ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

19 січня 2022 року 	м. Дніпро	справа № 160/11041/21	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Мельника В.В. (доповідач),
                               суддів:  Сафронової С.В., Чепурнова Д.В.,     
розглянувши в порядку 
письмового провадження
в м. Дніпро апеляційну скаргу                     Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2021 року (головуючий суддя – Конєва С.О.) в адміністративній справі

за позовом                                                   Товариства з обмеженою відповідальністю «Клокворк»

до                                                             Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України

про                                                             визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Клокворк» (далі – Позивач) звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровської області (далі – Відповідач-1), Державної податкової служби України (далі – Відповідач-2), в якому просило:
-          визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №2387946/38114713 від 23.03.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної №25 від 18.03.2020 та зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну;
-          визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №2487983/38114713 від 23.03.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 4 від 08.04.2020 та зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну;
-          визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №2487982/38114713 від 23.03.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 06.05.2020 та зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну;
-          визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №2510290/38114713 від 30.03.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної №21 від 24.04.2020 та зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну;
-          визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №2496499/38114713 від 25.03.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної №37 від 24.03.2020 та зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну;
-          визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №2496498/38114713 від 25.03.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 02.04.2020 та зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну;
-          визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №2496497/38114713 від 25.03.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 06.04.2020 та зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну;
-          визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №2713289/38114713 від 01.06.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної №7 від 25.06.2020 та зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну;
-          визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №2696608/38114713 від 27.05.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 16.06.2020 та зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну;
-          визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №2696607/38114713 від 27.05.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 18.06.2020 та зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну;
-          визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №2627481/38114713 від 06.05.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної №22 від 22.05.2020 та зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну;
-          визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №2627447/38114713 від 06.05.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 15.05.2020та зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну;
-          визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №2650124/38114713 від 13.05.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної №4 від 15.05.2020та зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну;
-          визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №2627448/38114713 від 06.05.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 12.05.2020та зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну;
-          визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №2627449/38114713 від 06.05.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної №5 від 15.05.2020 та зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну.
В обґрунтування адміністративного позову Позивач, зокрема, вказав, що по взаємовідносинах із ПАТ «Мотор Січ», ДП «Чугуївський авіаційний ремонтний завод», ДП «Одеський авіаційний завод», ДП «Житомирський бронетанковий завод» ним було складено та направлено для реєстрації у ЄРПН податкові накладні №25 від 18.03.2020р., №4 від 08.04.2020р., №1 від 06.05.2020р., №21 від 24.04.2020р., №37 від 24.03.2020р., №1 від 02.04.2020р., №3 від 06.04.2020р., №7 від 25.06.2020р., №1 від 16.06.2020р., №3 від 18.06.2020р., №22 від 22.05.2020р., №3 від 15.05.2020р., №4 від 15.05.2020р., №2 від 12.05.2020р., №5 від 15.05.2020р. Зазначені податкові накладні були прийняті контролюючим органом, однак, їх реєстрацію було зупинено у зв`язку з тим, що платник податку, яким подано для реєстрації податкові накладні, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку та підприємству було запропоновано надати пояснення та/або копії документів достатніх для прийняття рішень про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН. Позивачем було подано контролюючому органу пояснення та копії документів, які підтверджують реальність здійснення господарської операції по зупинених податкових накладних, проте, контролюючим органом було прийнято оскаржувані рішення №2387946/38114713 від 23.03.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 25 від 18.03.2020р. з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити); документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством (документи, які не надано, підкреслити); Додаткова інформація: Відсутні первинні документи щодо транспортування ТМЦ (договір перевезення, ТТН, акти наданих послуг), відсутні платіжні доручення, наявні операції по взаємодії з ризиковими СГ.; №2487983/38114713 від 23.03.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 4 від 08.04.2020р., №2487982/38114713 від 23.03.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 06.05.2020р. з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити); Додаткова інформація: Відсутні первинні документи щодо транспортування ТМЦ (договір перевезення, ТТН, акти надання послуг, платіжні доручення), відсутні документи щодо оренди приміщень (договір оренди, акт приймання-передачі), наявні операції по взаємодії з ризиковими СГ.; №2510290/38114713 від 30.03.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 21 від 24.04.2020р. з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити); документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством (документи, які не надано, підкреслити); Додаткова інформація: Відсутні ТТН на придбання та реалізацію, складські документи (договір оренди на склад, акт приймання-передачі), наявні операції по взаємодії з ризиковими СГ.; №2496499/38114713 від 25.03.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 37 від 24.03.2020р., №2496498/38114713 від 25.03.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 1 від 02.04.2020р., №2496497/38114713 від 25.03.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 3 від 06.04.2020р. з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити); документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством (документи, які не надано, підкреслити); Додаткова інформація: Відсутні ТТН на придбання та реалізацію ТМЦ, платіжні доручення, наявні операції по взаємодії з ризиковими СГ.; №2713289/38114713 від 01.06.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 7 від 25.06.2020р., №2696608/38114713 від 27.05.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 1 від 16.06.2020р. , №2696607/38114713 від 27.05.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 3 від 18.06.2020р. з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити); Додаткова інформація: Відсутні документи транспортування ТМЦ (договорів, ТТН/акт наданих послуг), наявні операції по взаємодії з ризиковими СГ.; №2627481/38114713 від 06.05.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 22 від 22.05.2020р. з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити); Додаткова інформація: Відсутні документи транспортування ТМЦ (ТТН), відсутні документи зберігання (договір оренди на склад, акт приймання-передачі).; №2627447/38114713 від 06.05.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 3 від 15.05.2020р., №2627448/38114713 від 06.05.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 2 від 12.05.2020р., №2627449/38114713 від 06.05.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 5 від 15.05.2020р. з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити); Додаткова інформація: Відсутні документи транспортування ТМЦ (відсутні ТТН по придбанню), наявні операції по взаємодії з ризиковими СГ.; №2650124/38114713 від 13.05.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 4 від 15.05.2020р. з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити); Додаткова інформація: Відсутні документи транспортування ТМЦ (ТТН), наявні операції по взаємодії з ризиковими СГ. Позивач вказує на те, що товарно-транспортні накладні по транспортуванню товару Позивачем не є обов`язковим документом, вказана правова позиція узгоджується з позицією Верховного Суду у численних постановах. Також, Позивач зазначає, що ним на реєстрацію подавалась господарська операція з продажу товару, а не про транспортування товару і як зазначалося, реєстрація відбулася за подією відвантаження товару. Відповідачем-1 у тексті оскаржуваних рішень оскаржуваних рішень не підкреслено, яких документів не вистачило Позивачу для успішної реєстрації. Відповідач-1 відмітив хрестиком лише загальний пакет документів, а не конкретні, як того вимагає форма рішення. 
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2021 року адміністративний позов задоволено частково (а.с.33-42, т.3).
Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування або відмову в такій реєстрації №2387946/38114713 від 23.03.2021р., №2487983/38114713 від 23.03.2021р., №2487982/38114713 від 23.03.2021р., №2510290/38114713 від 30.03.2021р., №2496499/38114713 від 25.03.2021р., №2496498/38114713 від 25.03.2021р., №2496497/38114713 від 25.03.2021р., №2713289/38114713 від 01.06.2021р., №2696608/38114713 від 27.05.2021р., №2696607/38114713 від 27.05.2021р., №2627481/38114713 від 06.05.2021р., №2627447/38114713 від 06.05.2021р., №2650124/38114713 від 13.05.2021р., №2627449/38114713 від 06.05.2021р., №2627448/38114713 від 06.05.2021р.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні складені Товариством з обмеженою відповідальністю «КЛОКВОРК» №25 від 18.03.2020р., №4 від 08.04.2020р., №1 від 06.05.2020р., №21 від 24.04.2020р., №37 від 24.03.2020р., №1 від 02.04.2020р., №3 від 06.04.2020р., №7 від 25.06.2020р., №1 від 16.06.2020р., №3 від 18.06.2020р., №22 від 22.05.2020р., №3 від 15.05.2020р., №4 від 15.05.2020р., №2 від 12.05.2020р., №5 від 15.05.2020р.
У частині позовних вимог щодо стягнення витрат на професійну правничу допомогу у розмірі 10000,00 грн. - відмовлено.
Ухвалюючи рішення суд першої інстанції, зокрема, зазначив, що обставини та підстави, які слугували прийняттю оспорюваних рішень, є неправомірними та необґрунтованими, порушують права Позивача та спростовуються доказами, а тому оспорювані рішення є такими, що прийняті не у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України, не обґрунтовано та без врахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії). Поряд із цим, жодних доказів на понесення Позивачем витрат на правничу допомогу у розмірі 10000 грн. до суду не надано.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Відповідач-1 оскаржив його в апеляційному порядку.
В апеляційній скарзі Відповідач-1, із посиланням на порушення норм матеріального і процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні адміністративного позову.
Вимоги апеляційної скарги мотивовано, зокрема, тим, що Комісією відмовлено у реєстрації ПН/РК з огляду на те, що за результатами розгляду документів, наданих платником, були прийняті відповідні рішення про відмову у реєстрації податкових накладних у зв`язку із наданням Позивачем неповного пакету первинних документів щодо транспортування та зберігання ТМЦ, а саме: відсутні первинні документи щодо транспортування ТМЦ (договір перевезення, ТТН, акти надання послуг, платіжні доручення), відсутні документи щодо оренди приміщень (договір оренди, акт приймання-передачі, акти наданих послуг оренди приміщень), наявні операції по взаємодії з ризиковими СГ та інше. Комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області у межах своїх повноважень та у спосіб, що передбачений Законом надано оцінку тим документам, які було подано платником податку, але у зв`язку з тими підставами, на яких ґрунтуються оскаржувані рішення, йому було відмовлено у такій реєстрації у зв`язку з недоведеністю реальності господарської операції.
Розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження у відповідності до приписів ст. 311 КАС України.
Проаналізувавши вимоги та підстави апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи в їх сукупності, проаналізувавши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла таких висновків.
Судом встановлено, що між Товариством з обмеженою відповідальністю «Клокворк» та Публічним акціонерним товариством «Мотор Січ» укладено Договір № 26/02/19(УЗ) від 26.02.2019 року, предметом якого була поставка товарів. На підтвердження продажу та поставки товару контрагенту наявні документи: рахунок-фактура № 0000465 від 10.02.2020 року, картка рахунку №361, що підтверджує відвантаження товару зі складу Позивача та передання товару покупцю. На отримання товару вказує печатка та підпис покупця на видатковій накладній № РН-0000023 від 18.03.2020 року. 
Між Товариством з обмеженою відповідальністю «Клокворк» та Державним підприємством «Чугуївський авіаційний ремонтний завод» укладено Договір № 03/04-20 від 03.04.2020 року, предметом якого була поставка товарів. На підтвердження продажу та поставки товару контрагенту наявні документи: рахунок-фактура № 0000559 від 24.04.2020 року, картка рахунку №361, що підтверджує відвантаження товару зі складу Позивача та передання товару покупцю. На отримання товару вказує печатка та підпис покупця на видатковій накладній № РН-0000048 від 24.04.2020 року. 
Між Товариством з обмеженою відповідальністю «Клокворк» та Державним підприємством «Одеський авіаційний завод» укладено наступні договори № 67/МТЗ-20 від 17.03.2020 року, № 58/МТЗ-20 від 31.03.2020 року, № 44/МТЗ-20 від 03.03.2020 року предметом яких була поставка товарів. Відповідно до номенклатури Договору № 67/МТЗ-20 від 17.03.2020 року був складений рахунок - фактура №0000556 від 03.04.2020 року. - 06.04.2020 товар відгрузили по видатковій накладній № РН-0000028 від 06.04.2020 року.; відповідно до номенклатури Договору № 58/МТЗ-20 від 31.03.2020 року був складений рахунок - фактура №0000554 від 31.03.2020 року. - 02.04.2020 товар відгрузили по видатковій накладній № РН-0000027 від 02.04.2020 року.; відповідно до номенклатури Договору № 44/МТЗ-20 від 03.03.2020 року був складений рахунок - фактура №0000541 від 23.03.2020 року - 24.03.2020 товар відгрузили по видатковій накладній № РН-0000026 від 24.03.2020 року. Покупець товар отримав, у підтвердження чого слугує печатка та підпис покупця на видаткових накладних.
Між Товариством з обмеженою відповідальністю «Клокворк» та Державним підприємством «Житомирський бронетанковий завод» укладено Договір № 82/ДК від 02.03.2020 року, предметом якого була поставка товарів. На підтвердження продажу та поставки товару контрагенту наявні документи: рахунок-фактура № 0000472 від 29.04.2020 року, картка рахунку №361, що підтверджує відвантаження товару зі складу Позивача та передання товару покупцю. На отримання товару вказує печатка та підпис покупця на видатковій накладній № РН-0000081 від 25.06.2020 року.
Між Товариством з обмеженою відповідальністю «Клокворк» та Державним підприємством «Одеський авіаційний завод» укладено Договір № 167/МТЗ-20 від 09.06.2020 року, предметом якого була поставка товарів. На підтвердження продажу та поставки товару контрагенту наявні документи: рахунок-фактура № 0000582 від 15.06.2020 року, картка рахунку №361, що підтверджує відвантаження товару зі складу Позивача та передання товару покупцю. На отримання товару вказує печатка та підпис покупця на видатковій накладній № РН-0000076 від 16.06.2020 року. 
Між Товариством з обмеженою відповідальністю «Клокворк» та Публічним акціонерним товариством «Мотор Січ» укладено Договір № 26/02/19[УЗ] від 26.02.2019 року, предметом якого була поставка товарів: на підтвердження продажу та поставки товару контрагенту наявні документи: рахунок-фактура № 0000507 від 10.03.2020 року, картка рахунку №361, що підтверджує відвантаження товару зі складу Позивача та передання товару покупцю. На отримання товару вказує печатка та підпис покупця на видатковій накладній № РН-0000078 від 18.06.2020 року.; на підтвердження продажу та поставки товару контрагенту наявні документи: рахунок-фактура № 0000470 від 18.02.2020 року, картка рахунку №361, що підтверджує відвантаження товару зі складу Позивача та передання товару покупцю. На отримання товару вказує печатка та підпис покупця на видатковій накладній № РН-0000057 від 22.05.2020 року.; на підтвердження продажу та поставки товару контрагенту наявні документи: рахунок-фактура № 0000507 від 10.03.2020 року, картка рахунку №361, що підтверджує відвантаження товару зі складу Позивача та передання товару покупцю. На отримання товару вказує печатка та підпис покупця на видатковій накладній № РН-0000054 від 15.05.2020 року. 
Між Товариством з обмеженою відповідальністю «Клокворк» та Державним підприємством «Житомирський бронетанковий завод» укладено Договір № 98/26 від 13.03.2020 року, предметом якого була поставка товарів. На підтвердження продажу та поставки товару контрагенту наявні документи: рахунок-фактура № 0000581 від 14.05.2020 року, картка рахунку №361, що підтверджує відвантаження товару зі складу Позивача та передання товару покупцю. На отримання товару вказує печатка та підпис покупця на видатковій накладній № РН-0000055 від 15.05.2020 року. 
Між Товариством з обмеженою відповідальністю «Клокворк» та Державним підприємством «Житомирський бронетанковий завод» укладено Договір № 11/КШ від 04.02.2020 року, предметом якого була поставка товарів. На підтвердження продажу та поставки товару контрагенту наявні документи: рахунок-фактура № 0000542 від 25.03.2020 року, картка рахунку №361, що підтверджує відвантаження товару зі складу Позивача та передання товару покупцю. У відповідності до умов договору № 11/КШ від 04.02.2020 року та специфікації товариство передало покупцю, з урахуванням акту вхідного контролю від 20.05.2020 року № 540/163 продукцію «Вольтметр ВА-440 № 09786, № 09739, № 09794» у кількості З шт., загальною вартістю 9432,00 грн. 
Між Товариством з обмеженою відповідальністю «Клокворк» та Державним підприємством «Житомирський бронетанковий завод» укладено Договір № 11/КШ від 04.02.2020 року, предметом якого була поставка товарів. На підтвердження продажу та поставки товару контрагенту наявні документи: рахунок-фактура № 0000560 від 14.05.2020 року, картка рахунку №361, що підтверджує відвантаження товару зі складу Позивача та передання товару покупцю. У відповідності до умов договору № 11/КШ від 04.02.2020 року та специфікації товариство передало покупцю, з урахуванням акту вхідного контролю від 20.05.2020р.№ 562/172 продукцію «Прилад ТКН-ЗБ №САН1201, №САН1134» у кількості 2 шт., загальною вартістю 92664,00 грн., акт приймання-передачі продукції № 56 від 15.05.2020 року. 
Згідно до вимог п.201.10 ст.201 ПК України, у зв`язку із здійсненням наведених господарських операцій Позивачем були оформлені податкові накладні №25 від 18.03.2020р., №4 від 08.04.2020р., №1 від 06.05.2020р., №21 від 24.04.2020р., №37 від 24.03.2020р., №1 від 02.04.2020р., №3 від 06.04.2020р., №7 від 25.06.2020р., №1 від 16.06.2020р., №3 від 18.06.2020р., №22 від 22.05.2020р., №3 від 15.05.2020р., №4 від 15.05.2020р., №2 від 12.05.2020р., №5 від 15.05.2020р., що підтверджується їх копіями.
Вказані вище податкові накладні були надіслані Позивачем для реєстрації у встановленому законодавством порядку у ЄРПН та згідно копій Квитанцій відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрацію вказаних податкових накладних було зупинено з підстав того, що вони відповідають п. 8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій та підприємству було запропоновано надати пояснення та/або копії документів достатніх для прийняття рішень про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, що підтверджується копіями відповідних квитанцій.
З метою проведення реєстрації вищевказаних податкових накладних, Позивачем було надіслано контролюючому органу повідомлення з відповідними поясненнями, що підтверджується копіями відповідних повідомлень та Квитанціями №2 про їх прийняття, наявними в матеріалах справи.
Відповідачем-1 були прийняті наступні рішення, а саме:
- №2387946/38114713 від 23.03.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 25 від 18.03.2020р. з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити); документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством (документи, які не надано, підкреслити); Додаткова інформація: Відсутні первинні документи щодо транспортування ТМЦ (договір перевезення, ТТН, акти наданих послуг), відсутні платіжні доручення, наявні операції по взаємодії з ризиковими СГ.;
- №2487983/38114713 від 23.03.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 4 від 08.04.2020р., №2487982/38114713 від 23.03.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 06.05.2020р. з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити); Додаткова інформація: Відсутні первинні документи щодо транспортування ТМЦ (договір перевезення, ТТН, акти надання послуг, платіжні доручення), відсутні документи щодо оренди приміщень (договір оренди, акт приймання-передачі), наявні операції по взаємодії з ризиковими СГ.;
- №2510290/38114713 від 30.03.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 21 від 24.04.2020р. з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити); документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством (документи, які не надано, підкреслити); Додаткова інформація: Відсутні ТТН на придбання та реалізацію, складські документи (договір оренди на склад, акт приймання-передачі), наявні операції по взаємодії з ризиковими СГ.;
- №2496499/38114713 від 25.03.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 37 від 24.03.2020р., №2496498/38114713 від 25.03.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 1 від 02.04.2020р., №2496497/38114713 від 25.03.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 3 від 06.04.2020р. з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити); документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством (документи, які не надано, підкреслити); Додаткова інформація: Відсутні ТТН на придбання та реалізацію ТМЦ, платіжні доручення, наявні операції по взаємодії з ризиковими СГ.;
- №2713289/38114713 від 01.06.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 7 від 25.06.2020р., №2696608/38114713 від 27.05.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 1 від 16.06.2020р. , №2696607/38114713 від 27.05.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 3 від 18.06.2020р. з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити); Додаткова інформація: Відсутні документи транспортування ТМЦ (договорів, ТТН/акт наданих послуг), наявні операції по взаємодії з ризиковими СГ.;
- №2627481/38114713 від 06.05.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 22 від 22.05.2020р. з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити); Додаткова інформація: Відсутні документи транспортування ТМЦ (ТТН), відсутні документи зберігання (договір оренди на склад, акт приймання-передачі).;
- №2627447/38114713 від 06.05.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 3 від 15.05.2020р., №2627448/38114713 від 06.05.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 2 від 12.05.2020р., №2627449/38114713 від 06.05.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 5 від 15.05.2020р. з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити); Додаткова інформація: Відсутні документи транспортування ТМЦ (відсутні ТТН по придбанню), наявні операції по взаємодії з ризиковими СГ.;
- №2650124/38114713 від 13.05.2021 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 4 від 15.05.2020р. з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити); Додаткова інформація: Відсутні документи транспортування ТМЦ (ТТН), наявні операції по взаємодії з ризиковими СГ, що підтверджується копіями відповідних рішень (а.с. 67-68, 104-105, 110-111, 133-134, 196-197, 201-202, 207-208, 237-238 том 1, 16-17, 43-44, 71-72, 96-97, 125-126, 154-155, 184-185 том 2).
За приписами п.74.3 ст.74 ПК України визначено, що зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій і завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.
Відповідно до п.2 Постанови Кабінету Міністрів України Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних №1246 від 29.12.2010р. (далі - Порядок №1246) податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно до п.12 вказаного Порядку №1246 після надходження ПН/РК до ДПС в автоматизованому режимі здійснюються їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України Про електронний цифровий підпис, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п.13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації ПН/РК.
Пунктом 201.16 статті 201 ПК України визначено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Так, порядок зупинення реєстрації ПН/РК визначено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520 Про затвердження Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
Пунктом 6 Порядку №1165 встановлено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Пунктом 7 Порядку №1165 встановлено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Відповідно до п.11 Порядку №1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Аналізуючи вказані вище норми, можна дійти висновку про те, що, контролюючі органи зобов`язані, у разі зупинення реєстрації ПН/РК, у Квитанції зазначати конкретний критерій ризиковості платника податку та/або критерій ризиковості здійснення операцій, на підставі якого зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.
Разом з тим, як свідчить зміст копій Квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних №25 від 18.03.2020р., №4 від 08.04.2020р., №1 від 06.05.2020р., №21 від 24.04.2020р., №37 від 24.03.2020р., №1 від 02.04.2020р., №3 від 06.04.2020р., №7 від 25.06.2020р., №1 від 16.06.2020р., №3 від 18.06.2020р., №22 від 22.05.2020р., №3 від 15.05.2020р., №4 від 15.05.2020р., №2 від 12.05.2020р., №5 від 15.05.2020р. з підстав того, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, вказані Квитанції не містять зазначення конкретного виду критерію, який встановлений підпунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.
За викладених обставин, зупинення контролюючим органом реєстрації податкових накладних №25 від 18.03.2020р., №4 від 08.04.2020р., №1 від 06.05.2020р., №21 від 24.04.2020р., №37 від 24.03.2020р., №1 від 02.04.2020р., №3 від 06.04.2020р., №7 від 25.06.2020р., №1 від 16.06.2020р., №3 від 18.06.2020р., №22 від 22.05.2020р., №3 від 15.05.2020р., №4 від 15.05.2020р., №2 від 12.05.2020р., №5 від 15.05.2020р. у ЄРПН є безпідставним та таким, що не відповідає вимогам вищенаведеного податкового законодавства, суперечить вказаним нормам з урахуванням того, що, зупиняючи реєстрацію вказаної податкової накладної, контролюючий орган не зазначив обов`язкових конкретних відомостей, визначених п.10-11 Порядку №1165.
Пунктами 25, 26 Порядку №1165 визначено, що комісія центрального рівня приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.
Комісія центрального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (п.п. 1 п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України).
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, і передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин (п.п. 10 п. 201.1 ст. 201 ПК).
Відповідно до пункту 4 Наказу Мінфіну №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Наказу Мінфіну №520 визначено, що Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Так, Позивачем у спосіб, визначений п.5 Порядку №1165 були надані пояснення та копії документів, наданих на підтвердження реальності здійснення господарських операцій по зупинених податкових накладних, що підтверджується копіями відповідних повідомлень, копіями вищенаведених документів та Квитанціями про їх прийняття, наявними в матеріалах справи.
Разом з тим, незважаючи на подані копії документів Позивачем на підтвердження господарських операцій за такими податковими накладними, комісією регіонального рівня, були прийняті оспорювані рішення №2387946/38114713 від 23.03.2021р., №2487983/38114713 від 23.03.2021р., №2487982/38114713 від 23.03.2021р., №2510290/38114713 від 30.03.2021р., №2496499/38114713 від 25.03.2021р., №2496498/38114713 від 25.03.2021р., №2496497/38114713 від 25.03.2021р., №2713289/38114713 від 01.06.2021р., №2696608/38114713 від 27.05.2021р., №2696607/38114713 від 27.05.2021р., №2627481/38114713 від 06.05.2021р., №2627447/38114713 від 06.05.2021р., №2650124/38114713 від 13.05.2021р., №2627449/38114713 від 06.05.2021р., №2627448/38114713 від 06.05.2021р. про відмову у реєстрації в ЄРПН податкових накладних №25 від 18.03.2020р., №4 від 08.04.2020р., №1 від 06.05.2020р., №21 від 24.04.2020р., №37 від 24.03.2020р., №1 від 02.04.2020р., №3 від 06.04.2020р., №7 від 25.06.2020р., №1 від 16.06.2020р., №3 від 18.06.2020р., №22 від 22.05.2020р., №3 від 15.05.2020р., №4 від 15.05.2020р., №2 від 12.05.2020р., №5 від 15.05.2020р., що підтверджується їх копіями.
Відповідно до пунктів 6 та 7 Наказу Мінфіну №520, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналізуючи вказані норми, можна дійти висновку, що на момент прийняття оспорюваних рішень було встановлено, що у разі прийняття рішення контролюючим органом про відмову у реєстрації у ЄРПН ПН/РК контролюючий орган у відповідному рішенні повинен зазначити чіткі підстави для прийняття рішення про відмову та зазначити, зокрема, які саме копії документів, надані платником податків, складені з порушенням законодавства, а які копії документів не надані, а також і з яких причин не враховані контролюючим органом надані платником податку документи, додані до відповідного повідомлення.
Разом з тим, зі змісту оспорюваних рішень вбачається, що вказані оспорювані рішення контролюючого органу є необґрунтованими, оскільки вони не містять чітких посилань на підстави, які слугували причинами для прийняття оспорюваних рішень про відмову контролюючого органу ДПС зареєструвати податкові накладні у ЄРПН з урахуванням наданих Позивачем письмових пояснень та документів наданих на підтвердження реальності господарських операцій за вказаними податковими накладними, а також наведені рішення і не містять доводів та обґрунтувань відносно того, які саме документи не були надані Позивачем з урахуванням того, що форма рішення передбачає конкретне визначення контролюючим органом, які саме документи не надані платником податків та не зазначено з яких підстав подані позивачем пояснення та додані до нього додаткові документи за наслідками зупинення реєстрації податкових накладних не були враховані контролюючим органом.
Окрім того, оспорювані рішення є актами індивідуальної дії, які породжують у Позивача обов`язкові до виконання вимоги суб`єкта владних повноважень.
Правовий акт індивідуальної дії - виданий суб`єктом владних повноважень документ, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, не містить загальнообов`язкових правил поведінки та стосується прав і обов`язків чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому він адресований.
Загальною рисою, яка відрізняє індивідуальні акти управління, є їх виражений правозахисний характер.
Головною рисою таких актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме: індивідуальних справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акта нормам чинного законодавства.
Натомість, як свідчить зміст оспорюваних рішень, вказані рішення комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області не відповідають критеріям чіткості, обґрунтованості та зрозумілості акта індивідуальної дії, породжують їх неоднозначне трактування, що, в свою чергу, впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податку виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Відповідно до ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Частина 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України визначає, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача.
Так, Відповідачем-1 не надано суду жодних доказів правомірності прийняття оспорюваних рішень з урахуванням обставин встановлених судом, доказів наданих Позивачем та аналізу наведених норм податкового законодавства.
Позивачем надано достатньо доказів та наведено підстав, які свідчать про протиправність оспорюваних рішень Відповідача-1 про відмову у реєстрації в ЄРПН спірних податкових накладних у відповідності до вимог ст.72-77 Кодексу адміністративного судочинства України.
З урахуванням вищенаведеного, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що обставини та підстави, які слугували прийняттю оспорюваних рішень є неправомірними та необґрунтованими, порушують права Позивача та спростовуються вищенаведеними доказами, а тому оспорювані рішення є такими, що прийняті не у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України, не обґрунтовано та без врахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).
Також підлягають задоволенню похідні позовні вимоги Позивача про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати відповідні податкові накладні з урахуванням того, що судом встановлено протиправність оспорюваних рішень та належним і ефективним способом захисту порушеного права Позивача є саме зобов`язання суб`єкта владних повноважень вчинити певні дії, направлені на усунення порушеного права Позивача виходячи із наданих повноважень адміністративного суду, встановлених ст.245 Кодексу адміністративного судочинства України.
Європейський суд з прав людини вказав, що пункт перший статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними, залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги, між іншим, різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи (PRONINA v. UKRAINE, № 63566/00, § 23, ЄСПЛ, від 18 липня 2006 року).
Суд враховує й те, що згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
За даних обставин колегія суддів вважає, що суд першої інстанції під час розгляду даної справи об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, застосував до правовідносин, які виникли між сторонами у справі, норми права які регулюють саме ці правовідносини, зроблені судом першої інстанції висновки відповідають фактичним обставинам справи та підтверджуються належними письмовими доказами, які зібрані та досліджені судом під час розгляду даної адміністративної справи, рішення суду першої інстанції у даній справі про часткове задоволення адміністративного позову прийнято без порушення норм процесуального та матеріального права, і тому рішення суду першої інстанції у даній адміністративній справі від 20 вересня 2021 року необхідно залишити без змін.
Доводи апеляційної скарги спростовуються дослідженими у справі доказами і не можуть бути підставою для скасування рішення суду, а тому апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 243, 311, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2021 року по справі №160/11041/21 -  залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня її проголошення.
У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складання повного судового рішення.
   
Головуючий - суддя                                                                      В.В. Мельник 

                               суддя                                                                      С.В. Сафронова 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов