 року. 
Між ТОВ «Укрроснафтогазбуд» та ОСОБА_5 24 грудня 2015 року було укладено договір купівлі-продажу зазначеної квартири. 
Згідно зі свідоцтвом про право власності серії НОМЕР_8 право власності на двокімнатну квартиру АДРЕСА_16 було зареєстровано за позивачем також 07 грудня 2015 року. 
Між ТОВ «Укрроснафтогазбуд» та ОСОБА_6 18 грудня 2015 року було укладено договір купівлі-продажу вказаної квартири.
Департаментом Державної архітектурно-будівельної інспекції у м. Києві 16 червня 2015 року було зареєстровано декларацію про початок виконання будівельних робіт з реконструкції чотирикімнатної квартири АДРЕСА_18 з розподілом на дві окремі квартири АДРЕСА_18 і АДРЕСА_5 .
У подальшому 24 вересня 2015 року зареєстровано декларацію про готовність об`єкта до експлуатації, а саме - квартир АДРЕСА_18 і АДРЕСА_18 за вказаною адресою.
Замовником будівництва згідно з такими деклараціями було ТОВ «Укрроснафтогазбуд».
Відповідно до свідоцтва про право власності серії НОМЕР_9 право власності на двокімнатну квартиру АДРЕСА_5 було зареєстровано за позивачем 07 грудня 2015 року. 
Між ТОВ «Укрроснафтогазбуд» та ОСОБА_7 15 грудня 2015 року було укладено договір купівлі-продажу зазначеної квартири. 
Згідно зі свідоцтвом про право власності серії НОМЕР_10 право власності на двокімнатну квартиру АДРЕСА_5 було зареєстровано за позивачем також 07 грудня 2015 року. 
Під час проведення перевірки контролюючим органом встановлено, чотирикімнатні квартири, які було реконструйовано на однокімнатні та двокімнатні квартири, ТОВ «Укрроснафтогазбуд» подало фізичним особам і отримало дохід у загальному розмірі 17409030 грн 00 коп без податку на додану вартість. 
На думку відповідача, операції з продажу квартир фізичним особам є об`єктом оподаткування податковим на додану вартість згідно з п. «б» пп.  197.1.14 п.  197.1 ст.  197 Податкового кодексу України.
Положеннями ст. 197 Податкового кодексу України визначено операції, звільнені від оподаткування.
Згідно з пп.  197.1.14 п.  197.1 ст.  197 Податкового кодексу України звільняються від оподаткування операції з постачання житла (об`єктів житлового фонду), крім їх першого постачання, якщо інше не передбачено цим підпунктом. 
Також вказаною нормою визначено, що у цьому підпункті перше постачання житла (об`єкта житлового фонду) означає: 
а)           першу передачу готового новозбудованого житла (об`єкта житлового фонду) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника; 
б)           перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об`єкта житлового фонду) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об`єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв`язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника.
Між сторонами справи виник спір щодо застосування саме п. «б» пп.  197.1.14 п.  197.1 ст.  197 Податкового кодексу України. Ця норма права визначає дві самостійні операції, які становлять собою перше постачання житла, а саме: 
1)          перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об`єкта житлового фонду) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об`єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв`язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом;
          2)          постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника.
Контролюючий орган, наполягаючи на застосуванні п. «б» пп.  197.1.14 п.  197.1 ст.  197 Податкового кодексу України до операцій з купівлі-продажу квартир фізичним особам, вказує на те, що на момент виведення квартир АДРЕСА_1 , АДРЕСА_2 , АДРЕСА_3 , АДРЕСА_4 , АДРЕСА_5 з експлуатації у зв`язку з їх конструкцією, вони перебували у власності ТОВ «Укрроснафтогазбуд». На підставі договорів купівлі-продажу відбувся перший продаж реконструйованих об`єктів, а відповідні фізичні особи стали першими особами, відмінними від власника таких об`єктів на момент їх виведення з експлуатації у зв`язку з реконструкцією, за якими зареєстровано право власності на реконструйовані квартири.
Колегія суддів вважає такі доводи відповідача необґрунтованими, адже перша частина п. «б» пп.  197.1.14 п.  197.1 ст.  197 Податкового кодексу України застосовується у тому разі, якщо після реконструкції або капітального ремонту житла в експлуатацію повторно вводиться той же об`єкт, який був виведений з експлуатації (використання) у зв`язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом.
Натомість обставини цієї справи вказують на те, що внаслідок реконструкції квартири АДРЕСА_1 , АДРЕСА_2 , АДРЕСА_3 , АДРЕСА_4 , АДРЕСА_5 припинили своє існування як об`єкти цивільних прав. Натомість проведено першу реєстрацію права власності на новоутворені обєкти цивільних прав, а саме:
-          після реконструкції квартири АДРЕСА_1 в експлуатацію введено два нових об`єкта - квартири АДРЕСА_6 і АДРЕСА_19 , що зареєстровані на праві власності за позивачем 03 та 10 грудня 2015 року;
-          після реконструкції квартири АДРЕСА_2 в експлуатацію введено два нових об`єкта - квартири АДРЕСА_9 і АДРЕСА_11 , що зареєстровані на праві власності за позивачем 29 жовтня та 24 листопада 2015 року;
          -          після реконструкції квартири АДРЕСА_3 в експлуатацію введено два нових об`єкта - квартири АДРЕСА_12 і АДРЕСА_14 , що зареєстровані на праві власності за позивачем 20 листопада 2015 року;
          -          після реконструкції квартири АДРЕСА_4 в експлуатацію введено два нових об`єкта - квартири АДРЕСА_12 і АДРЕСА_14 , що зареєстровані на праві власності за позивачем 07 грудня 2015 року;
          -          після реконструкції квартири АДРЕСА_18 в експлуатацію введено два нових об`єкта - квартири АДРЕСА_12 і АДРЕСА_14 , що зареєстровані на праві власності за позивачем 07 грудня 2015 року.
Таким чином, фізичним особам було продано інші об`єкти цивільних прав, ніж ті, що були виведені з експлуатації з метою проведення реконструкції.
Перше постачання житла, утвореного внаслідок проведення робіт з реконструкції квартир АДРЕСА_1 , АДРЕСА_2 , АДРЕСА_3 , АДРЕСА_4 , АДРЕСА_5 , відбулося шляхом передачі реконструйованих квартир у власність ТОВ «Укрроснафтогазбуд», яке одночасно є замовником будівництва та власником об`єктів, що були виведені з експлуатації з метою проведення реконструкції. 
За таких обставин колегія суддів вважає, що першим постачанням житла (реконструйованих квартир) було саме постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію за рахунок замовника.
Натомість операції з купівлі-продажу квартир фізичним особам, які відбулися вже після реєстрації за позивачем права власності на нові об`єкти цивільних прав, що утворилися внаслідок реконструкції, не є операціями з першого постачання житла, а тому є операціями, що звільнені від оподаткування податком на додану вартість. 
Такі висновки колегії суддів в цілому узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, що викладена у постанові 04 березня 2021 року у справі № 815/2307/15. У вказаному судовому рішенні зазначено, що у випадку, коли після завершення будівництва правовстановлюючі документи на новозбудоване житло оформлюються на замовника, а пізніше згідно з договорами купівлі-продажу квартир з фізичними особами переоформлюються на таких фізичних осіб, операцією з першого постачання житла буде вважатися операція оформлення правовстановлюючих документів на замовника. Подальше переоформлення права власності на фізичних осіб, у розумінні норм  Податкового кодексу України, не буде вважатися операцією з першого постачання житла.
Відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Зазначені обставини у своїй сукупності вказують на те, що суд першої інстанції ухвалив законне і обґрунтоване рішення про задоволення позовних вимог ТОВ «Укрроснафтогазбуд» та визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 06 липня 2016 року № 2912615141.
Доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС у м. Києві не спростовують висновки суду першої інстанції, викладені в оскаржуваному рішенні та не можуть бути підставою для його скасування. 
З огляду на викладене колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, надав належну оцінку дослідженим доказам та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права. У зв`язку з цим колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 лютого 2017 року - без змін.
Керуючись ст.ст. 242, 238, 308, 310, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -      
ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 лютого 2017 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

          Головуючий суддя                                                                        А.М. Горяйнов                                                                 

Судді                                                                                            Є.В. Чаку         

                                                                                                    Л.Т. Черпіцька       

Постанова складена у повному обсязі 21 грудня 2021 року.