ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
12 січня 2022 року 
м. Київ
справа № 812/640/16
адміністративне провадження № К/9901/22634/21  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючої судді Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О. В., Желтобрюх І. Л.,
за участі:
секретаря судових засідань: Жураковської Б.М.,
представника Відповідача     Боженка А.А.,
розглянувши в режимі відеоконференції касаційну скаргу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
на постанову Луганського окружного адміністративного суду від 30 березня 2017 року (суддя Чиркін С.М.)
та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2021 року (суддя-доповідач Казначеєв Е.Г., судді: Компанієць І.Д., Міронова Г.М.)
у справі за позовом Публічного акціонерного товариства «Луганськтепловоз»
до Головного управління Державної казначейської служби України у Луганській області, 
Харківського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, 
Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
про визнання бездіяльності протиправною та зобов`язання вчинити певні дії, 
ВСТАНОВИВ:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1.Короткий зміст позовних вимог
Публічне акціонерне товариство «Луганськтепловоз» (надалі також - Позивач, ПАТ «Луганськтепловоз») звернулось до суду з позовом, в якому, з урахуванням уточненої позовної заяви, просило визнати протиправною бездіяльність Спеціалізованої державної податкової інспекції у м. Луганську (правонаступником якої є Офіс великих платників Державної фіскальної служби, а в подальшому - Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків; надалі також - Відповідач, скаржник), перебіг якої розпочався 2 липня 2015 року та триває, що втілилася у ненаданні до Головного управління Державної казначейської служби України у Луганській області (надалі також - Відповідач 2) висновку про відшкодування ПАТ «Луганськтепловоз» податку на додану вартість за травень 2014 року на суму 61491525 грн; зобов`язати Спеціалізовану державну податкову інспекцію у м. Харкові (надалі - СДП у м. Харкові, Відповідач 3) у п`ятиденний строк з дня ухвалення судом рішення подати до Головного управління Державної казначейської служби України у Харківській області висновок із зазначенням суми податку на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню за декларацією з ПДВ за травень 2014 року в розмірі 61491525,00 грн.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що ПАТ «Луганськтепловоз» визначено до бюджетного відшкодування 61491525,00 грн по декларації з ПДВ за травень 2014 року, податковим органом за наслідком перевірки достовірності та законності нарахування ПАТ «Луганськтепловоз» заявленого бюджетного відшкодування жодних податкових повідомлень-рішень не приймалось, а відтак, не подаючи до органу казначейства висновок про стягнення цих сум, відповідачі допустили протиправну бездіяльність. 
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Постановою Луганського окружного адміністративного суду від 30 березня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 22 серпня 2017 року, позов задоволено: визнано протиправною бездіяльність СДПІ у м. Луганську щодо ненадання висновку про розмір суми бюджетного відшкодування за травень 2014 року на суму 61491525 грн ГУ ДКСУ у Луганській області; зобов`язано СДПІ у м. Харкові надати ГУ ДКСУ у Харківській області висновок про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість за декларацією з податку на додану вартість за травень 2014 року в розмірі 61491525 грн ПАТ «Луганськтепловоз».
Задовольняючи позовні вимоги, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що на підставі акта перевірки від 3 червня 2015 року №14/19-0/05763797 СДПІ у             м.Луганську не приймалося податкових повідомлень-рішень, натомість суму бюджетного відшкодування за травень 2014 року в розмірі 61491525 грн за результатами перевірки підтверджено, а висновку із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету, до органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, всупереч вимог статті 200 ПК України, не надано.
Оскільки Позивачем не отримано суми бюджетного відшкодування по податку на додану вартість за травень 2014 року згідно з уточнюючим розрахунком від 10 червня 2015 року в розмірі 61491525,00 грн, що підтверджено довідкою про суму залишку бюджетного відшкодування податку на додану вартість за звітний період, суди попередніх інстанцій визнали протиправною таку бездіяльність СДПІ у м. Луганську щодо надання органам державного казначейства висновку із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету на рахунок Позивача. 
Постановою Верховного Суду від 10 лютого 2021 року касаційну скаргу Харківського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби задоволено частково, ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 22 серпня 2017 року скасовано, а справу направлено до суду апеляційної інстанції на новий розгляд з підстав неврахування усіх обставин, що мають значення для формування висновку щодо наявності або відсутності у Позивача права на отримання суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та правильного вирішення спору. При цьому суд касаційної інстанції зауважив на тому, що в обґрунтування позиції щодо неможливості вчинення дій щодо повернення сум бюджетного відшкодування Відповідачем до суду апеляційної інстанції надано лист Державної казначейської служби України від 26 травня 2017 року №12-08/486-8648. Однак, правова оцінка обставин, що зазначені у цьому листі, як підстави, що впливає на можливість вчинення дій щодо повернення сум бюджетного відшкодування, залишені поза межами дослідження судом апеляційної інстанції.
Постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2021 року постанову Луганського окружного адміністративного суду від 30 березня 2017 року  змінено, абзац третій резолютивної частини рішення Луганського окружного адміністративного суду від 30 березня 2017 року викладено в наступній редакції: «Стягнути з Державного бюджету України через Головне управління Державної казначейської служби у Луганській області на користь Публічного акціонерного товариства «Луганськтепловоз» суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість за декларацією з ПДВ за травень 2014 року в розмірі 61491525 грн». В решті рішення Луганського окружного адміністративного суду від 30 березня 2017 року залишено без змін.
Ухвалюючи оскаржене рішення, суд апеляційної інстанції погодився з висновком суду першої інстанції про визнання протиправною бездіяльності СДПІ у м.  Луганську щодо невиконання встановленого Податковим кодексом України (надалі також ПК України) обов`язку щодо надання органам державного казначейства висновку із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету на рахунок Позивача.
При цьому, апеляційний суд зазначив про те, що відповідні листи СБУ адресовані саме Державній казначейській службі України та стосувались зупинення операції з бюджетними коштами на користь Позивача та не стосуються заборони подання висновків, а стосуються заборони казначейській службі після отримання висновку та здійсненні бюджетного відшкодування здійснювати дії щодо його виконання, а саме перераховувати суми бюджетного відшкодування на поточний банківський рахунок платника податку. 
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог повністю.
Позивач у відзиві на касаційну скаргу стверджував, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій є законними та обґрунтованими та ухвалені відповідно до норм матеріального та процесуального права, тому вважає касаційну скаргу безпідставною, яку просить залишити без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПОПЕРЕДНІХ ІНСТАНЦІЙ
18 червня 2014 року ПАТ «Луганськтепловоз» подано податкову декларацію з податку на додану вартість за травень 2014 року з додатками, серед яких були розрахунок суми бюджетного відшкодування та заява про повернення суми бюджетного відшкодування в розмірі 61525452,00 грн.
На підставі наказу від 21 квітня 2015 року №34 у період з 20 травня 2015 року до 26 травня 2015 року СДПІ у м. Луганську проведено документальну позапланову невиїзну перевірку з питань достовірності бюджетного відшкодування та нарахування від`ємного значення податку на додану вартість за квітень, травень, червень, грудень 2014 року, за результатами якої складено акт від 3 червня 2015 року №14/19-0/05763797.
Згідно з висновками акта перевірки Позивачем порушено вимоги: пунктів 198.1, 198.2 статті 198, пунктів 201.6, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України), а саме: 
- завищено суму податкового кредиту за квітень 2014 року у сумі 34927,00 грн, що призвело до завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду у сумі 34927,00 грн; пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.3, 200.4 статті 200 ПК України;
- завищено заявлену суму бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку за травень 2014 року на загальну суму податку на додану вартість у розмірі 34927,00 грн.
Таким чином, в ході перевірки підтверджено суму бюджетного відшкодування за травень 2014 року у розмірі 61491525 грн та не підтверджено у розмірі 34 927 грн.
9 червня 2015 року ПАТ «Луганськтепловоз» до СДПІ у м. Луганську подані заперечення №866-197 до акта перевірки, в яких просило анулювати висновки, викладені в акті перевірки, про завищення суми від`ємного значення між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту та бюджетним відшкодуванням за квітень, червень, грудень 2014 року в розмірі відповідно 34927,00 грн, 14450,00 грн та 1472637,00 грн; про завищення бюджетного відшкодування за травень, липень 2014 року, січень 2015 року на суму відповідно 34927,00 грн, 14450,00 грн, 1472637,00 грн.
11 червня 2015 року Позивачем подано уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за період травень 2014 року, яким зменшено від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду у розмірі 34927,00 грн, від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного (податкового) періоду, за вирахуванням позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду у розмірі 34927,00 грн, та суму, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку у розмірі 34927,00 грн, а також розрахунок суми бюджетного відшкодування та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника податку, що перевищує суму, яка підлягає перерахуванню до бюджету, на суму 61491525 грн.
Листом СДПІ у м. Луганську за результатами розгляду заперечень Позивача до акта перевірки надано відповідь від 16 червня 2015 року №1658110/0/28-05-19 «Про розгляд заперечень», яким враховано подання Позивачем уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за травень 2014 року.
Податковим органом на підставі акта перевірки від 3 червня 2015 року №14/19-0/05763797 не приймалося податкових повідомлень-рішень, проте висновку до органу державної казначейської служби з урахуванням підтвердження суми бюджетного відшкодування за травень 2014 року в розмірі 61491525,00 грн. за результатами перевірки не надано.
Як зазначив суд апеляційної інстанції, відповідно до листа Державної казначейської служби від 26 травня 2017 року №12-08/486-8648 інформовано Державну фіскальну службу з приводу бюджетного відшкодування Товариству податку на додану вартість та зазначено, що Службою безпеки України зупинено операції з бюджетними коштами на користь Позивача у зв`язку з існуванням можливості витрачання цих коштів на фінансування терористичної діяльності, при цьому у листі містяться посилання на інформацію, зазначену листами Служби безпеки України від 15 грудня 2015 року, від 25 лютого 2016 року, від 1 серпня 2016 року, від 26 серпня 2016 року з грифом «Для службового користування».
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)
У касаційній скарзі Відповідач наполягає на тому, що судом апеляційної інстанції безпідставно не прийнято посилання на обставини, викладені у листі Державної казначейської служби України від 26 травня 2017 року №12-08/486-8648 «Стосовно актуальності листів Служби безпеки України щодо тимчасового зупинення операції з бюджетними коштами на користь ПАТ «Луганськтепловоз».
Зауважує, що необхідність врахування відповідних обставин щодо зупинення Службою безпеки України операцій з бюджетними коштами при вирішенні спорів, що складаються за подібних правовідносин, викладено у постановах Верховного Суду від 15 травня 2018 року у справі №812/1413/16, від 5 лютого 2019 року у справі №812/1407/16, від 29 грудня 2020 року у справі №812/483/16, у яких Верховний Суд зазначив, що листи Державної казначейської служби України підлягають обов`язковому дослідженню, оскільки йдеться про оцінку доказів та інформації, яка впливає на вирішення питання про бюджетне відшкодування та співвідношення рішень Служби безпеки України стосовно вирішення цього питання, з урахуванням особливостей правового регулювання ТОВ «Луганськтепловоз», як суб`єкта права виробничі потужності якого розташовані тимчасово непідконтрольній території. 
3.2. Доводи Позивача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)
У відзиві на касаційну скаргу Позивач зазначає, що вказаний скаржником лист Державної казначейської служби України носить рекомендаційний характер, оскільки у них йдеться про те, що актуальну інформацію щодо наявності підстав для нездійснення відшкодування податку на додану вартість податковий орган може отримати шляхом звернення до правоохоронних органів. Проте доказів відповідних звернень контролюючий орган не надав, як і доказів на підтвердження підстав для відмови Позивачу у бюджетному відшкодуванні.
Посилаючись на положення статті 200 ПК України Позивач стверджує, що контролюючий орган за результатами перевірки визнав право Позивача на отримання бюджетного відшкодування податку на додану вартість за травень 2014 року і підтвердив достовірність розрахунку заявленої до відшкодування суми. Всупереч цьому, у визначений законодавством строк податковим органом не подано до органу Державного казначейства України висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету, чим допущено протиправну бездіяльність.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Верховний Суд, заслухавши представника Відповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, відзиву на касаційну скаргу,  переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, виходить з такого. 
Відповідно до частини першої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
За змістом частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України  у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Перевіряючи правильність наданої судами попередніх інстанцій правової оцінки оскаржуваній Позивачем бездіяльності контексті недотримання Відповідачем частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд звертає увагу на наступне правове регулювання.
Згідно з пунктом 200.1 статті 200 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Відповідно до пунктів 200.7, 200.10 статті 200 ПК України, платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації. Протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, контролюючий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних.
Згідно із пунктом 200.11 статті 200 ПК України за наявності достатніх підстав, які свідчать, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, контролюючий орган має право провести документальну позапланову виїзну перевірку платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном проведення камеральної перевірки.
За змістом пунктів 200.12, 200.13 статті 200 ПК України контролюючий орган зобов`язаний у п`ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу Державного казначейства України висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету. На підставі отриманого висновку відповідного контролюючого органу орган Державного казначейства України видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п`яти операційних днів після отримання висновку органу державної податкової служби.
Якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування (підпункт «в» пункту 200.14 статті 200 ПК України).
Таким чином, на момент виникнення спірних правовідносин ПК України було визначено, що в разі виконання платником податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, вимог, передбачених пунктами 200.7 та 200.8 статті 200 цього Кодексу, та підтвердження достовірності нарахування такого відшкодування контролюючим органом за результатами проведення камеральної чи документальної перевірки, цей орган зобов`язаний у п`ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету, який протягом п`яти операційних днів після отримання висновку контролюючого органу видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку.
При цьому, якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган надсилає платнику податку відповідне податкове повідомлення-рішення.
Позивач наполягав на тому, що його право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість за травень 2014 року є підтвердженим, жодних порушень податкового законодавства при заявленні до бюджетного відшкодування суми податку на додану вартість в сумі 61491525,00 грн у ході документальної позапланової невиїзної перевірки не виявлено. Позивач також акцентував на тому, що податковим органом на підставі акта перевірки від 3 червня 2015 року №14/19-0/05763797 податкових повідомлень-рішень не приймалося. 
Відповідачі у ході розгляду справи як у суді першої інстанції  (том 21, а.с. 190), так і у суді апеляційної інстанції заперечували право Позивача на отримання бюджетного відшкодування, з огляду на зупинення операцій з бюджетними коштами на підставі листів Служби безпеки України. 
Суд апеляційної інстанції, надаючи правову оцінку покликанням Відповідача,  вказав, що відповідні листи Служби безпеки України адресовані саме Державній казначейській службі України і не стосуються заборони подання висновків, а стосуються заборони казначейській службі після отримання висновку та здійсненні бюджетного відшкодування здійснювати дії щодо його виконання, а саме перераховувати суми бюджетного відшкодування на поточний банківський рахунок платника податку, при цьому у даному випадку предметом даної справи є невиконання податковим органом обов`язку подання до ГУ ДКСУ у Харківській області висновку про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість за декларацією з податку на додану вартість за травень 2014 року, а не перерахування сум на поточний рахунок Позивача. При цьому, суд апеляційної інстанції вказав, що надіслані Службою безпеки України на адресу ДКС України інформаційні (листи) містять конфіденційну інформацію, у тому числі щодо проведення операцій з бюджетними коштами ПАТ «Луганськтепловоз», та стосувались досудового розслідування кримінального провадження, в рамках якого досліджувалось окремі питання щодо можливого витрачання бюджетних коштів посадовими особами ПАТ «Луганськтепловоз» на фінансування терористичної діяльності.
Відтак, фактично висновки суду апеляційної інстанції ґрунтуються на оцінці листів Служби безпеки України. Разом з тим, як свідчить зміст матеріалів справи, такі листи Служби безпеки України не подавались відповідачами у ході розгляду справи, посилання на них лише містяться у відповідних листах Державної казначейської служби України, на які посилався Відповідач у ході розгляду справи. 
Суд звертає увагу на тому, що за правилами, визначеними частиною першою статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, натомість відсутність відповідних листів у матеріалах справи, оцінку яким надано апеляційним судом, свідчить про порушення принципу безпосередності дослідження доказів.
Безпосередність дослідження доказів означає звернену до суду вимогу закону про дослідження ним усіх зібраних у ході розгляду справи доказів та має значення для повного з`ясування обставин у справі. Безпосередність сприйняття доказів дає змогу суду належним чином дослідити й перевірити як кожний доказ окремо, так і у взаємозв`язку з іншими доказами, здійснити їх оцінку за критеріями, визначеними КАС України, і сформувати повне та об`єктивне уявлення про фактичні обставини справи.
Варто зазначити й те, що  на підтвердження  обставин неможливості стягнення на користь Позивача сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість та зупинення операцій Позивача з бюджетними коштами до суду першої інстанції подавалась копія листа Державної казначейської служби від 28  жовтня 2016 року №12-08/239-18027, а до суду апеляційної інстанції також і копія листа  від 26 травня 2017 року №12-08/486-8648.
Саме на належній оцінці зазначених у останньому даних  зауважував Верховний Суд направляючи справу на новий розгляд до суду апеляційної інстанції у постанові від 10 лютого 2021 року.
Суд першої інстанції не надавав оцінку обставинам щодо зупинення операцій з бюджетними коштами Службою безпеки України.
Натомість, суд апеляційної інстанції за результатами нового розгляду справи  надавав фактично оцінку обставинам зупинення операцій з бюджетними коштами Службою безпеки України  лише за результатами оцінки інформації, що зазначена в листі  від 26 травня 2017 року №12-08/486-8648, копія якого долучена до матеріалів справи в суді апеляційної інстанції.
За результатами оцінки цього доказу, суд апеляційної інстанції вказав, що в цьому листі міститься інформація, що Службою безпеки України зупинено операції з бюджетними коштами на користь Позивача у зв`язку з існуванням можливості витрачання цих коштів на фінансування терористичної діяльності.
Разом з тим, як підтверджується буквальним змістом листа Державної казначейської служби України від 26 травня 2017 року №12-08/486-8648, у ньому зазначено таке:
«Листами Служби безпеки України від 15 грудня 2015 року, від 25 лютого 2016 року, від1 серпня 2016 року, від 26 вересня 2016 року з грифом «Для службового користування» казначейству повідомлено, що виробничі потужності ПАТ «Луганськтепловоз» залишаються на тимчасово підконтрольній території у м.Луганську, вказано про проведення перевірки щодо ПАТ «Луганськтепловоз» і порушено питання про зупинення операцій з бюджетними коштами на користь вказаного товариства. Окрім того, Службою безпеки України повідомлено, що відшкодування сум ПДВ може призвести до витрачання цих коштів на фінансування терористичної діяльності.»
Фактичний зміст оціненого судом апеляційної інстанції листа, не дає підстав вважати, що було зупинено операції Позивача з бюджетними коштами Службою безпеки України, адже у ньому вказано саме про  порушення питання про зупинення операцій на користь вказаного товариства.
Відтак, має місце оцінки доказів з порушенням вимог КАС України, адже така оцінка є поверховою, без з`ясування дійсного змісту відповідного листа. 
При цьому, у листі Державної казначейської служби від 28  жовтня 2016 року №12-08/239-18027 (том 21,а.с.104) також вказано про те, що «Державною казначейською службою України отримано листи Служби безпеки України з грифом «Для службового користування», в яких порушено питання щодо тимчасового зупинення операцій з бюджетними коштами  ПАТ «Луганськтепловоз».
Згідно зі статтею 120 Бюджетного кодексу України зупинення операцій з бюджетними коштами полягає у зупиненні будь-яких операцій із здійснення платежів з рахунку порушника бюджетного законодавства. Механізм зупинення операцій з бюджетними коштами визначається Кабінетом Міністрів України. Зупинення операцій з бюджетними коштами можливе на строк до 30 днів у межах поточного бюджетного періоду, якщо інше не передбачено законом.
Кабінетом Міністрів України ухвалено постанову від 19 січня 2011 року №21, якою затверджено Порядок зупинення операцій з бюджетними коштами. Цим  Порядком визначено механізм  застосування Мінфіном, органами  Державної казначейської служби, Держаудитслужби, місцевими фінансовими органами, головними розпорядниками бюджетних коштів (далі - уповноважений орган) у межах наданих їм повноважень до  розпорядників та/або  одержувачів  бюджетних  коштів  (далі - розпорядники та/або одержувачі) такого заходу впливу, як зупинення операцій з бюджетними коштами.
При цьому, відповідно до пункту 3 цього Порядку у разі прийняття уповноваженим органом розпорядження про зупинення операцій зупиненню підлягають операції з бюджетними коштами на рахунках розпорядників та/або одержувачів за бюджетною програмою (кодом тимчасової класифікації видатків та  кредитування місцевих бюджетів),  за якою виявлено порушення вимог бюджетного законодавства.
Разом із тим, судами першої та апеляційної інстанцій при розгляді справи не перевірено чи фактично були зупинені операції з бюджетними коштами щодо Позивача та чи зупинені такі на час вирішення справи, як і не встановлено чи існували (існують на даний час) інші передбачені ПК України та іншим законодавством обставини, на які посилалась відповідачі у ході розгляду справи, що не дають можливість реалізувати обов`язок щодо повернення підтверджених відповідних актом перевірки сум бюджетного відшкодування з податку на додану вартість. 
При цьому, за змістом висновків Верховного Суду у постановах від 15 травня 2018 року у справі №812/1413/16  від 5 лютого 2019 року у справі №812/1407/16, на які послався  Відповідач у касаційній скарзі,  дослідження  даних щодо зупинення будь-яких дій щодо виплат з Державного бюджету України на користь платника податків коштів є необхідним для з`ясування можливості Відповідача та органу казначейства вчиняти дії, передбачені статтею 200 Податкового кодексу України.
Варто зазначити й те, що у ході касаційного перегляду справи Відповідач надіслав на адресу Верховного Суду копію листа Державної казначейської служби України від 6 квітня 2017 року №9607/5, в якому зазначено, що:
«…до 1 квітня 2017 року  застосовувалась практика, коли органами казначейства тимчасово призупинялись операції бюджетного відшкодування  ПДВ на користь окремих  платників податків, включених органами Державної фіскальної служби України до Узагальненої інформації про відшкодування ПДВ, у зв`язку з:
-          встановленням, що фактичні, юридичні адреси таких платників та адреси розміщення їх активів є територія, непідконтрольна українській владі;
-          надходженням листів правоохоронних органів про відкриття кримінального провадження або проведення досудового слідства щодо причетності таких платників до фінансування терористичної діяльності, безпідставно сформованого податкового кредиту, проведення фіктивних господарських операцій, або операцій на непідконтрольній території України тощо.
Звертаємо увагу, що із запровадженням нового порядку бюджетного відшкодування ПДВ у органів Казначейства відсутні правові підстави та технічні можливості призупиняти перерахування коштів бюджетного відшкодування ПДВ на користь окремих платників. Зокрема, відповідно до зазначених вище правових актів та інших, що визначають повноваження органів Казначейства, останні не наділені повноваженнями зупиняти операції перерахування коштів бюджетного відшкодування ПДВ на користь окремих платників податків. Крім цього, програмне забезечення ЛС «С-Казпа» забезпечує автоматичне виконання інформації з Реєстру у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до нього заяв та не дозволяє здійснювати вибіркові операції призупинення перерахування коштів на користь окремих платників.
При цьому, органи Державної фіскальної служби України наділені повноваженнями в частині проведення контрольно-перевірочних заходів щодо законності та правомірності заявлення платниками до відшкодування сум ПДВ, за результатами яких і приймається рішення щодо узгодження таких сум для подальшого їх відшкодування.
Слід відмітити, що на підставі листів правоохоронних органів, отриманих у минулих із поточному роках, органами Казначейства станом на 1 квітня 2017 року зупинено перерахування коштів бюджетного відшкодування ПДВ на користь 90 платників (детальний перелік додається)».
При цьому, за змістом наявної у справі копії листа Головного слідчого управління Служби безпеки України  від 11 червня 2021 року №6/4762: 
«…згідно даних Єдиного реєстру досудових розслідувань станом на 11 червня 2021 року слідчим відділом ГУ СБУ у м. Києві та Київській області розслідується кримінальне провадження №22020101110000176 за ознаками вчинення злочину, передбаченого частиною другою статті  2585 Кримінального кодексу України, та слідчим відділом 3 управління (з дислокацією у м. Сєвєродонецьк Луганської області) ГУ СБУ в Донецькій та Луганській областях - кримінальне провадження №22017130000000216 за ознаками вчинення злочину, передбаченого частиною третьою статті 1102 Кримінального кодексу України, в яких досліджуються факти можливої протиправної діяльності службових осіб ПАТ «Луганськтепловоз».
Без належного з`ясування наведених обставин та дослідження усіх відповідних доказів суди дійшли передчасного висновку про задоволення позовних вимог. 
Наведені порушення не можуть бути усунуті Судом самостійно в силу встановлених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України меж розгляду справи, згідно з якими суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
За змістом частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.
Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.
Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина друга статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).
Статтею 72 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими та електронними доказами; висновками експертів, показаннями свідків.
Докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати з власної ініціативи (частина третя статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України).
З урахуванням викладеного, керуючись нормами права, що підлягають застосуванню у даній справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку про необхідність передати справу на новий розгляд до суду першої інстанції, оскільки під час  розгляду справи порушено норми процесуального права, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи та фактично не враховано зазначених вище висновків Верховного  Суду.
Суд наголошує, що виконання завдань адміністративного судочинства залежить від встановлення адміністративним судом у справі об`єктивної істини та правильного застосування норм матеріального та процесуального права.  Відомості про обставини справи, на підставі яких суд приймає відповідне рішення по суті, повинні бути достовірними, достатніми, належними та допустимими.
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Крім того, стаття 2 та частина четверта статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України встановлюють, що судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, а саме бути справедливим та неупередженим, своєчасно вирішувати спір у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів вирішення справи.
Згідно з частиною другою статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу; суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного 
Колегія суддів вважає, наведене вище дає підстави для направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи, з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення із наведенням відповідного правового обґрунтування в частині прийняття чи відхилення доводів учасників справи.
Керуючись статтями 3, 344, 353, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків задовольнити частково.
Постанову Луганського окружного адміністративного суду від 30 березня 2017 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2021 року скасувати, а справу №812/640/16 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуюча суддя                                                                                       Н.Є. Блажівська

Судді                                                                                                     О.В. Білоус 

                                                                                                    І.Л. Желтобрюх