П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

12 березня 2022 р.	м.Одеса	Справа № 420/9125/21	

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді - Коваля М.П.,
                   суддів  - Кравченка К.В.,
                                - Зуєвої Л.Є.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одеса апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2021 року, прийняте у складі суду судді Тарасишиної О.М. в місті Одеса, по справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправною та скасування податкової заборгованості,-

В С Т А Н О В И В:

У червні 2021 року ОСОБА_1 звернувся до Одеського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, в якому позивач, з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог (а.с. 95-96), просив суд: 
- скасувати податкову заборгованість ОСОБА_1 у розмірі 3300,00 грн. (три тисячі триста грн. 00 коп.).
- скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) № ф-169800-51 на суму 17444,44 грн. (сімнадцять тисяч чотириста сорок чотири грн. 44 коп.).
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2021 року позовну заяву ОСОБА_1 задоволено частково. Визнано протиправною та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) № ф-169800-51 на суму 17444,44 грн. (сімнадцять тисяч чотириста сорок чотири грн. 44 коп.). В решті позовних вимог відмовлено. 
Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області звернулось до П`ятого апеляційного адміністративного суду з апеляційною скаргою, в якій посилається на те, що при винесенні зазначеного рішення судом були зроблені висновки з порушенням норм матеріального та процесуального права, а обставини справи не з`ясовані судом першої інстанції повно, об`єктивно та всебічно, тому просить скасувати оскаржуване рішення в частині задоволення позовних вимог та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволені позовних вимог у повному обсязі.
Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що згідно інтегрованої картки платника ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 за кодом класифікації доходів бюджету 71040000- єдиний соціальний внесок, для фізичних осіб-підприємців, у тому числі, які обрали спрощену систему оподаткування, станом на 19.05.2021 року рахується заборгованість у сумі 3300 грн. Апелянт вказує, що заяви відповідно до заяви позивача  за вх. ГУ №1/51/15-32 від 07.04.2021 року та положень Закону України від 13.05.2020 року № 592-ІХ, суму заборгованості з єдиного внеску у розмірі 14 141 грн. 44 коп., яка нараховувалась в ІКП за період з 01.01.2017 року до 01.12.2020 року - списано. Водночас, на переконання апелянта, заборгованість у сумі 3300 грн. згідно вимог пункту 9-15 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» не підлягає списанню, у зв`язку із тим, що це нарахування сум єдиного внеску за IV квартал 2020 року, яке відображено по строку 19.01.2021 року.
Позивач надав до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, у якому зазначено про законність та обґрунтованість оскаржуваного судового рішення, просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та дослідивши докази, проаналізувавши на підставі встановлених фактичних обставин справи правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, станом на 14.04.2021 року у інтегрованій картці платника з технічним кодом 71040000 існує заборгованість у сумі 3300,00 грн., нарахована за 4 квартал 2020 року, яке відображено по строку 19.01.2021р. При цьому, позивачем було отримано податкову вимогу № Ф-169800-51 від 23.07.2021 року відповідно до ст. 25 Закону України  «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» на суму 17441,44 грн.
Вважаючи, що вказана вимога про сплату боргу є неправомірною, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
Вирішуючи спірне питання, суд першої інстанції дійшов висновку, що враховуючи правові висновки Верховного Суду, висловлені у постанові від 04.12.2019 р. у справі №440/2149/19 та виходячи із системного аналізу норм чинного законодавства позовні вимоги підлягають задоволенню частково шляхом скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) № ф-169800-51 на суму 17444,44 грн. 
Вирішуючи дану справу в апеляційній інстанції, колегія суддів виходить з наступного.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до п. 14.1.226. п.14.1 ст.14 ПК України, самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою - підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності.
Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.
Пункт 14.1.195 пункту 14.1 статті 14 ПК України дає визначення поняттю «працівник» - це фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону.
Відповідно до п.1 ст.13 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» від 05.07.2012 року №5076-VI адвокат, який здійснює адвокатську діяльність індивідуально, є самозайнятою особою.
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку визначено Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 року №2464-VI (далі Закон №2464-VI).
Дія цього Закону поширюється на відносини, що виникають під час провадження діяльності, пов`язаної із збором та веденням обліку єдиного внеску (ст.2 Закону №2464-VI).
Відповідно до підпункту 2 ч.1 ст.1 Закону №2464-VI (у редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин), єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Згідно п.1 ч.1 ст.4 Закону №2464, платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою-підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
Відповідно до п.п. 4, 5 ч.1 ст.4 Закону №2464 платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування; особи, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку, а також медичну, юридичну практику, в тому числі адвокатську, нотаріальну діяльність, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності.
Відповідно до п.2 ч.1 ст.7 Закону №2464-VI, база нарахування єдиного внеску для осіб, які провадять незалежну професій діяльність є сума доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.
Частиною 8 ст.9 Закону №2464-VI визначено, що періодом, за який платники єдиного внеску подають звітність до органу доходів і зборів (звітним періодом), є календарний місяць, крім платників, зазначених у пунктах 4 і 5 (особи, що провадять незалежно, а тому числі адвокатську діяльність) частини першої статті 4 цього Закону, для яких звітним періодом є календарний рік.
Платники єдиного внеску, зазначені у пункті 5 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 1 травня наступного року.
При цьому, п.2 ч.1 ст.7 Закону №2464-VI передбачено, що у разі якщо платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
З приписами ч.12 ст.9 Закону № 2464-VІ єдиний внесок підлягає сплаті незалежно від фінансового стану платника.
Відповідно до ч.4 ст.6 Закону №2464-VI у разі державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця така фізична особа користується правами, виконує обов`язки та несе відповідальність, що передбачені для платника єдиного внеску, в частині діяльності, яка здійснювалася нею як фізичною особою - підприємцем.
Відповідно до частин другої - четвертої, восьмої, дванадцятої статті 9 Закону № 2464-VI обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Обчислення єдиного внеску за минулі періоди, крім випадків сплати єдиного внеску згідно з частиною п`ятою статті 10 цього Закону, здійснюється виходячи з розміру єдиного внеску, що діяв на день нарахування (обчислення, визначення) заробітної плати (доходу), на яку відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Платники єдиного внеску, зазначені у пунктах 4, 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний квартал, до 20 числа місяця, що настає за кварталом, за який сплачується єдиний внесок.
Єдиний внесок підлягає сплаті незалежно від фінансового стану платника.
Згідно з абзацами першим, третім - п`ятим частини четвертої статті 25 Закону № 2464-VI орган доходів і зборів у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату.
Вимога про сплату недоїмки є виконавчим документом.
Платник єдиного внеску зобов`язаний протягом десяти календарних днів з дня надходження вимоги про сплату недоїмки сплатити суми недоїмки та штрафів разом з нарахованою пенею.
У разі незгоди з розрахунком суми недоїмки платник єдиного внеску узгоджує її з органом доходів і зборів шляхом оскарження вимоги про сплату єдиного внеску в адміністративному або судовому порядку.
Процедуру нарахування і сплати єдиного внеску страхувальниками, визначеними Законом № 2464-VI, нарахування і сплати фінансових санкцій, стягнення заборгованості зі сплати страхових коштів органами доходів і зборів визначає Інструкція № 449.
Абзацом другим пункту 2 розділу VI Інструкції № 449 установлено, що у разі виявлення органом доходів і зборів своєчасно не нарахованих та/або не сплачених платником сум єдиного внеску такий орган доходів і зборів обчислює суми єдиного внеску, що зазначаються у вимозі про сплату боргу (недоїмки), та застосовує до такого платника штрафні санкції в порядку і розмірах, визначених розділом VІІ цієї Інструкції.
Органи доходів і зборів надсилають (вручають) платникам вимогу про сплату боргу (недоїмки), якщо: дані документальних перевірок свідчать про донарахування сум єдиного внеску органами доходів і зборів; платник має на кінець календарного місяця недоїмку зі сплати єдиного внеску. Вимога про сплату боргу (недоїмки) формується на підставі даних інформаційної системи органу доходів і зборів на суму боргу, що перевищує 10 грн (абзаци перший - третій, одинадцятий пункту 3 розділу VI Інструкції № 449).
Згідно з абзацом першим пункту 4 розділу VI Інструкції № 449 вимога про сплату боргу (недоїмки) формується на підставі актів документальних перевірок, звітів платника про нарахування єдиного внеску та облікових даних з інформаційної системи органу доходів і зборів за формою згідно з додатком 6 до цієї Інструкції (для платника - юридичної особи) або за формою згідно з додатком 7 до цієї Інструкції (для платника - фізичної особи).
03 червня 2020 року набрав чинності пункт 5 розділу І Закону України від 13 травня 2020 року № 592-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» щодо усунення дискримінації за колом платників» (далі - Закон № 592-ІХ), відповідно до положень якого розділ VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2464-VI доповнено пунктом 9-15.
Так, згідно з абзацами першим та другим пункту 9-15 Закону № 2464-VI (у редакції Закону № 592-ІХ) підлягають списанню за заявою платника та у порядку, визначеному цим Законом, несплачені станом на день набрання чинності Законом № 592-ІХ з урахуванням особливостей, визначених цим пунктом, суми недоїмки, нараховані платникам єдиного внеску, зазначеним у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, за період з 01 січня 2017 року до дня набрання чинності Законом № 592-ІХ, а також штрафи та пеня, нараховані на ці суми недоїмки, у разі якщо такими платниками не отримано дохід (прибуток) від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та за умови подання протягом 90 календарних днів з дня набрання чинності Законом № 592-ІХ, зокрема платниками, зазначеними у пункті 4 частини першої статті 4 цього Закону (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), - державному реєстратору за місцем знаходження реєстраційної справи фізичної особи - підприємця заяви про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності та до податкового органу - звітності відповідно до вимог частини другої статті 6 цього Закону за період з 01 січня 2017 року до дня набрання чинності Законом № 592-ІХ. Зазначена звітність подається платником виключно у випадку, якщо вона не була подана раніше.
З пояснювальної записки до проекту Закону № 592-ІХ, вбачається, що його прийняття було обумовлено, зокрема, тим, що встановлення обов`язку сплати єдиного соціального внеску без отримання доходу не відповідає легальній меті державного регулювання цього виду відносин та є непослідовним у контексті самого Закону, який визначає об`єктом нарахування єдиного соціального внеску саме отриманий дохід.
Отже, враховуючи подання позивачем заяви згідно з абзацами першим та другим пункту 9-15 Закону № 2464-VI, заборгованість у розмірі 14141,44 грн. була списана податковим органом 30.03.2021 року, що підтверджуються даними інтегрованої картки платника податків та фактично визнається відповідачем. З огляду на викладене, включення до спірної податкової вимоги від 23.07.2021 року вже списаної суми заборгованості є неправомірним.
Щодо визначеної у спірній вимозі податкової заборгованості у розмірі 3300,00 грн., яка за доводами апелянта не підлягає списанню, колегія суддів зазначає наступне.
Відносини щодо сплати єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та наявності у неї права на здійснення підприємницької діяльності, яку особа фактично не здійснює, Законом №2464-VI не врегульовано.
Системний аналіз норм чинного законодавства свідчить про те, що платниками єдиного соціального внеску є самозайняті особи. Необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою господарської діяльності та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування єдиного внеску. Отже, саме дохід особи від господарської діяльності є базою для нарахування, проте за будь-яких умов розмір єдиного внеску не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць. При цьому за відсутності бази для нарахування єдиного внеску у відповідному звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, законодавство встановлює обов`язок особи самостійно визначити цю базу, але її розмір не може бути меншим за розмір мінімальної заробітної плати, оскільки метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Зважаючи на викладене, можна зробити висновок, що, з урахуванням особливостей форми діяльності самозайнятих осіб саме задля досягнення вищевказаної мети збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування законодавством встановлено обов`язок сплати особами мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу від їх діяльності.
Отже, якщо особа, яка зареєстрована як само зайнята особа господарську діяльність не веде та доходи не отримує, проте є найманим працівником, така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску досягається за рахунок його сплати роботодавцем.
Інше тлумачення законодавства щодо необхідності сплати єдиного внеску особами, які перебувають на обліку в органах ДФС і зареєстровані як фізичні особи - підприємці (однак господарську діяльність не здійснюють і доходи не отримують), та які одночасно перебувають у трудових відносинах, спричиняє подвійну його сплату (безпосередньо особою та роботодавцем), що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску.
Аналогічний правовий висновок щодо застосування норм Закону №2464-VI був викладений Верховним Судом в постанові від 27 листопада 2019 року у справі №160/3114/19 та в подальшому підтриманий в постановах від 04 грудня 2019 року у справі №440/2149/19, від 23 січня 2020 року у справі №480/4656/18, від 27 березня 2020 року у справі №140/2214/19, від 03 квітня 2020 року у справі №140/642/19, від 19 червня 2020 року №824/876/19-а.
Судом встановлено, що позивач був найманим робітником починаючи з 20.06.2018 року по 11.03.2021 року у ФОП ОСОБА_2 , на посаді юрисконсульта (а.с. 6), що підтверджується відомостями трудової книжки позивача серії НОМЕР_2 . При цьому, враховуючи факт нарахування заборгованості за 4 квартал 2020 року, ЄСВ за цей період не підлягав сплаті, оскільки повинен був сплачуватись роботодавцем.
Крім того, колегія суддів звертає увагу, що за приписами ч. 4 ст. 4 Закону №2464-VI особи, зазначені у пунктах 4 та 5-1 частини 1 цієї статті, звільняються від сплати за себе єдиного внеску, якщо вони отримують пенсію за віком або є особами з інвалідністю, або досягли віку, встановленого статтею 26 Закону України «Про загальнообов`язкове державне пенсійне страхування», та отримують відповідно до закону пенсію або соціальну допомогу. Такі особи можуть бути платниками єдиного внеску виключно за умови їх добровільної участі у системі загальнообов`язкового державного соціального страхування. При цьому, як вбачається з матеріалів справи, позивач є особою з інвалідністю другої групи та отримує відповідну пенсію (а.с. 4).
Таким чином, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції, що позовні вимоги підлягають задоволенню частково шляхом скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) № ф-169800-51 на суму 17444,44 грн.
Зважаючи на вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, дав їм належну оцінку та прийняв законне та обґрунтоване рішення у відповідності з вимогами матеріального та процесуального права, при цьому доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують.
Відповідно до положень статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судове рішення без змін.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 292, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2021 року - залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2021 року по справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправною та скасування податкової заборгованості - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення до Верховного Суду.

Головуючий суддя:                                                              М. П. Коваль

Суддя:                                                                                     К.В. Кравченко 

        Суддя:                                                                                     Л.Є. Зуєва