П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №  560/10244/21 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Салюк П.І.   
Суддя-доповідач -  Залімський І. Г.   
13 січня 2022 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Залімського І. Г. 
суддів:  Сушка О.О.  Мацького Є.М. , 
секретар судового засідання: Заквацька І.А., 
розглянувши  у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2021 року у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства "Аслан-Текстиль" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В :
Приватне підприємство "Аслан-Текстиль" звернулось до Хмельницького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, в якому просив суд:
- визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення Форми "Р" Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області від 23.07.2021 №8209/2201-0701;
- визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області Форми "В4" від 23.07.2021 № 8210/2201-0701;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області Форми "ПС" від 23.07.2021 №8211/2201-0701.
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 19.10.2021 позов задоволено частково, ухвалено: 
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області Форми "Р" №8209/2201-0701 від 23.07.2021;
- визнати протиправним та скасувати частково податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області Форми "В4" №8210/2201-0701 від 23.07.2021 в сумі 3034587 (три мільйони тридцять чотири тисячі п`ятсот вісімдесят сім) грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області Форми "ПС" №8211/2201-0701 від 23.07.2021;
- у решті позовних вимог відмовити. 
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 19.10.2021 скасувати, прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, що призвело до неповного з`ясування обставин справи і, як наслідок, невірного вирішення справи та прийняття необґрунтованого рішення.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що спірні рішення правомірні у повному обсязі, адже прийняті на підставі обґрунтованих висновків акту перевірки документальної планової виїзної перевірки ПП "Аслан-Текстиль" №3536/22-01-07-01/33591036 від 01.07.2021.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу відповідача в якому вказав на законність та обґрунтованість оскаржуваного судового рішення, а також на безпідставність доводів апеляційної скарги. Зауважив, що спірні рішення протиправні, адже прийняті на підставі необґрунтованих висновків акту перевірки документальної планової виїзної перевірки ПП "Аслан-Текстиль" №3536/22-01-07-01/33591036 від 01.07.2021.
Представник відповідача в судовому засіданні апеляційну скаргу підтримав у повному обсязі, просив вимоги, що в ній викладені, задовольнити.
Представники позивача заперечили проти задоволення апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників процесу, що з`явилися в судове засідання, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла  наступних висновків.
Як вірно встановлено судом першої інстанції, Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області відповідно до наказу від 28.04.2021 №1273-п, проведено документальну планову виїзну перевірку ПП "Аслан-Текстиль" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2019 по 31.03.2021, валютного - за період з 01.04.2019 по 31.03.2021, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.04.2019 по 31.03.2021, іншого законодавства за період з 01.04.2019 по 31.03.2021.
За результатами перевірки відповідачем складено Акт про результати документальної планової виїзної перевірки ПП "Аслан-Текстиль" від 01.07.2021 №3536/22-01-07-01/33591036, у якому зафіксовано порушення позивачем вимог:
- п. 44.1 ст. 44, п.187.1, ст.,187 п.188.1 ст.188, п.192.1 ст. 192, п.198.1, п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого: занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 8 794 531 грн., у тому числі: за липень 2020 року в сумі 569 918 грн., за серпень 2020 в сумі 1 169 212 грн., за вересень 2020 в сумі 2 362 691 грн., за жовтень 2020 в сумі 3 238 139 грн., за листопад 2020 в сумі 1 386 351 грн., за березень 2020 в сумі 68 220 грн., завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р.21 декларації з ПДВ) за березень 2021 року в сумі 3 087 496 грн.
- п.п. 39.4.2 п.39.4 ст. 39 Податкового кодексу України, п. 4 розд. І та п. 24 розд. IV Порядку складання Звіту про контрольовані операції, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 18.01.2016 №8, в частині несвоєчасного декларування контрольованої операції у поданому звіті про контрольовані операції за 2018 звітний рік терміном 245 календарних днів (з 01.10.2019 по 02.06.2020).
23.07.2021 на підставі вказаних висновків акту від 01.07.2021 №3536/22-01-07-01/33591036 відповідачем прийняті податкові повідомлення рішення:
- №8209/2201-0701, яким встановлено заниження ПП "Аслан-Текстиль" суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті бюджету, на загальну суму 8794531,00 грн та нараховано 879453,00 грн штрафних санкцій;
- №8210/2201-0701, яким встановлено завищення ПП "Аслан-Текстиль" розміру від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за березень 2021 року на загальну суму 3087496 грн;
- №8211/2201-0701, яким до ПП "Аслан-Текстиль"  застосовано штрафні санкції у розмірі 431690,00 грн за несвоєчасне декларування ПП "Аслан-Текстиль" контрольованої операції у поданому звіті про контрольовані операції за 2018 звітний рік терміном на 245 календарних днів (з 01.10.2019 по 02.06.2020).
Позивач вважає вказані рішення протиправними, а тому звернувся  до суду.
Частково задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що спірні рішення протиправні в означеній частині, адже прийняті на підставі необґрунтованих висновків акту перевірки документальної планової виїзної перевірки ПП "Аслан-Текстиль" №3536/22-01-07-01/33591036 від 01.07.2021.
Колегія суддів погоджується із вказаним висновком суду першої інстанції та враховує наступне.
Відповідно до п. 188.1 статті 188 ПК України - база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін. а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:
- товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;
- газу, який постачається для потреб населення;
- електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.
Згідно пп. 14.1.219 п. 14.1 статті 14 ПК України ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.
Статтею 10 Закону України "Про ціни і ціноутворення" визначено, що суб`єкти господарювання під час провадження господарської діяльності використовують: Вільні ціни; Державні регульовані ціни.
Ціни на товари, які призначені для реалізації на внутрішньому ринку України, установлюються виключно у валюті України, якщо інше не передбачено міжнародними угодами, ратифікованими Україною, та постановами Кабінету Міністрів України.
Статтею 11 Закону України "Про ціни і ціноутворення" встановлено, що вільні ціни встановлюються суб`єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін.
Таким чином, суб`єкти господарювання реалізують продукцію за цінами, самостійно визначеними сторонами договору. Така ціна, якщо не доведено зворотне, вважається такою, що відповідає рівню ринкових цін.
Відповідно до п. 13 Указу Президента України від 23.07.1998 №81798 "Про деякі заходи з регулювання підприємницької діяльності" індикативні або звичайні ціни на товари (роботи, послуги) для застосування їх у податкових або митних цілях установлюються на підставі статистичної оцінки рівня цін реалізації таких товарів (робіт, послуг) на внутрішньому ринку України, яка проводиться уповноваженим державним органом у визначеному ним порядку. Індикативні або звичайні ціни не можуть встановлюватися органами виконавчої влади, які використовують їх для нарахування та стягнення податків га зборів (обов`язкових платежів) та неподаткових платежів, крім випадків відсутності статистичних даних про рівень цін на окремі види товарів (робіт, послуг).
При визначенні бази оподаткування ПДВ операцій з постачання продукції власного виробництва враховується рівень звичайних цін на таку продукцію. База оподаткування ПДВ операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін. що відповідають ринковим.
Факт доведення реалізації самостійно виготовлених товарів/послуг за цінами, які не відповідають ринковим має доводити особа, яка вважає, що ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, не відповідає ринковим.
Тобто, обов`язок доведення невідповідності ціни реалізації товару рівню звичайних цін у цьому випадку покладається на контролюючий орган.
В акті перевірки №3536/22-01-07-01/33591036 від 01.07.2021 зазначено, що в порушення вимог п. 188.1 ст. 188 ПK України ПП "Аслан-Текстиль" занижено базу оподаткування ПДВ на суму 56996310 грн. по операціях з постачання трикотажних тканин нижче звичайної ціни, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з ПДВ на загальну суму 11 399 262 грн. у тому числі за травень 2020 року в сумі 251 993 грн., за червень 2020 року в сумі 662 721 грн., за липень 2020 року в сумі 1 856 468 грн.; за серпень 2020 року в сумі 846 952 грн.; за вересень 2020 року в сумі 1 860 259 грн.; за жовтень 2020 року в сумі 1 670 932 грн.; за листопад 2020 року в сумі 1 147 130 грн.; за грудень 2020 року в сумі 985 154 грн.; за січень 2021 року в сумі 312 793 грн.; за лютий 2021 року в сумі 636 521 грн.; за березень 2021 року в сумі 1 168 339 грн. 
ПП "Аслан-Текстиль", з метою реалізації власно виготовленої продукції (трикотажних тканин в асортименті), під торговою маркою "ASLAN Текстиль" та із зазначенням реквізитів ПП "Аслан-Текстиль" використовує торговий майданчик PROM.UA в мережі Інтернет за посиланням https://aslantckstil.prom.ua та власну сторінку у соціальній мережі FACEBOOK за посиланням httns://www.facebook. com/aslantekslil.uа. За вказаним електронним джерелом встановлено пропозицію тканин, які відповідають номенклатурі готової продукції, що виготовляється ПП "Аслан-Текстиль" та яка реалізується із орендованих ПП "Аслан-Текстиль" складів. Посадовими особами ГУ ДПС у Хмельницькій області здійснено телефонний дзвінок за контактним номером телефону який зазначено на сайті - https://uslantek.stil.prom.ua., за результатом чого контактна особа повідомила, що здійснює реалізацію тканин ПП "Аслан-Текстиль". Ціни на сайті є оптовими та актуальними цінами виробника та підлягають торгу при обсягу поставки більше однієї тони, поставка замовлень здійснюється на умовах самовивозу. Умови оплати безготівково, 100 % попередня оплата. Акт перевірки містить перелік трикотажної тканини та її вартість оприлюднених на сайті - https://uslantek.stil.prom.ua.
Окрім цього, в Акті перевірки зазначено, що в ході проведення перевірки проаналізовано ринок трикотажної продукції. Для порівняння службовими особами ГУ ДПС у Хмельницькій області використано період з травня 2020 по травень 2021 року. При цьому, в якості аналітичної інформації, використано дані Державної служби статистики України по індексам цін оприлюднених в Експрес випуску від 09.06.2021, за період - з травня 2020 по травень 2021 року, на сайті Держстату за посиланням httn://www.ukrstat.gov.ua/exnress/exnr2021/06/67.pdf.
Разом з цим, варто зауважити, що посадовими особами ГУ ДПС у Хмельницькій області використано інформацію про споживчі ціни на одяг. На думку, податкового органу, споживчі ціни на одяг прямо пов`язані з цінами на тканини, а вказана інформація свідчить про можливість співставлення цін на трикотажну тканину в періоді з травня 2020 по травень-червень 2021 року.
Тому, відповідач вважає, що ПП "Аслан-Текстиль" здійснює реалізацію власно виготовленої продукції (тканини трикотажних) в публічному доступі за посиланням https://uslantek.stil.prom.ua, за самостійно встановленими цінами, що не відповідають рівню звичайних цін, у зв`язку із чим в акті перевірки констатовано заниження ПП "Аслан-Текстиль" податкових зобов`язань за період з 01.04.2019 по 31.03.2021 у сумі 11 829 118 грн.
Встановлено, що ПП "Аслан-Текстиль" здійснює реалізацію наступних товарів (трикотажної тканини) власного виробництва, зокрема: Полотно трикотажне "Супрем" 100 % ОСОБА_1 ; Полотно трикотажне 95 % Бавовна 5 % Еластан; Полотно трикотажне "Рібана" 95 % Бавовна 5 % Лукра; Полотно трикотажне 2-х нитка; Полотно трикотажне "Рубчик" 95 % Бавовна 5% "Лукра"; Полотно трикотажне Бавовна 100 %; Полотно трикотажне "Віскоза" 95 % Віскоза 5% Лукра; Полотно трикотажне 3-х нитка; Тканина трикотажна Бавовна 90% Поліестер 10%; Тканина трикотажна Бавовна 100%.
Згідно Акта перевірки, ціни на продукцію ПП "Аслан-Текстиль", які є в публічному доступі на електронному ресурсі https://uslantek.stil.prom.ua наведено в додатку №21 до Акта перевірки.
За інформацією, що міститься в Додатку № 21 до Акта перевірки встановлено, що асортимент трикотажних тканин, що міститься на електронному ресурсі https://aslantekstil.prom.ua не відповідає асортименту трикотажних тканин, що виробляє та реалізовує ПП "Аслан-Текстиль", зокрема:
1. Полотно трикотажне 2-х нитка, Згідно даних первинних бухгалтерських документів ПП "Аслан-Текстиль" назва - Полотно трикотажне 2-х нитка: Згідно даних, що містить Додаток № 21 Акта перевірки назва - Трикотажне полотно 2-х нитка принтоване.
2. Полотно трикотажне 3-х нитка. Згідно даних первинних бухгалтерських документів ПП "Аслан-Текстиль" назва - Полотно трикотажне 3-х нитка; Згідно даних, що містить Додаток № 21 Акта перевірки назва - Трикотажне полотно 2-х нитка "меланжоване" Flamli та трьох нитка з начосом/футер.
3. Полотно трикотажне 100 % Бавовна. Згідно даних первинних бухгалтерських документів ПП "Аслан-Текстиль" назва - Полотно трикотажне 100 % Бавовна; Згідно даних, що містить Додаток № 21 Акта перевірки назва - Трикотажне полотно 100 % Бавовна (кулір, супрем).
4. Тканина трикотажна Бавовна 90 % поліестер 10 %. Згідно даних первинних бухгалтерських документів ПП "Аслан-Текстиль" назва Тканина трикотажна Бавовна 90 % поліестер 10 %; Згідно даних, що містить Додаток № 21 Акта перевірки назва - Трикотажне полотно 40/1 РЕNYЕ 90/10 або трикотажне полотно Бавовна з еластином (лайкра), 90 % Бавовна + 10 еластан (лайкра). Склад тканини 90 % Бавовни 5 % поліестер 5 % еластан.
5. Полотно трикотажне 95 % Бавовна 5 % Еластан. Згідно даних первинних бухгалтерських документів ПП "Аслан-Текстиль" назва - Полотно трикотажне 95 % Бавовна 5 % Еластан; Згідно даних, що містить Додаток № 21 Акта перевірки назва - Дов`яз кашкорсе або дов`яз на манжети/кашкорсе/рубчик.
6. Полотно трикотажне "Рібана" 95 % Бавовна 5 % Лукра. Згідно даних первинних бухгалтерських документів ПП "Аслан-Текстиль" назва - Полотно трикотажне "Рібана" 95 % Бавовна 5 % Лукра; Згідно даних, що містить Додаток № 21 Акта перевірки назва - Рібана. Склад тканини 95% Бавовни 5 % еластан.
7. Полотно трикотажне "Віскоза" 95 % Віскоза 5 % Лукра. Згідно даних первинних бухгалтерських документів ПП "Аслан-Текстиль" назва - Полотно трикотажне "Віскоза" 95 % Бавовна 5 % Лукра; Згідно даних, що містить Додаток № 21 Акта перевірки назва - VISKON (Віскоза) 28/1. Склад тканини 70 % Бавовни 20 % Поліестер 10 % Еластан.
8. Полотно трикотажне "Рубчик" 95 % Бавовна 5 % Лукра. Згідно даних первинних бухгалтерських документів ПП "Аслан-Текстиль" назва - Полотно трикотажне "Рубчик" 95 % Бавовна 5 % Лукра; Згідно даних, що містить Додаток № 21 Акта перевірки назва - Рубчик лапша. Відомості щодо складу - відсутні.
Таким чином, асортимент трикотажної тканини, що зазначений у додатку № 21 до Акта перевірки, не відповідає асортименту товарних позицій трикотажної тканини, що виготовляється ПП "Аслан-Текстиль", як по назві, так і по складу тканини. 
Відтак, апеляційний суд погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що відповідач, для обґрунтування своїх тверджень, не надав жодних належних та допустимих доказів та не здійснив жодних дій щодо встановлення невідповідності між ціною реалізації товару (трикотажної тканини) власного виробництва та звичайною ціною. Наведені відповідачем показники із довідкового та неофіційного інтернет-ресурсу https://prom.ua не можуть вважатись належними та допустимими доказами в розумінні ст. 70 КАС України.
Як обґрунтовано зауважив суд першої інстанції, з огляду на зміст пп. 14.1.219 п. 14.1 ст. 14 ПК України, для встановлення факту заниження суб`єктом господарювання ринкової ціни контролюючий орган повинен не просто співставити ринкові ціни різних постачальників на аналогічну продукцію, а й обов`язково врахувати та порівняти економічні (комерційні) умови, в яких склалися відповідні ринкові ціни. Натомість, ГУ ДПС у Хмельницькій області у акті перевірки не наведено жодного доказу реалізації власно виготовленої продукції в публічному доступі за самостійно встановленими цінами, не вчинено жодних дій щодо співставлення ринкових цін різних постачальників на аналогічну продукцію та не порівняно економічні (комерційні) умови, в яких склалися відповідні ринкові ціни.
До того ж, згідно з п.п.71.1 ст.71 ПК України, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
За змістом ст. 72 ПК України передбачено, для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла: від платників податків та податкових агентів; від органів виконавчої влади, органів місцевого самоврядування та Національного банку України; від банків, інших фінансових установ - інформація про наявність та рух коштів на рахунках платника податків; від органів влади інших держав, міжнародних організацій або нерезидентів; за наслідками податкового контролю; для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності також використовується інша інформація, оприлюднена як така, що підлягає оприлюдненню відповідно до законодавства та/або добровільно чи за запитом надана контролюючому органу в установленому законом порядку.
Відповідно до п. 74.1 ст. 74 ПК України зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.
Отже, інформація, отримана за результатом аналізу службових осіб ГУ ДПС у Хмельницькій області окремих веб-сторінок у мережі Інтернет не є податковою інформацію в розумінні ПК України та не може бути підставою для висновків контролюючого органу щодо порушення платником податків норм податкового законодавства.
Крім того, відповідно пункту 13 Указу Президента України від 23.07.1998 №817/98 "Про деякі заходи з регулювання підприємницької діяльності" (Указ №817/98) відповідач зобов`язаний: дослідити відповідний ринок цін та провести аналіз цін на продукцію ПП "Аслан-Текстиль"; зазначити, на підставі яких фактичних даних ним встановлено, що ціни, за якими ПП "Аслан-Текстиль" реалізовував продукцію власного виробництва, не були звичайними цінами, або не відповідали їх рівню; здійснити вищезазначені дії з дотриманням процедури, що визначена законодавством України. Тобто, на обґрунтування власних доводів, відповідач мав би звернутись з офіційним запитом до державного органу, державного підприємства або іншого підприємства, що володіє консолідованою базою офіційної інформації щодо рівня звичайних цін на трикотажну тканину в період 2020-2021 років.
Однак, відповідач, обґрунтовуючи невідповідність між ціною постачання трикотажної тканини та звичайною ціною посилається на дані Державної служби статистики України по індексам цін, оприлюднені в Експрес-випуску від 09.06.2021 за період з травня 2020 по травень 2021 року на сайті Держстату за посиланням hup://ww\,gov.ua/exnress/exnr2021/06/67.pdf, згідно якоих споживчі ціни на одяг, який прямо пов`язаний з цінами на тканини в періоді січня-травня 2021 року на 4,8% менші до періоду січня-травня 2020 року та на 3,6% менші в порівняні із травнем 2020 року. Це свідчить про співставність цін в періоді з травня 2020 по травень-червень 2021 року.
При цьому, згідно вказаного Експрес-випуску від 09.06.2021, за період з травня 2020 по травень 2021 року на сайті Держстату, встановлено наступне:
- вказаним Експрес-випуском не проведено аналізу цін на ідентичні товари, як того вимагає законодавство, а лише визначено зміну споживчих цін на товари за відповідний період у відсотковому значенні, тобто вказаний експрес-випуск не містить жодних даних про ринкові ціни у відповідний період;
- експрес-висновок не містить жодних даних, в тому числі аналізу цін трикотажних тканин. У ньому лише наявна інформація про зміну споживчих цін на одяг у відсотковому значенні за певний період.
- індекс споживчих цін, який міститься у вказаному експрес-висновку, є показником зміни в часі цін і тарифів на товари та послуги, які купує населення для невиробничого споживання.
Таким чином, відповідачем зроблено хибний висновок про те, що ПП "Аслан-Текстиль" реалізовує продукцію власного виробництва, а саме: трикотажну тканину, нижче звичайної ціни, тобто, за цінами, що не відповідають рівню звичайних цін. При цьому, на підтвердження вказаного висновку, контролюючий орган посилається на інформацію оприлюднену Державною службою статистики України, яка взагалі не містить жодних даних щодо цін на трикотажні тканини або ідентичні товари. Тобто, Акт перевірки не містить відомостей про дії відповідача, що спрямовані на встановлення невідповідності між ціною реалізації товару (трикотажної тканини) власного виробництва та звичайною ціною.
Також відповідачем не було враховано рекомендації ДФС України щодо звичайних цін викладених в листі від 13.10.2016 року №22286/6/99-99-15-03-02-15, а саме: "Щодо отримання переліку офіційних джерел, які містять інформацію про ринкові ціни (ціни, що склалися на ринку товарів послуг), пропонуємо звернутися до: Міністерства економічного розвитку і торгівлі України як до головного органу у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує, зокрема, формування та реалізацію державної цінової політики та формування державної політики з контролю за цінами: державних органів статистики".
В листі від 15.08.2016 року №27600/7/99-99-14-02-01-17 ДФС України рекомендувала при проведенні документальних перевірок виробників товарів/послуг з питання дотримання ними податкового законодавства при визначенні бази оподаткування ПДВ за операціями з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг, здійснених починаючи з 1 січня 2016 року, з`ясовувати джерела інформації про ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівнянних економічних (комерційних) умовах (далі - ринкові ціни).
При цьому, відповідачем, в якості обґрунтування висновку про реалізацію ПП "Аслан-Текстиль" продукції власного виробництва (трикотажної тканини) нижче звичайної ціни, використав інформацію з інтернет-ресурсу https://prom.ua та дані Державної служби статистики України по індексам цін. При цьому, інформація з вказаного інтернет-ресурсу, відповідно до вимог ст. 71, 72,74 ПК України не може слугувати належним доказом невідповідності ціни реалізації ПП "Аслан-Текстиль" товару власного виробництва рівню звичайних цін, а інформація Державної служби статистики не містить жодних даних щодо аналізу цін на трикотажну тканину для визначення звичайної ціни.
В Акті перевірки зазначено, що в порушення пункту 44.1 статті 44, пункту 187.1 статті 187, пункту 192.1 статті 192 ПК України ПП "Аслан-Текстиль" завищено задекларовані показники у колонці "Б" рядка 7 "Коригування податкових зобов`язань в серпні 2019 в сумі (-) 429 856 грн в результаті безпідставного складання розрахунків коригувань у серпні 2019 року, що призвело до заниження у серпні 2019 року податкових зобов`язань з ПДВ у відповідній сумі.
В обґрунтування наявності вказаного порушення вказано, що за даними Єдиного реєстру податкових накладних встановлено складання та реєстрацію у серпні 2019 року розрахунків коригувань до податкових накладних, складених у період з вересня 2017 по липень 2018 року на адресу ПП "Сіад-Сервіс" на суму ПДВ 429 856,00 грн.
У періоді, що підлягав перевірці, встановлено оформлення операцій між ПП "Аслан- Текстиль" з ПП "Сіад-Ссрвіс" відповідно до Договору № 21 від 08.09.2017.
Відповідно до даних ЄРПН ПП "Аслан-Текстиль" складено та зареєстровано на адресу ПП "Сіад-Сервіс" 30 податкових накладних відповідно до договору № 21 від 08.09.2017 (у періоді, що не підлягав перевірці).
Станом на 01.04.2019 року згідно із даними бухгалтерського обліку ПП "Аслан- Текстиль" по №361 "Розрахунки із вітчизняними покупцями" будь яка заборгованість перед ПП "Сіад-Сервіс" відсутня.
В Акті також зазначено, що до перевірки надано: накладну на повернення товару (по договору поставки № 21 від 08.09.2017) від 25.07.2019 в якій зазначено, що ПП "Сіад-Сервіс" повертає на користь ПП "Аслан-Текстиль" товарно-матеріальні цінності (полотно трикотажне та тканину трикотажну) на загальний обсяг постачання 2129280 грн. сума ПДВ 425 856 грн.;  лист (вимогу) від 25.07.2019, відповідно до якого, за згодою сторін ПП "Сіад-Сервіс" здійснює повернення частини товару (трикотажної тканини). Загальна вартість товару, що підлягає поверненню становить 2 555 136 грн. та вимагає перерахувати кошти на поточний банківський рахунок платника у відповідній сумі; лист від 25.07.2019 згідно якого ПП "Аслан-Текстиль" повідомив ПП "Сіад-Сервіс" про невідповідність накладної на повернення товарів. Невідповідність полягала в наступному: у Поверненні постачальника № 6 від 25.07.2019 невірно зазначено одиницю виміру товарів. Також невірно вказано вартість за одиницю товару. В результаті цього, первинний документ не відповідав проведеній господарській операції.
Вказано, що з метою усунення вказаних недоліків, ПП "Аслан-Текстиль" надав ПП "Сіад-Сервіс" Повернення постачальнику № ПР-0000001 від 25.07.2019, з врахуванням виправлених невідповідностей, на загальний обсяг постачання 2149280 грн, сума ПДВ 429 856 грн.
Відповідно до банківських виписок за серпень 2019 перевіркою не встановлено повернених коштів ПП "Аслан-Текстиль" на адресу ПП "Сіад-Сервіс" в сумі 2 555 136 грн.
Таким чином, зроблено висновок, що будь-яких первинних документів на повернення товару на адресу ПП "Аслан-Текстиль" чи повернення коштів в сумі 2555136 грн 08.08.2019 на адресу ПП "Сіад-Сервіс" до перевірки не надано та перевіркою не встановлено.
Також зазначено, що 08.08.2019 ПП "Аслан-Текстиль" складено та зареєстровано в ЄРПН розрахунки коригувань на повернення товару № 36, № 35, № 34. № 33, № 32, № 31, № 30, № 29, № 28, № 27, № 26, № 19, № 18, № 17, № 16, № 15 до податкових накладних на загальний обсяг постачання 2 149 280 грн, сума ПДВ 429 856 грн.
Перевіркою не встановлено будь яких операцій датованих 08.08.2019. а саме: повернення товарів/коштів, між ПП "Аслан-Текстиль" та ПП "Сіад-Сервіс", які є подією відповідно до вимог п. 187.1 ст. 187 ПК України, для складання розрахунків коригувань згідно п. 192.1 ст. 192 ПК України до вищевказаних податкових накладних, в порядку, встановленому для податкових накладних.
Таким чином, не встановлено виконання будь-яких умов для складання вказаних розрахунків коригування в розумінні вимог пункту 192.1 ст. 192 ПК України, отже відсутня підстава для складання вказаних розрахунків коригування.
Також в Акті перевірки зазначено, що ПП "Аслан-Текстиль" не скористалось правом визначеним пп. 17.1.16 п. 17.1 ст. 17 ПК України та не надало за власною ініціативою до ГУ ДПС у Хмельницькій області письмові пояснення та/або документи, щодо обставин, які підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до норм Податкового кодексу, про що складено Акт №390/22-01-07-01/33591036 від 23.06.2021, який засвідчує факт ненадання ПП "Аслан-Текстиль" пояснень та/або документів відповідно до п. 17.1.16 п. 17.1 ст. 17 ПК України.
Судом першої інстанції дійшов вірного висновку про необґрунтованість вказаних висновків відповідача, виходячи з наступного.
08 вересня 2017 року між ПП "Аслан-Текстиль" та ПП "Сіад-Сервіс" укладено Договір №21. Відповідно до п. 1.1. Договору - Постачальник зобов`язується передати у власність Покупцеві тканину трикотажну, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити продукцію.
У період з 08.09.2017 по 24.07.2018, ПП "Аслан-Текстиль" поставлено, а ПП "Сіад-Сервіс" прийнято та оплачено тканину трикотажну в загальній кількості 32 581,601 кг, всього на суму 4 285 511,58 грн. Вказаний факт не заперечується відповідачем, про що свідчить зміст акту.
В подальшому, за взаємною згодою сторін було здійснено повернення частини оплаченого товару, що було оформлено Поверненням постачальнику №6 від 25.07.2019 року.
Загальна вартість товару, згідно вказаного первинного документу становила 2555136,00 грн., в т.ч. сума ПДВ у розмірі 425 856,00 грн.
Також ПП "Сіад-Сервіс" надано вимогу б/н від 25.07.2019 про повернення заборгованості у розмірі 2 555 136,00 грн, у зв`язку з повернення товару, в термін до 25.08.2019 року.
25.07.2019 ПП "Аслан-Текстиль" надано ПП "Сіад-Сервіс" гарантійний лист про повернення вказаної вище грошової суми, в строк до 25.08.2019 року.
25.07.2019 завідувачем складу ПП "Аслан-Текстиль" складено доповідну записку на ім`я директора, відповідно до якої встановлено, що після приймання товару, повернутого ПП "Сіад-Ссрвіс", виявлено невідповідність у оформленні первинного документа, а саме - Повернення постачальнику №6 від 25.07.2019. У вказаному поверненні постачальнику товарно-матеріальних цінностей, зокрема у рядках 8-16 одиницю виміру вказано - штуки, натомість у бухгалтерському обліку ПП "Аслан-Текстиль" та у видаткових накладних, відповідно до яких товарно-матеріальні цінності (трикотажна тканина) постачалась ПП "Сіад-Сервіс", в якості одиниці виміру - обліковувались у кілограмах. У рядку №1 - "Полотно трикотажне "Рібана" 95 % Хлопок 5 % Лукра" зазначено вартість за одиницю у розмірі 100,00 грн, проте, у видаткових накладних, відповідно до яких товарно-матеріальні цінності (Полотно трикотажне "Рібана" 95 % Хлопок 5 % Лукра) постачалась ПП "Сіад-Сервіс", ціна за одиницю становила 120,00 грн. В результаті цього, змінилась загальна вартість повернутого товару, яка становить 2579136,00 грн. Дані зазначені у графі (стовпчику) "кіл-сть" відповідали фактичній кількості повернутого товару у кілограмах.
У зв`язку з тим, що відповідальним за складання та оформлення первинного документа, а саме - Повернення постачальнику № 6 від 25.07.2019 було ПП "Сіад-Сервіс", ПП "Аслан-Текстиль" 25.07.2019 направлено лист про виявленні невідповідності у Поверненні постачальнику та надано підписаний примірник повернення постачальнику № ПР-0000001 віл 25.07.2019 з врахуванням виправлених невідповідностей.
ПП "Сіад-Сервіс" підписано повернення постачальнику № ПР-0000001 від 25.07.2019 на загальну суму 2 579 136,00 гривень та надано додаткову вимогу б/н від 26.07.2019 про повернення заборгованості у розмірі 24 000,00 гривень, яка виникла за наслідком повернення товару, в термін до 25.08.2019 року.
26.07.2019 ПП "Аслан-Текстиль" надано гарантійний лист про повернення вказаної суми грошових коштів у термін до 25.08.2019 року.
Згідно п.192.1 ст. 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:
- постачальником (продавцем) товарі в/послуг. якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
- отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Оскільки у даному випадку фактичного зменшення суми компенсації не відбулось, адже грошові кошти за повернутий товар залишались у ПП "Аслан-Текстиль", розрахунки коригування не складались, розрахунок коригування мав бути складений на дату події, яка призводить до фактичної зміни суми компенсації за товар, тобто повернення коштів.
01.08.2019 між ПП "Аслан-Текстиль" та ПП "Сіад-Сервіс" було укладено Договір поставки № 01-08.
Відповідно до п.1.1. Договору Постачальник зобов`язується передати у власність Покупця трикотажну тканину, а Покупець зобов`язується прийняти Товар і оплатити його вартість.
Згідно з п. 2.1 Договору розрахунки за даним Договором, між Постачальником та Покупцем, здійснюються у національній валюті України - гривні, безготівково, згідно з порядком оплати та в сумі, що зазначена у відповідній Специфікації та/або видатковій накладній.
Загальна вартість Договору становила 2880000,00 гривень, в т.ч. ПДВ. (п. 2.3. Договору).
Специфікацією № 1 від 01.08.2019 року до вказаного Договору визначено, що оплата Товару здійснюється Покупцем на підставі відповідного рахунку-фактури, отриманого від Постачальника (в тому числі по факсу або електронною поштою) на наступних умовах: 100% вартості Товару, відповідно доданої Специфікації, Покупець оплачує Постачальнику в термін до 15 вересня 2019 року.
Термін поставки Товару Сторонами було визначено: до 30 вересня 2019 року.
Додатковою угодою № 1 від 08.08.2019 року до Договору поставки № 01-08 від 01.08.2019 року Сторони погодили зарахування грошових коштів у розмірі 2555136,00 гривень та 24000,00 гривень, які ПП "Аслан-Текстиль" було зобов`язане сплатити на підставі Повернення товару від 25.07.2019 року, в якості попередньої оплати за договором поставки № 01-08 від 01.08.2019 року.
Відповідно до частини 2 статті 604 ЦК України, зобов`язання припиняється за домовленістю сторін про заміну первісного зобов`язання новим зобов`язанням між тими самими сторонами.
Таким чином, ПП "Аслан-Текстиль" на дату відвантаження товару ПП "Сіад-Сервіс" згідно договору поставки № 21 від 08.09.2017 визначені зобов`язання з ПДВ, в подальшому 25.07.2019 за домовленістю сторін ПП "Сіад-Ссрвіс" повернуто ПП "Аслан- Текстиль" частину товару на загальну суму 2 579 136,00 грн., без повернення вказаної суми коштів ПП "Сіад-Сервіс". Надалі ПП "Сіад-Сервіс2 та ПП "Аслан-Текстиль" додатковою угодою № 1 від 08.08.2019 до Договору поставки №01-08 від 01.08.2019 зарахували грошові кошти у розмірі 2 579 136,00 грн. (вартість повернутого товару) в якості попередньої оплати за договором поставки № 01 -08 від 01.08.2019.
На момент досягнення сторонами такої домовленості (08.08.2019) ПП "Аслан-Текстиль" складено розрахунки коригування на повернення товару № 36, №35, № 34, № 33, № 32, №31, №30, № 29, №28, № 27, № 26, № 19, № 18, № 17, № 16, № 15 до податкових накладних на загальний обсяг постачання 2 149 280 грн., сума ПДВ 429 856 грн.
Факт можливості коригування податкових зобов`язань при зарахуванні оплати за один товар в рахунок оплати вартості іншого не оплаченого покупцем товару та порядок такого коригування підтверджується висновками, викладеними Державною фіскальною службою України в податкових консультаціях від 23.08.2018 №3666/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, від 05.02.2019 №401/6/99-99-15-03-02-15/ІПК та №403/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, за змістом яких якщо постачальником - платником ПДВ на дату отримання попередньої (авансової) оплати за товар № 1 були визначені податкові зобов`язання з ПДВ та надалі за домовленістю сторін зобов`язання з поставки такого товару припиняється та попередня (авансова) оплата зараховується в рахунок оплати товару № 2, то постачальник - платник ПДВ на дату досягнення такої домовленості має право скласти розрахунок коригування до податкової накладної, складеної на дату отримання такої попередньої (авансової) оплати, та зменшити нараховану суму податкових зобов`язань з ПДВ. Складання такого розрахунку коригування здійснюється на дату підписання документа, на підставі якого кошти, отримані за товар № 1 будуть зараховані в рахунок оплати вартості товару №2. ПДВ нараховуються у випадку здійснення операцій, які є об`єктом оподаткування ПДВ, що визначені п. 185.1 ст. 185 ПК України. До таких операцій належать, зокрема, операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України (в редакції, чинній на дату зупинення реєстрації податкової накладної) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.7 статті 201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Згідно п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Оскільки між ПП "Аслан-Текстиль" та ПП "Сіад-Сервіс" було укладено Додаткову угоду № 1 від 08.08.2019 до Договору поставки № 01-08 від 01.08.2019, щодо зарахування, у якості попередньої оплати за договором поставки № 01-08 від 01.08.2019, грошових коштів у розмірі 2555136,00 гривень та 24000,00 гривень, які ПП "Аслан-Текстиль" було зобов`язане сплатити на підставі Повернення товару від 25.07.2019 року, фактично було змінено напрямок використання вказаних грошових коштів. Тобто, останні набули статусу попередньої оплати.
Тому, ПП "Аслан-Текстиль" складено і зареєстровано податкові накладні № 37 та № 229 від 08.08.2019 на дату зміни напрямку використання грошових коштів у відповідності до керуючись вимогами ст. 201 ПК України.
Першою подією для реєстрації податкових накладних в ЄРПН, в даному випадку, слугувала додаткова угода № 1 від 08.08.2019 до Договору поставки № 01-08 від 01.08.2019, якою змінено напрямок використання грошових коштів, з заборгованості за повернутий товар на попередню оплату згідно Договору поставки № 01-08 від 01.08.2019.
З огляду на фактичну зміну суми компенсації за повернутий товар, оскільки грошові кошти у розмірі 2555136,00 гривень та 24000,00 гривень, відповідно до додаткової угоди № 1 до договору поставки № 01-08 від 01.08.2019, зараховано у якості попередньої оплати за договором поставки №01-08 від 01.08.2019, на виконання вимог статті 192 ПК України, ПП "Аслан-Текстиль" скориговано податкові зобов`язання, шляхом складання Розрахунків коригувань від 08.08.2019, зокрема: № 15, № 16, № 17, № 18, № 19, № 26, № 27, № 28, № 29, № 30, № 31, № 32, № 33, № 34, № 35, № 36.
Вказані розрахунки коригування надісланні ПП "Сіад-Сервіс" та зареєстровані останнім в Єдиному реєстрі податкових накладних.
30.08.2019 року, на підставі Додаткової угоди № 2 до Договору поставки № 01-08 від 01.08.2019 Сторони розірвали Договір поставки № 01-08 від 01.08.2019.
Відповідно до п. 3 вказаної Додаткової угоди № 2 Сторони дійшли згоди, що Постачальник зобов`язаний повернути Покупцю кошти в сумі 2579136,00 гривень, які зберігались в Постачальника в якості авансового платежу за Товар, що повинен був поставитись на підставі Специфікації № 1 від 01.08.2019, в строк до 31.12.2021 року.
Протягом 2020-2021 років ПП "Аслан-Текстиль", на виконання умов додаткової угоди №2 до Договору поставки № 01-08 від 01.08.2019, частково повернуто суму попередньої оплати у розмірі 1 983 248 гривень, що підтверджується платіжними дорученнями, зокрема: №865 від 23.12.2020 р. на суму 997 920,00 грн.; №189 від 19.03.2021 р. на суму 333 360,00 грн.; №248 від 13.04.2021 р. на суму 152 000,00 грн.; №378 від 21.05.2021 р. на суму 499 968,00 грн.
У зв`язку з поверненням попередньої оплати, на виконання вимог статті 192 ПК України, ПП "Аслан-Текстиль" скориговано податкові зобов`язання, шляхом складання Розрахунків коригувань до податкової накладної № 37 від 08.08.2019 зокрема: Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №162 від 23.12.2020; Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №66 від 19.03.2021; Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №68 від 13.04.2021; Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №67 від 21.05.2021. Вказані розрахунки коригування надісланні ПП "Сіад-Сервіс" та зареєстровані останнім в Єдиному реєстрі податкових накладних.
15.06.2021 ПП "Аслан-Текстиль" надано відповідь на запит відповідача про надання інформації б/н від 10.06.2021, що підтверджується відміткою про отримання посадовими особами відповідача, якими проводилась перевірка.
З урахуванням наведеного апеляційний суд погоджується із висновком суду першої інстанції про безпідставність висновку акту перевірки про те, що до перевірки не надано та перевіркою не встановлено будь-яких первинних документів на повернення товару на адресу ПП "Аслан-Текстиль" чи повернення коштів в сумі 2555136 грн 08.08.2019 на адресу ПП "Сіад-Сервіс".
Відповідно до Акту перевірки ПП "Аслан-Текстиль" порушено вимоги підпункту 39.4.2 пункту 39.4 стати 39 ПК України, пункту 4 розділу І та пункту 24 розділу IV Порядку складання Звіту про контрольовані операції, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 18.01.2016 №8, що виявилось у несвоєчасному поданні уточнюючого звіту до звіту про контрольовані операції за 2018 рік, з огляду на те, що законодавчі вимоги щодо подання у строк до 30.09.2019 уточнюючого звіту до звіту про контрольовані операції виконано ПП "Аслан-Текстиль" лише 02.06.2020 року.
Водночас, відповідачем не заперечується те, що сам Звіт про контрольовані операції за 2018 рік подано ПП "Аслан-Текстиль" своєчасно, тобто до 30.09.2019 року.
Відповідачем прийнято ППР від 23.07.2021 №8211/2201-0701, згідно з яким, на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 та пункту 120.6 статті 120 ПК України до ПП "Аслан-Тскстиль" застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі одного прожиткового мінімуму для Працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожен календарний день несвоєчасного подання звіту (245 днів) у загальній сумі 431 690 грн.
Згідно Акта перевірки, господарські операції здійснені ПП "Аслан-Текстиль" з "Aslan Giyim Sanayi Vе Ticaret Limited Sirketi" у 2018 та 2019 роках, визнаються контрольованими згідно з пп. а) пп. 39.2.1.1. п. 39.2, абз. 2, 3. пп 39.2.1.7. п. 39.2 ст. 39 ПК України.
Звіт про контрольовані операції за 2018 подано до ДПС 30.09.2019. Загальна сума контрольованої операції відображена у звіті 96005501 грн. Уточнюючий звіт про контрольовані операції за 2018 подано до ДПС 02.06.2020, загальна сума контрольованої операції відображена у звіті 96 045 501 грн.
Згідно Акту перевірки, звіти про контрольовані операції за 2018 та 2019 звітні роки подано своєчасно, відповідно до вимог ПК України.
У відповідь на запит до відповідача  від 08.06.2021 про надання пояснень щодо встановлених розбіжностей суми контрольованої операції в звіті за 2018 рік ПП "Аслан-Тскстиль" надано пояснення за змістом яких товар розмитнений за митною декларацією від 16.05.2018 № UA400030/2018/008712 оприбутковано за вартістю 662294,67 грн. Внаслідок арифметичної помилки, в Звіт про контрольовані операції включено суму в розмірі 622 295,00 грн, замість необхідної 662 295,00 грн. Вказана помилка була виправлена самостійно платником податків в уточнюючому Звіті про контрольовані операції за 2018 рік та подано до ДПС 02.06.2020.
Відповідно до пп. 39.4.2.1. ст. 39 ПК України - у звіті про контрольовані операції зазначається інформація про всі контрольовані операції, здійснені платником податків у звітному періоді.
У разі якщо платником податку виявлено, що у раніше поданому звіті про контрольовані операції інформація надана не в повному обсязі, містить помилки або недоліки, такий платник податків має право подати: новий звіт до закінчення граничного строку подання звіту про контрольовані операції за такий самий звітний період; уточнюючий звіт у разі його подання після закінчення граничного строку для відповідного звітного періоду.
Подання платником податку уточнюючого звіту про контрольовані операції не звільняє від відповідальності, передбаченої підпунктами 120.4 і 120.6 статті 120 цього Кодексу.
Згідно з пп. 120.4 ст. 120 ПК України, відповідальність настає за не включення до поданого звіту про контрольовані операції інформації про всі здійснені протягом звітного періоду контрольовані операції та/або невключення до поданого звіту в розрізі країн міжнародної групи компаній інформації відповідно до вимог статті 39 цього Кодексу.
Відповідно до пп. 120.6 ст. 120 ПК України, відповідальність настає за несвоєчасне подання платником податків звіту про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення, та/або глобальної документації з трансфертного ціноутворення (майстер- файлу), та/або звіту у розрізі країн міжнародної групи компаній, та/або повідомлення про участь у міжнародній групі компаній або несвоєчасне декларування контрольованих операцій у поданому звіті відповідно до вимог пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу.
Аналіз норм пп. 120.4 та пп. 120.6 ст. 120 ПК України свідчить, що ці пункти регулюють відповідальність за два різних правопорушення:
- не включення до поданого звіту про контрольовані операції інформації про всі здійснені протягом звітного періоду контрольовані операції (пп. 120.4 ст. 120 ПК України);
- несвоєчасне декларування контрольованих операцій у поданому звіті відповідно до вимог пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу (пп. 120.6 ст. 120 ПК України).
Підпунктом 39.4.2.1 пункту 39.4 ст. 39 ПК України та п. 2 розділу 1 "Порядку складання звіту про контрольовані операції", затвердженому Наказом Мінфіну України № 8 від 18.01.2016 передбачена можливість здійснювати виправлення помилок в поданому звіті про контрольовані операції шляхом подання уточнюючого звіту як до закінчення терміну звітування, так і після.
Уточнення позивачем по Звіту від 30.09.2019 не може розглядатись як "несвоєчасне декларування" і не може тягти за собою застосування штрафних санкцій, передбачених пп. 120.6 ст. 120 ПК України.
До Звіту про контрольовані операції за 2018 рік була включена операція за придбаний товар розмитнений за митною декларацією від 16.05.2018 №UА400030/2018/008712 оприбутковано за вартістю 662 294,67 грн, але помилково в звіт включена сума 622 295,00 грн, що спричинило розбіжність в вартості фактично придбаного товару та відображеного в звіті в розмірі 40 000,00 грн.
Як доречно зауважив суд першої інстанції, станом на момент вчинення правопорушення, стаття 120 ПК України не містила п. 120.6, а тому Позивач не міг його порушити.
Згідно з пунктом 39.4. статті 39 ПК України (в редакції, яка діяла до 30.09.2019) платники податків, які у звітному році здійснювали контрольовані операції, зобов`язані подавати звіт про контрольовані операції центральному органу виконавчої влади, що реалізовує державну податкову і митну політику, до 01 жовтня року, що настає за звітним, засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".
У звіті про контрольовані операції зазначається інформація про всі контрольовані операції, здійснені платником податків у звітному періоді.
У разі якщо платником податків виявлено, що у раніше поданому звіті про контрольовані операції інформація надана не в повному обсязі, містить помилки або недоліки, такий платник має право подати:
- Новий звіт до закінчення граничного строку подання звіту про контрольовані операції за такий самий період;
- Уточнюючий звіт у разі його подання після закінчення граничного строку для відповідного звітного періоду.
Подання платником податків уточнюючого звіту про контрольовані операції не звільняє від відповідальності передбаченої підпунктами 120.3 та 120.4 статті 120 Кодексу.
Згідно п.120.3 ст.120 ПК України (в редакції, яка діяла до 30.09,2019) встановлено відповідальність за неподання платником податків звіту про контрольовані операції (уточнюючого звіту) та/або документації з трансфертного ціноутворення або не включення до такого звіту інформації про всі здійснені протягом звітного періоду контрольовані операції відповідно до вимог пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу та тягне за собою накладення штрафу (штрафів) у розмірі:
- 300 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, - у разі неподання звіту про контрольовані операції;
- 1 відсотка суми контрольованих операцій, не задекларованих у поданому звіті про контрольовані операції, але не більше 300 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на І січня податкового (звітного) року, за всі не задекларовані контрольовані операції;
- 3 відсотки суми контрольованих операцій, щодо яких не була подана документація, визначена підпунктами 39.4.6 та 39.4.8 пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу, але не більше 200 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за всі контрольовані операції, здійснені у відповідному звітному році.
Сплата таких фінансових санкцій (штрафів) не звільняє платника податків від обов`язку подання звіту про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення.
Неподання платником податків звіту про контрольовані операції (уточнюючого звіту) та/або документації з трансфертного ціноутворення після спливу 30 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати штрафу (штрафів), передбаченого цим пунктом, - тягне за собою накладення штрафу у розмірі 5 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожен календарний день неподання звіту про контрольовані операції (уточнюючого звіту) та/або документації з трансфертного ціноутворення.
Згідно пункту 120.4 статті 120 ПК України (в редакції, яка діяла до 30.09.2019) встановлено, що несвоєчасне подання платником податків звіту про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення або несвоєчасне декларування контрольованих операцій у поданому звіті відповідно до вимог пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу тягне за собою накладення штрафу (штрафів) у розмірі:
- одного розміру прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожний календарний день несвоєчасного подання звіту про контрольовані операції, але не більше 300 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року;
- одного розміру прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожний календарний день несвоєчасного декларування контрольованих операцій в поданому звіті про контрольовані операції у разі подання уточнюючого звіту, але не більше 300 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року;
- двох розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожний календарний день несвоєчасного подання документації з трансфертного ціноутворення, визначеної підпунктами 39.4.6 та 39.4.8 пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу, але не більше 200 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року.
Отже, станом на час виникнення спірних правовідносин, стаття 120 ПК України містила 2 пункти (п. 120.3 та п. 120.4), якими встановлювалась відповідальність за порушення вимог п. 39.4 статті 39 ПК України, при цьому:
- Пунктом 120.3 ст. 120 ПК України, встановлено відповідальність за 3 види порушення, пов`язаних із недотриманням платниками податків вимог ПК України в частині здійснення контролю за трансфертним ціноутворенням (контрольованими операціями), а саме:
1) неподання платником податків звіту про контрольовані операції (уточнюючого звіту);
2) неподання документації з трансфертного ціноутворення;
3) не включення до такого звіту інформації про всі здійснені протягом звітного періоду контрольовані операції.
- Пунктом 120.4 ст. 120 ПК України встановлено відповідальність за 3 види порушення, пов`язаних із недотриманням платниками податків вимог ПК України в частині здійснення контролю за трансфертним ціноутворенням (контрольованими операціями), а саме:
1) несвоєчасне подання платником податків звіту про контрольовані операції;
2) несвоєчасне подання документації з трансфертного ціноутворення;
3) несвоєчасне декларування контрольованих операцій у поданому звіті.
З 23.05.2020 набрав чинності Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві" № 466-ІХ від 16.01.2020, яким доповнено статтю 120 ПК України пунктом 120.6.
Тобто, починаючи з 23.05.2020 у ПК України з`явилась норма - пункт 120.6 статті 120, яка встановлює відповідальність платника податків у вигляді штрафу за неподання звіту про контрольовані операції, та/або документації з трансфертного ціноутворення, та/або глобальної документації з трансфертного ціноутворення (майстер-файлу), та/або звіту у розрізі країн міжнародної групи компаній, та/або повідомлення про участь у міжнародній групі компаній або несвоєчасне декларування контрольованих операцій у поданому звіті.
Відповідно до статті 58 Конституції України, закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.
Ніхто не може відповідати за діяння, які на час їх вчинення не визнавалися законом як правопорушення.
В рішенні Конституційного Суду України від 09.02.1999 № 1/99 зазначено, що частину першу статті 58 Конституції України щодо дії нормативно - правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.
Отже, з 23.05.2020 статтю 120 ПК України доповнено пунктом 120.6, який на момент вчинення позивачем порушення у виді несвоєчасного декларування контрольованої операції у поданому звіті про контрольовані операції за 2018 звітний рік та застосування за це штрафних санкцій у 2019 році не існував, що вказує на відсутність законних підстав для застосування до позивача штрафних санкцій на підставі пункту 120.6 статті 120 ПК України (у редакції з 23.05.2020).
В Акті перевірки зазначено, що перевіркою встановлено, що в порушення вимог п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, 198.3 ст. 198 ПК України ПП "Аслан-Текстиль" завищено податковий кредит в загальній сумі 52 909 грн за лютий 2021 року в результаті віднесення до його складу штрафної санкції - демереджу за неналежне виконання умов договору, що не включається до бази оподаткування ПДВ поставлених послуг.
Проаналізувавши зміст актів наданих послуг, вбачається, що підприємством до бази оподаткування по податковій накладній №6 від 15.02.2021 на суму ПДВ у розмірі 51121,58 грн та до податкової накладної від 25.02.2021 р. в сумі 1787,55 грн включено суму штрафних санкцій (демереджі).
Відповідно до статті 149 Кодексу торговельного мореплавства України (КТМУ) угодою сторін може бути встановлений додатковий після закінчення терміну навантаження (розвантаження) час очікування судном закінчення вантажних робіт (контрсталійний час) і розмір плати перевізнику за простій судна протягом контрсталійного часу (демередж), а також винагорода за закінчення навантаження (розвантаження) до закінчення стадійною часу (диспач).
Згідно статті  183 КТМУ штраф за контрсталійний час суден стягується в безспірному (безакцептному) порядку після подання відправнику або одержувачу вантажу розрахунку стадійного часу і суми штрафу ().
Статтею 193 Господарського кодексу України (ГК України) визначено, що суб`єкти господарювання та інші учасники господарських відносин повинні виконувати господарські зобов`язання належним чином відповідно до закону, інших правових актів, договору, а за відсутності конкретних вимог щодо виконання зобов`язання - відповідно до вимог, що у певних умовах звичайно ставляться. Кожна сторона повинна вжити усіх заходів, необхідних для належного виконання нею зобов`язання, враховуючи інтереси другої сторони та забезпечення загальногосподарського інтересу. Порушення зобов`язань є підставою для застосування, господарських санкцій, передбачених ГК України, іншими законами або договором.
Стаття 230 ГК України штрафними санкціями у ГК України визначає господарські санкції у вигляді грошової суми (неустойка, штраф, пеня), яку учасник господарських відносин зобов`язаний сплатити у разі порушення ним правил здійснення господарської діяльності, невиконання або неналежного виконання господарського зобов`язання.
Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПК України.
Згідно з пунктом 188.1 статті 188 ПК України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.
Таким чином, кошти, які сплачує судновласнику фрахтівник як суму штрафу за простій судна під вантажними операціями понад час (демередж), не включаються до бази оподаткування ПДВ.
Відповідно п. 198.3 ст. 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи): ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Згідно пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г)  ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;
г) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Верховний Суд у постанові від 20.06.2019 року по справі №815/4492/16 (адміністративне провадження №К/990138045/18) надаючи оцінку щодо правомірності застосування норм матеріального права у подібних правовідносинах, прийшов до висновку, що сума демереджу не включається до бази оподаткування ПДВ.
З урахуванням наведеного, апеляційний суд погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що штрафні санкції не відносяться до складу податкового кредиту, натомість твердження позивача, що демередж - це не штрафні санкції, а додаткова плата за послуги, є лише припущеннями та не відповідають нормі матеріального права.
Враховуючи наведене, колегія суддів вважає обґрунтованим висновки акту перевірки про порушення ПП "Аслан-Текстиль" вимог п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, 198.3 ст. 198 ПК України шляхом завищення податковий кредит в загальній сумі 52 909 грн за лютий 2021 року в результаті віднесення до його складу штрафної санкції - демереджу, що свідчить про необхідність скасування податкового повідомлення-рішення Форми "В4" №8210/2201-0701 від 23.07.2021 в сумі 3034587,00 грн.
З урахуванням наведеного, апеляційний суд погоджується із висновком суду першої інстанції про протиправність та необхідність скасування податкових повідомлень-рішень Форми "Р"   від 23.07.2021 №8209/2201-0701, Форми "ПС" від 23.07.2021 №8211/2201-0701 та Форми "В4" від 23.07.2021 № 8210/2201-0701 у вказаній частині.
На підставі викладеного, судова колегія вважає, що суд першої інстанції  правильно встановив обставини справи та ухвалив рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права і прийшов до обґрунтованого висновку про часткове задоволення позовних вимог, а доводи апеляційної скарги не спростовують висновки суду першої інстанції.
Згідно з пунктом 1 частини 1 статті 315 та статті 316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.     
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а  рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2021 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі   18 січня 2022 року.

Головуючий	 	 	Залімський І. Г.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Сушко О.О.    Мацький Є.М.