П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

30 грудня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 540/3300/20	
Головуючий в 1 інстанції: Василяка Д.К.
                                                                                              Дата і місце ухвалення 04.02.2021р., м. Херсон
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Головуючого – судді :  Бойка А.В.,
                                суддів:  Федусика А.Г.,
                                                 Єщенко О.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Фермерського господарства "Восход-2012" на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 04 лютого 2021 року по справі за позовом Фермерського господарства "Восход-2012" до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень – рішень,
В С Т А Н О В И В:
У жовтні 2020 року Фермерське господарство "Восход-2012" звернулось до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень – рішень від 19.05.2020 року № 0040665204 та № 0040675204..
Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 04.02.2021р. у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Фермерське господарство "Восход-2012"  подало апеляційну скаргу, в якій посилалось на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин по справі, у зв`язку з чим просило скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову про задоволення позовних вимог.
Апелянт посилався на те, що підприємством після зарахування грошових коштів від ТОВ «Зерно-Агротрейд» було складено податкову накладну № 1 від 11.02.2020 року, однак у зв`язку із виявленою помилкою у коді УКТ ЗЕД, в подальшому на цю ж суму була складена податкова накладна № 3 від 11.02.2020 року. Таким чином, податкова накладна № 3 від 11.02.2020 року була складена помилково, однак коригування до неї здійснити не було можливе, з огляду на те, що вона не була зареєстрована в ЄРПН.
Позивач наголошував, що будь-яких інших господарських операцій, зарахування коштів 11.02.2020 року не здійснювалось, а тому у податковому обліку не відображалось.
З огляду на викладене апелянт вважає винесені відповідачем податкові повідомлення-рішення протиправними.
Апелянт вважає, що судом першої  інстанції не з`ясовано всіх обставин у справі  та не надано належної оцінки доводам фермерського господарства, що призвело до неправильного вирішення справи.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне:
Судом встановлено, що 14.04.2020 року старшим державним ревізор-інспектором відділу податків і зборів з юридичних осіб Генічеського управління Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі Шерметинською Ю.Ю. в приміщенні Генічеського управління Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на підставі п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 розділу 1, п. 75.1 ст. 75,76 розділу II та пункту 200.10 статті 200 розділу V Податкового кодексу України було проведено камеральну перевірку податкової звітності з податку на додану вартість ф/г «Восход-2012» (код 37915307) за лютий 2020 року.
За результатами камеральної перевірки складено акт від 14.04.2020 року № 107/21-22-52-04/37915307, яким встановлено, що при заповненні податкової декларації по податку на додану вартість за лютий 2020 року у рядку 1.1 розділу І «Податкові зобов`язання» та у додатку 5 розділу І. «Податкові зобов`язання» таблиці 1 не задекларовано (занижено) податкові зобов`язання по податкових накладних на загальну суму ПДВ 855000,0 грн., які складено та зареєстровано у Єдиному реєстрі податкових накладних за лютий 2020 року.
Встановлено, що фермерським господарством не включено до складу податкових зобов`язань декларації з ПДВ за лютий 2020 року податкову накладну № 1 від 11.02.2020 року № 9039146295, виписану ФГ «Восход-2012» по операціям з ТОВ «Зерно-Анротрейд» та зареєстровану в ЄРПН 28.02.2020 року.
З огляду на викладене посадова особа  ГУ ДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі дійшла висновку про порушення ФГ «Восход-2012» п. 187.1 ст. 187, п. 200.1 ст. 200 ПК України, в результаті чого занижено податкове зобов`язання з ПДВ за лютий 2020 року.
На підставі акту перевірки відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 19.05.2020 року :
-          №0040665204, яким зменшено суму від`ємного значення у розмірі 45 322 грн., 
-          №0040675204, яким нараховано грошові зобов`язання з ПДВ на суму 1012097,50 грн., з яких 809678 грн. за основним платежем та 202419,50 грн. за штрафними санкціями.
Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями позивач оскаржив їх до суду першої інстанції.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що 23.12.2019 року Товариством з обмеженою відповідальністю "Зерно-Агротрейд" (Покупець) та Фермерським господарством "Восход-2012" (Постачальник) був укладений договір поставки зерна майбутнього врожаю 2020 року № 73А/1219/52, за умовами якого постачальник зобов`язався передати у власність покупця зерно ячменю 3-го класу в кількості 1900 тон, яке буде вирощене та зібране в 2020 році на земельних ділянках сільськогосподарського призначення, які використовуються постачальником загальною посівною площею 547 га, а покупець зобов`язався прийняти та оплатити товар, про що свідчить копія договору наявна в матеріалах справи.
На виконання умов вищевказаного договору ТОВ «Зерно-Агротрейд» перерахувало на рахунок ф/г «Восход-2012» попередню оплату за ячмінь врожаю 2020 у сумі 5 130 000,00 грн. Вказані кошти були зараховані на розрахунковий рахунок в АТ «ПроКредит Банк» 11.02.2020 року, що підтверджується платіжним дорученням № с8-1276 від 11.02.2020 та Випискою по рахунку за період з 11.02.2020 року по 11.02.2020 р. Для здійснення попередньої оплати ф/г «Восход- 2012» сформовано рахунок № 1/02 від 10.02.2020.
У зв`язку із проведенням попередньої оплати, відповідно до вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, за правилом першої події, ф/г «Восход-2012» було сформовано податкову накладну № 1 від 11.02.2020 року, яку 28.02.2020 року надіслано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Позивач вказував на те, що при заповненні вказаної податкової накладної була допущена помилка, в графі «Код товару згідно УКТ ЗЕД» невірно вказано код товару - 1001 (пшениця та суміш пшениці), а тому, з метою виправлення помилки, була створена податкова накладна № 3 від 11.02.2020 року. В подальшому реєстрацію вказаних податкових накладних зупинено.
28.02.2020 ф/г «Восход-2012» за допомогою електронного реєстру отримано квитанцію, згідно якої податкова накладна № 1 зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) за № 9039146295. За результатами обробки документ прийнято, відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК від 11.02.2020 року № 1 в ЄРПН зупинена.
29.02.2020 року отримано квитанцію, згідно якої податкова накладна № З зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних за № 9039524533. За результатами обробки документ прийнято, відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК від 11.02.2020 року № 3 в ЄРПН зупинена.  
Згідно рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної (регіонального рівня) від 15.09.2020 року прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної № 1 від 11.02.2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно рішення комісії від 18.03.2020 року у реєстрації податкової накладної № 3 від 11.02.2020 року відмовлено. За результатами оскарження цього рішення скаргу ф/г «Восход-2012» залишено без задоволення, рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної № 3  від 11.02.2020 року без змін.
На думку позивача, податкова накладна з порядковим номером 3 від 11.02.2020 року складена помилково, показники постачання і ПДВ не підтверджені ні первинними документами, ні фактичним здійсненням операції, тому відповідно до вимог п. 44.1 ПК України в декларації з ПДВ за лютий 2020 року не відображені.
Враховуючи викладене позивач вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції посилався на те, що факт складання податкової накладної № 1 від 11.02.2020 року підтверджується її реєстрацією в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме квитанціями №1, №2, які містяться в матеріалах справи. Крім того, на думку суду першої інстанції, документальне підтвердження операцій за податковою накладною від 11.02.2020 року №3 не свідчить про помилковість складання податкової накладної від 11.02.2020 року №1. Суд зазначив, що у разі допущення будь-яких помилок при складанні податкових накладних платник податків має право, відповідно до п. 192.1 ст. 192 ПКУ, скласти розрахунок коригування до такої податкової накладеної, однак належних та допустимих доказів вчинення таких дій позивачем суду не надано.
З огляду на викладене суд першої інстанції дійшов висновку про правомірність винесених податкових повідомлень-рішень від 19.05.2020 року №0040665204.
Колегія суддів погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне:
Згідно п. 187.1 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до п. 201.7 ст. 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Виявлення розбіжностей даних податкової декларації та даних Єдиного реєстру податкових накладних є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.
Відповідно до п.п. 200.1 та 200.2 ст. 200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
Згідно п. 5, 6 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року № 1307, податкова накладна складається на дату виникнення податкових зобов`язань постачальника (продавця), крім випадків, передбачених Податковим кодексом України та цим Порядком.
Дата складання податкової накладної заповнюється цифрами у такій послідовності: день місяця (дві цифри), місяць (дві цифри), рік (чотири цифри). При цьому крапки, коми та інші розділові знаки в даті складання податкової накладної не проставляються.
Порядковий номер податкової накладної містить лише цифрові значення (не повинен містити літер чи інших символів) та складається з двох частин: у першій частині (до знака дробу) проставляється порядковий номер; у другій частині (після знака дробу) проставляється код, що передбачає здійснення операцій за видами діяльності, визначеними в пункті 16-1.3 статті 16-1 Закону України "Про державну підтримку сільського господарства України", або код, що передбачає складання податкової накладної оператором інвестору за багатосторонньою угодою про розподіл продукції.
У першій частині порядкового номера податкової накладної зазначається цифровий номер, який відповідає послідовному номеру складеної платником податкової накладної протягом певного періоду.
При цьому, п. 21 цього Порядку визначено, що у разі здійснення коригування сум податкових зобов`язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до статті 192 розділу V Податкового кодексу України постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.
Розрахунок коригування складається особами, визначеними відповідно до пункту 1 цього Порядку.
Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених цим Порядком.
У розрахунку коригування вказуються дата та номер податкової накладної, до якої вносяться зміни. У клітинках номера податкової накладної, що не заповнюються, нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються.
У разі складання розрахунку коригування з метою виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, у розрахунку коригування зазначаються виправлені дані.
Не допускається виправлення даних щодо дати складання податкової накладної та її порядкового номера.
Як вбачається з податкової декларації з ПДВ за лютий 2020 року, позивачем задекларовано податкові зобов`язання з ПДВ на суму 867   448 грн.
Згідно розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (додаток 5 до податкової декларації з ПДВ), у таблиці 1 (податкові зобов`язання) позивачем зазначено про декларування податкових зобов`язань, зокрема,  в сумі 855000 грн. (обсяг постачання без ПДВ 4275000 грн.) із платником податку-покупцем індивідуальний податковий номер 382341826566.
Відповідно до даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ідентифікаційний код юридичної особи ТОВ «Зерно-Агротрейд» 38234181, а згідно виписаних податкових накладних індивідуальний податковий номер ТОВ «Зерно-Агротейд» 382341826566.
Таким чином, позивачем задекларовано суму податкових зобов`язань з ПДВ по операціям з ТОВ «Зерно-Агротрейд» на суму 855000 грн.
При цьому, у таблиці 1.1 (відомості з таблиці 1 (Д5) про включені суми податку на додану вартість, вказані в податкових накладних, не зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних на дату подання податкової декларації з ПДВ, до суми податкових зобов`язань за звітний (податковий) період, позивачем зазначено відомості про податкову накладну № 3 від 11.02.2020 року на суму 855000 грн. по контрагенту 382341826566. При цьому, відомості таблиці 1.1 по контрагенту з індивідуальним податковим номером  382341826566 (ТОВ «Зерно-Агротрейд») співпадають з даними таблиці 1 в частині суми задекларованих податкових зобов`язань.
Відомості щодо декларування позивачем податкових зобов`язань з ПДВ по контрагенту з індивідуальним податковим номером 382341826566 (ТОВ «Зерно-Агротрейд») згідно податкової накладної № 1 від 11.02.2020 року у додатку 5 до податкової декларації з ПДВ за лютий 2020 року відсутні.
При цьому, як встановлено в ході розгляду справи, позивачем було складено дві податкові накладні по операціям з контрагентом ТОВ «Зерно-Агротрейд»: № 1 від 11.02.2020 року та № 3 від 11.02.2020 року, реєстрація яких була зупинена.
Однак в подальшому, податкову накладну № 1 від 11.02.2020 року зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних, а у реєстрації податкової накладної № 3 від 11.02.2020 року контролюючим органом відмовлено.
Посилання позивача на те, що податкові накладні, складені 11.02.2020 року № 1 та № 3, є фактично однією податковою накладною, оскільки податкова накладна № 3 була створена з метою виправлення помилки у податковій накладній № 1, є безпідставними, необґрунтованими  та не можуть братись до уваги судом. Як вже зазначалось вище, п. 21  Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року № 1307 передбачено можливість для платника податків здійснити виправлення помилок у складеній податковій накладній, а також здійснити  коригування сум податкових зобов`язань, шляхом складення розрахунку коригування і саме у такому розрахунку коригування зазначаються виправлені дані. Однак, в даному випадку позивачем цього здійснено не було.
Таким чином, враховуючи наявність в ЄРПН даних щодо податкової накладної № 1 від 11.02.2020 року, та відсутність в податковій звітності позивача з ПДВ за лютий 2020 року будь-яких відомостей щодо декларування податкових зобов`язань з ПДВ згідно вказаної вище податкової накладної № 1 від 11.02.2020 року, контролюючий орган дійшов обґрунтованого висновку про порушення позивачем п. 187.1 ст. 187, п. 200.1 ст. 200 ПК України, що призвело до заниження податкових зобов`язань за лютий 2020 року та завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. 
Колегія суддів також враховує, що в обґрунтування поданого позову, а також апеляційної скарги позивач посилався на те, що саме податкова накладна № 3 від 11.02.2020 року складена помилково, а показники постачання і ПДВ не підтверджені ні первинними документами, ні фактичним здійсненням операції, тому відповідно до вимог п. 44.1 ст. 44 ПК України не відображені в декларації з ПДВ за лютий 2020 року.
В свою чергу, спірним питанням у даній справі є невідображення позивачем у податковій звітності за лютий 2020 року податкових зобов`язань саме по податковій накладній № 1 від 11.02.2020 року, і позивачем не жодним чином не обґрунтовано вказаних обставин.
Доводи апеляційної скарги правильність висновків суду першої інстанції не спростовують, та не свідчать про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального чи процесуального права. 
Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно ст. 316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.
Колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а тому, відповідно до ст. 316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 325, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :
Апеляційну скаргу Фермерського господарства "Восход-2012" залишити без задоволення, а рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 04 лютого 2021 року – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного тексту судового рішення.

Суддя-доповідач:                                                                        А.В. Бойко

Суддя:                                                                                          А.Г. Федусик

Суддя:                                                                                         О.А. Єщенко