ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

31 січня 2022 року 	м. Дніпро	справа № 280/4729/21	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів:
                                        судді - доповідача  Чумака С.Ю.,
                                                  суддів:  Олефіренко Н.А., Юрко І.В.,     
розглянувши в порядку письмового провадження в приміщенні суду в місті Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області 

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 1 вересня 2021 року в адміністративній справі № 280/4729/21 (суддя І інстанції – Сіпака А.В.) 

за позовом   Товариства з обмеженою відповідальністю «Запоріжкранзавод» до Державної податкової служби України (відповідач-1), Головного управління ДПС у Запорізькій області (відповідач-2) про визнання протиправним і скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, 

ВСТАНОВИВ:

ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ, РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ, ВИМОГ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ ТА УЗАГАЛЬНЕНІ ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

Товариство з обмеженою відповідальністю «Запоріжкранзавод» (далі – позивач, ТОВ «Запоріжкранзавод») звернулось до суду з позовом, в якому просило: 

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії відповідача-2 від 27.04.2021 № 2599364/42877613; 

- зобов`язати відповідача-1 зареєструвати розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 06.04.2021 № 1 до податкової накладної від 06.04.2021 № 1 позивача днем його фактичного подання на реєстрацію. 

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 1 вересня 2021 року позов задоволений, а саме: 
-          визнано протиправним і скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27.04.2021 № 2599364/42877613;
-          зобов`язано відповідповідача-1 здійснити реєстрацію розрахунку коригування від 06.04.2021 № 1 до податкової накладної від 06.04.2021 № 1 у Єдиному реєстрі податкових накладних, днем фактичного подання на реєстрацію.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач-2 подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржене рішення та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

В обґрунтування скарги зазначив, що Комісією було прийнято рішення про відмову у реєстрації спірної податкової накладної позивача з підстав: ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, з зазначенням додаткової інформації «відсутні інвентаризаційні описи». Апелянт вважає, що контролюючий орган має право за результатами автоматичного моніторингу щодо ланцюгів постачання та придбання товарів з ЄРПН, визначати наявність ризиковості операцій та/або платників податку та для унеможливлення безпідставного отримання податкового кредиту зупиняти реєстрацію відповідних податкових накладних. Таким чином, на думку скаржника, рішення Комісії про відмову у реєстрації спірної податкової накладної прийняте на законних підставах.   

У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду – без змін. 

Суд апеляційної інстанції розглянув справу відповідно до приписів статті 311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

ОБСТАВИНИ СПРАВИ ТА ВИЗНАЧЕНІ ВІДПОВІДНО ДО НИХ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ
Товариство з обмеженою відповідальністю «Запоріжкранзавод» зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 11.03.2019, основним видом економічної діяльності є 46.72 Оптова торгівля металами та металевими рудами (основний). 11.11.2005 позивача було зареєстровано платником податку на додану вартість.
28.01.2021 між позивачем, як постачальником та ТОВ «Завод енергомеханічного обладнання», як покупцем, укладено Договір № 20, відповідно до якого постачальник зобов`язується поставити, а покупець прийняти та оплатити продукцію згідно з специфікаціям, які є невід`ємною частиною цього договору (а.с. 24-26).
Позивачем виписано рахунок на оплату від 28.01.2021 № 2 на поставку секції вінця в кількості 12 одиниць, загальною вартістю 2361600 грн (з яких 393600 грн ПДВ) (а.с. 28).
Згідно зі специфікацією від 28.01.2021 № 1 (пункт 3) оплата товару здійснюється шляхом перерахування 50 % вартості продукції протягом 10 календарних днів з дати підписання Специфікації, решта 50 % оплачуються протягом 5 календарних днів з дати повідомлення про готовність продукції до відвантаження (а.с. 27).
На виконання умов договору 29.01.2021 покупцем здійснено оплату в розмірі 1180800 грн (з яких 196800 грн ПДВ), на підтвердження чого в матеріалах справи наявна копія платіжного доручення від 29.01.2021 № 31 (а.с. 29). 
В цей же день 29.01.2021 було складено податкову накладну № 3, яка в подальшому була зареєстрована контролюючим органом (а.с. 30).
02.04.2021 покупцем здійснено оплату другої частини вартості товару в розмірі 1180800 грн (з яких 196800 грн ПДВ), на підтвердження чого в матеріалах справи наявна копія платіжного доручення від 02.04.2021 № 111 (а.с. 31). 
06.04.2021 постачальником здійснено поставку товару, на підтвердження чого в матеріалах справи наявна видаткова накладна № 8 (а.с. 33).
Однак, помилково подану податкову накладну складено датою поставки (ПН від 06.04.2021 № 1), а не датою оплати (яка була першою подією). Виявивши зазначену помилку позивачем складено ще одну податкову накладну на таку ж суму, однак з зазначенням правильної дати від 02.04.2021 № 3 (а.с. 32).
06.04.2021 складено розрахунок коригування № 1 до податкової накладної від 06.04.2021 № 1, відповідно до якого позивач скоригував обсяги постачання зменшивши їх на 984000 грн та скоригував суму податкового зобов`язання зменшивши його на 196800 грн (а.с. 40).
З огляду на те, що відповідно до умов договору загальна сума зобов`язань становить 2 361 600 грн (з яких 393600 грн – ПДВ), позивачем складено 3 податкові накладні:
- від 29.01.2021 № 1 обсяг постачання 984000 грн та сума ПДВ 196800 грн;
- від 06.04.2021 № 1 обсяг постачання 984000 грн та сума ПДВ 196800 грн;
- від 02.04.2021 № 3 обсяг постачання 984000 грн та сума ПДВ 196800 грн.
Таким чином сума складених податкових накладних за договором перевищує 1  180 800 грн.
У зв`язку з тим, що одна податкова накладна виконана помилково, позивачем складено та подано на реєстрацію розрахунок коригування від 06.04.2021 № 1.
22.04.2021 Позивачу надійшла квитанція про прийняття зазначеного розрахунку коригування та зупинення його реєстрації в ЄРПН відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України. (а.с. 38) Зі змісту квитанції встановлено, що реєстрацію зупинено з тих підстав, що сума компенсації товару/послуги 8431 зазначеного в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару), що відповідає п. 5 Критеріям ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
На виконання вимог квитанції про зупинення, позивачем направлено повідомленням 23.04.2021 та письмові пояснення стосовно придбання товару позивачем для його подальшої реалізації (а.с. 7-8).
В поясненнях вказано, що відповідно до договору від 19.01.2021 № 98-21/02, укладеного між позивачем та AT «Дніпроважмаш», позивач придбав у AT «Дніпроважмаш» таку ж кількість товару (секція венца 12 шт), яку в подальшому реалізував на користь ТОВ «Завод енергомеханічного обладнання».
На підтвердження зазначеного в поясненнях, позивач надав копію договору від 19.01.2021 № 98-21/02 , специфікацію від 19.01.2021 № 1, рахунок на передоплату від 27.01.2021 № 98-6, платіжне доручення від 29.01.2021 № 1098 (а.с. 11-16).
Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято Рішення від 27.04.2021 № 2599364/42877613 яким відмовлено в реєстрації спірного розрахунку коригування від 06.04.2021 № 1 (а.с. 9).
Підставою для прийняття такого рішення стало ненадання платником податків копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. У графі «Додаткова інформація» зазначено – відсутні  описи (ОСВ по рах).
05.05.2021, не погодившись з вказаним рішенням комісії регіонального рівня,  позивач подав скаргу до ДПС України з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ДПС та додав первинні документи, в тому числі щодо придбання товару (а.с. 5).
Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.05.2021 № 22109/42877613/2 скаргу позивача залишено без задоволення, а рішення комісії відповідача-2 без змін (а.с. 6).
Вважаючи рішення відповідача-2 протиправним, позивач звернувся до суду з цим позовом. 

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. В цьому випадку, відповідачами ґрунтовних недоліків щодо поданих позивачем документів не встановлено та не вказано у відповідному рішенні, а відмова у реєстрації спірних розрахунків коригування фактично обґрунтована відсутністю одиничних документів. При цьому, контролюючим органом не було надано належної оцінки і додатково поданим підприємством документам. Також, з наданих до матеріалів справи документів та документів, які надавались контролюючому органу, було можливо встановити підстави для складання та направлення на реєстрацію спірних розрахунків. Суд першої інстанції зазначив, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених  ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування.

НОРМИ ПРАВА, ЯКІ РЕГУЛЮЮТЬ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ, ТА ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ СУДОМ

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі – ПК України) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку – продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року (далі – Порядок № 1246) після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема і наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
Згідно з пунктом 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі – квитанція).
Аналогічні приписи наведені у пункті 201.16 статті 201 ПК України, згідно з якими реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінету Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі – комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 № 1165, який набрав чинності з 01.02.2020 (далі – Порядок № 1165).
Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку № 1165 у разі, коли за результатами перевірки податкової накладної / розрахунку коригування визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з пунктами 6, 7, 10, 11 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку № 1165).
Втім, наявність повноважень на здійснення моніторингу податкових накладних, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних – це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень – це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, наслідком чого може бути прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
З огляду на вказане, первинним об`єктом судового дослідження у цій справі є законність дій відповідача щодо зупинення реєстрації розрахунку коригування, оскільки наслідком саме цих дій є обов`язок позивача надати пояснення та документи на підтвердження інформації, яка міститься в податковій накладній. 
Як вказувалось вище, реєстрацію спірного розрахунку коригування позивача зупинено з тих підстав, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає п. 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій та запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН.
Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у додатку 3 до Порядку № 1165, відповідно до пункту 5 якого таким критерієм є: «перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, поданому отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, величини залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України з 1 січня 2017 року, зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі  податкових накладних/розрахунках коригування, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з 1 січня 2017 року, зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування на постачання такого/такої товару/послуги».
Зі змісту квитанції від 22.04.2021 встановлено, що контролюючим органом сформовано висновок про відповідність розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених пункту 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, достатніх для зупинення реєстрації ПН в ЄРПН, а саме: сума компенсації вартості товару/послуги 8431, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги).

Як зазначалось вище в податковій накладній № 1 від 06.04.2020 позивачем вартість товару за поставку секції вінця у розмірі 984000 грн та сума ПДВ 196800 грн (а.с. 37).

У розрахунку коригування від 06.04.2020 № 1 на зменшення суми податкових зобов`язань позивачем зазначено суму компенсації вартості товару за поставку секції вінця у розмірі 984000 грн та сума ПДВ 196800 грн  (а.с. 40).

Жодних розрахунків чи інших доказів, які підтверджують правильність зупинення реєстрації спірного розрахунку коригування на підставі 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відповідачами не надано ні суду першої, ні суду апеляційної інстанції.

З огляду на вказане апеляційний суд вважає, що податковим органом не доведено наявність підстав для зупинення реєстрації розрахунку коригування згідно з п. 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. У зв`язку з цим колегія суддів дійшла висновку, що реєстрацію спірної податкової накладної та реєстрацію спірного розрахунку коригування було зупинено протиправно без наявності визначених для цього правових підстав, а тому відповідач-2 не мав права зобов`язувати позивача надавати йому документи на підтвердження інформації, яка міститься в цій податковій накладній.

Стосовно наданих позивачем податковому органу документів і пояснень на підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних апеляційний суд зазначає таке.
Наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12.12.2019 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Реєстр, ЄРПН), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі – Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 2-4 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють Комісії головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі – комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Пунктами 6, 7 Порядку № 520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п. 11 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Позивачем, незважаючи на відсутність підстав у податкового органу для прийняття рішення про зупинення реєстрації розрахунку коригування, були виконані вимоги відповідача і надані відповідні пояснення та документи, зокрема копію договору від 19.01.2021 № 98-21/02, специфікацію від 19.01.2021 № 1, рахунок на передоплату від 27.01.2021 № 98-6, платіжне доручення від 29.01.2021 № 1098 (а.с. 11-16), проте ця обставина не надає легітимності діям і рішення відповідача по зупиненню реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування та витребуванню від позивача певного пакету документів і пояснень.

Незважаючи на вказане, спірними рішеннями контролюючого органу відмовлено у реєстрації зазначеної вище податкової накладної/розрахунку коригування з підстав ненадання платником податків копій документів, проте в графі, де зазначений перелік первинних документів, не вказано, які саме документи не надані позивачем, хоча затверджена у Додатку до Порядку № 520 форма рішення імперативно вимагає від податкового органу підкреслити у переліку документів ті, які не надані платником податків. Разом з тим, такі дії податковим органом вчинені не були і конкретні документи, які не були надані, у відповідній графі рішення не підкреслені.

Отже, спірне рішення не відповідає формі, визначеній Додатком до Порядку № 520, а також є необґрунтованим у зв`язку із відсутністю у нього конкретного переліку документів, які не надані на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування.
Водночас, у додатковій інформації в оскарженому рішенні відповідач-2 зазначив, що підставою прийняття цього рішення є відсутність описів (ОСВ по рах). У відзиві на позовну заяву та апеляційній скарзі відповідач-2 зазначає, що ненадання позивачем інвентаризаційних описів унеможливлювало прийняття податковим органом позитивного рішення щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, зважаючи на суперечливість поданих документів та відсутність доведеності здійснення господарських операцій в рамках зазначених вище договорів.

Однак, апеляційний суд зазначає, що податковим органом не наведено жодних доводів, чому саме цими документами позивач повинен підтверджувати інформацію, зазначену в податковій накладній/розрахунку коригування, а також чому їх відсутність може свідчити про недостовірність або суперечливість такої інформації. 

Позивачем відповідні пояснення та документи надані і податковим органом не наведено жодних доводів, чому надані документи не підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній/розрахунку коригування.

Крім того, апеляційний суд зазначає, що контролюючим органом не надано і доказів того, що після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу останнього направлялись запити щодо недостатності певних документів для прийняття рішень в рамках розглядуваних пояснень.

Апеляційний суд з цього приводу також зазначає, що приписи Порядку № 520 надають платнику податку право подати пояснення та документи, які підтверджують інформацію, зазначену в розрахунку коригування (п. 4), а в п. 5 визначений перелік документів, якими може бути підтверджена ця інформація.

Така правова конструкція пунктів 4 та 5 Порядку № 520 свідчить про те, що, по-перше, платник податків на власний розсуд обирає перелік документів, якими, як він вважає, підтверджується інформація податкової накладної/розрахунку коригування, і не зобов`язаний подавати всі документи, які вказані у п. 5 чи формі рішення, як помилково вважає податковий орган, а по-друге, перелік документів у п. 5 не є виключним чи імперативним, тобто платник податку може підтверджувати інформацію й іншими документами, ніж ті, що зазначені у п. 5. 

Також апеляційний суд зауважує, що на стадії реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН платник податку повинен лише підтвердити інформацію, яка зазначена в ньому, а питання реальності чи нереальності господарських відносин між контрагентами є предметом документальної перевірки платників податків і податковий орган в межах Порядків № 1165 та № 520 не має повноважень на фактичне проведення документальної перевірки з метою дослідження факту реальності здійснення господарської операції. Натомість, податковий орган всупереч приписам Порядку № 520 намагається штучно підмінити його положення і фактично на стадії реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування здійснити не перевірку інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування, а позапланову документальну перевірку з висновками про реальність або нереальність господарських операцій між позивачем та його контрагентом, що не є предметом перевірки відповідно до зазначених Порядків.

Таким чином, відповідачем-2 як суб`єктом владних повноважень не доведено належними доказами правомірність прийнятого ним рішення. 

Зважаючи на недоведеність податковим органом наявності підстав для зупинення реєстрації поданих позивачем податкової накладної/розрахунку коригування, наявність в останнього первинних документів, які підтверджують інформацію, викладену в поданому для реєстрації розрахунку коригування, а також, що такі документи та відповідні пояснення надавались контролюючому органу, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що Комісія неправомірно та необґрунтовано відмовила в реєстрації вказаних податкової накладної/розрахунку коригування.

Відповідно до пп. 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України Єдиний реєстр податкових накладних – реєстр відомостей щодо  податкових накладних  та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами

При цьому, згідно з нормами п. 19, 20 Порядку № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у разі, зокрема набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України, як правильного висновку дійшов і суд першої інстанції.

Відповідно до ч. 3 ст. 245 КАС України, у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про необхідність зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірний розрахунок коригування до податкової накладної днем його фактичного подання на реєстрацію.

ВИСНОВОК АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ
Суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення позову.

За таких обставин, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції постановлене з додержанням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим, відповідно до ст. 316 КАС України залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду – без змін.

Оскільки розгляд справи здійснений за правилами спрощеного позовного провадження, то постанова суду апеляційної інстанції згідно з п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених цим пунктом.

На підставі викладеного, керуючись ст.   242, 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 1 вересня 2021 року в адміністративній справі № 280/4729/21 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Суддя - доповідач                                                             С.Ю. Чумак 

                               суддя                                                            Н.А. Олефіренко 

                               суддя                                                            І.В. Юрко