ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

02 лютого 2022 року 	м. Дніпро	справа № 280/8155/20	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Олефіренко Н.А. (доповідач),
суддів:  Білак С.В., Шальєвої В.А.,       
розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 11.02.2021 в адміністративній справі №280/8155/20 за позовом  Селянського (фермерського) господарства "Славутич"  до  Головного управління ДПС у Запорізькій області   про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,- 
ВСТАНОВИВ:
Селянське (фермерське) господарство “Славутич” звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області, в якому позивач просив:
визнати протиправним та скасувати Наказ Головного Управління Державної податкової служби у Запорізькій області №1915 "Про проведення фактичної перевірки" від 21 серпня 2020 року.
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення про застосування фінансових санкцій від 30 вересня 2020 року №00103207171, прийняте Головним управлінням ДПС у Запорізькій області.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що на підставі наказу ГУ ДПС у Запорізькій області № 1915 від 21 серпня 2020 року “Про проведення фактичної перевірки” проведено таку перевірку, за результатами якої 30 вересня 2020 року складене податкове повідомлення-рішення про застосування фінансових санкцій № 00103207171 на суму 500 000,00 грн. Позивач зазначає, що вважає протиправним як сам порядок проведення перевірки так і застосування штрафу. Вказує, що у наявних у позивача документах не міститься конкретної інформації про порушення вимог законодавства передбачених підпунктами 80.2.2, 80.2.5, 80.2.7 пункту 80.5 статті 80 ПК України. Таку  інформацію до моменту призначення проведення фактичної перевірки позивача, відповідач повинен був встановити (виявити) у визначений законом спосіб до винесення наказу № 1915 від 21 серпня 2020 року. Зважаючи на вищенаведене та виходячи з аналізу змісту наказу ГУ ДПС у Запорізькій області № 1915 від 21 серпня 2020 року, який не містить в собі будь-якого посилання на отриману відповідачем в установленому законодавством порядку інформацію про факти, які б свідчили про можливі порушення законодавства саме СФГ “Славутич”, позивач вважає, що призначення проведення фактичної перевірки позивача було безпідставним та відповідно незаконним, оскільки державні органи зобов`язанні діяти у чіткій відповідності до вимог закону, що в даному випадку відповідачем не було дотримано. У відповідача на момент видання наказу на проведення фактичної перевірки була відсутня інформація, яка свідчить про можливі порушення платником  податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення контролю за додержанням суб`єктом господарювання вимог законодавства, які є обов`язковими при виробництві, обліку, зберіганні, використанні та транспортуванні пального, наявності супровідних документів на товар (прибуткових, товарно-транспортних, видаткових та акцизних накладних), виявлення порушень у сфері виробництва і обігу пального, а отже, у податкового органу були відсутні підстави для призначення фактичної перевірки щодо СФГ “Славутич” з вказаних питань. Крім того, вказує, що разом з цим у наказі на проведення фактичної перевірки № 1915 від 21 серпня 2020 року зазначена адреса місцезнаходження СФГ “Славутич”. Однак за цією адресою позивач зберігання пального не здійснює. А тому, вказані обставини спростовують доводи контролюючого органу про наявність за вказаною адресою місця зберігання пального. При цьому, адреса, за якою здійснено фактичну перевірку - Запорізька область, Гуляйпільський р-н, с. Полтавка, вул. Жилінської, б. 13А не ідентифіковано як таку, яка має відношення до місця провадження господарської діяльності і місця зберігання пального. Враховуючи наведене вище позивач вважає, що відповідачем недотримано вимог статей 80, 81 ПК України в частині порядку проведення перевірки. З системного аналізу чинних норм законодавства позивач вважає, що застосування до суб`єкта господарювання штрафу у розглянутому випадку є неправомірним, держава не додержалась позитивного обов`язку, встановленого законом, щодо строку для запровадження змін до ліцензування діяльності не надавши час на приведення діяльності у відповідність до вимог закону, при прийнятті оскаржуваного рішення відповідачем не застосована імперативна норма щодо звільнення від відповідальності за відсутності ліцензійних умов (які були необхідні), отже відповідачем допущене незаконне та непропорційне втручання у право на мирне володіння майном згідно статті 1 Протоколу Першого до Конвенції, що є підставою для задоволення позову. 
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 11.02.2021 позовні вимоги задоволені.
Не погоджуючись з таким рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що згідно податкової інформації, яка надійшла від платників та міститься в базах даних: АІС “Податкових блок”, ІТС “Єдине вікно подання електронної звітності” в Реєстрі операцій обсягів пального (СЕА РПСЕ), Реєстру акцизних накладних, Єдиному державному реєстрі суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним), -  встановлено, що протягом травня-липня 2020 року СФГ “СЛАВУТИЧ” отримував через пересувні акцизні склади ТОВ “НК”НАФТА ГРУП” значні обсяги пального (дизельне паливо код УКТ ЗЕД 2710194300) з доставкою на адресу АДРЕСА_1 , при цьому реєстрація акцизного складу за цією адресою відсутня, ліцензія на право оптової, роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального СФГ “СЛАВУТИЧ” на цю адресу не отримувалась.  Зазначає, що позивач не повідомив про місце провадження діяльності за адресою: АДРЕСА_1 , та в період з 20 травня 2020 року за зазначеною адресою здійснював зберігання пального за відсутності відповідної ліцензії. Наявна податкова інформація свідчить про порушення вимог законодавства в частині обігу пального. На думку відповідача, фахівцями податкового органу дотримано всіх вимог статті 81 ПК України, що підтверджує повне право для проведення фактичної перевірки, та обов`язок платника щодо надання документів, пов`язаних з предметом перевірки. Таким чином, правомірність оскаржуваного Наказу №1915 ГУ ДПС у Запорізькій області підтверджують як фактичні обставини так і документальні докази у справі. Зважаючи на фактичні обставини та вимоги законів України, Відповідач як контролюючий орган та орган ліцензування зобов`язаний з 01 липня 2019 року здійснювати контроль за дотриманням Закону №481 з питань ліцензування обігу пального. Відповідач вважає, що платники мали достатньо часу — з грудня 2018 року по квітень 2020 року сплатити 780 гривень та подати заяву для отримання ліцензії на зберігання пального. Таким чином, правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень підтверджують як фактичні обставини так і документальні докази. 
Разом з цим, представником відповідача заявлено клопотання про заміну первісного відповідача Головного управління ДПС у Запорізькій області (код ЄДРПОУ 43143945) правонаступником Головним управлінням ДПС у Запорізькій області (код ЄДРПОУ 44118663).
Суд приходить до висновку про обґрунтованість заяви, з огляду на наступне.
Постановою Кабінету Міністрів України № 893 від 30.09.2020  ліквідовано як юридичні особи публічного права територіальні органи Державної податкової служби за переліком згідно з додатком, в тому числі Головне управління ДПС у Запорізькій області.
Абзацом третім пункту 2 цієї  постанови  установлено, що права та обов`язки територіальних органів Державної податкової служби, що ліквідуються відповідно до пункту 1 цієї  постанови, переходять Державній податковій службі та її територіальним органам у межах, визначених положеннями про Державну податкову службу та її територіальні органи.
Наказом Державної податкової служби України від 30.09.2020 № 529 утворено як відокремлені підрозділи Державної податкової служби територіальні органи за переліком згідно з додатком, в тому числі й Головне управління ДПС у Запорізькій області.
Відповідно до Положення про Головне управління ДПС у Запорізькій області, затверджене наказом ДПС № 643 від 12.11.2020, Головне управління ДПС у Запорізькій області є правонаступником майна, прав та обов`язків Головного управління ДПС у Запорізькій області (код ЄДРПОУ 43143945).
Наказом ДПС № 755 від 24.12.2020 наказано розпочати з 01.01.2021 здійснення територіальними органами ДПС, утвореними як відокремлені підрозділи згідно з наказом ДПС від 30.09.2020 № 529, повноважень та функцій територіальних органів ДПС, що ліквідуються відповідно до пункту 1 постанови № 893.
Статтею 52 КАС України  встановлено, що у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
Зважаючи на викладене, наявні правові підстави для здійснення заміни відповідача Головного управління ДПС у Запорізькій області (код ЄДРПОУ 43143945) правонаступником Головним управлінням ДПС у Запорізькій області (код ЄДРПОУ 44118663).
Відповідно до п. 3 ч. 1  ст. 311 КАС України  суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що   21 серпня 2020 року ГУ ДПС у Запорізькій області видано наказ №1915 “Про проведення фактичної перевірки” щодо СФГ “СЛАВУТИЧ” (код ЄДРПОУ 30000900).
21 серпня 2020 року ГУ ДПС у Запорізькій області видані направлення на перевірку №382 та №383.
За результатами проведеної перевірки відповідачем складено Акт №0627/08-01-05/30000900 від 07 вересня 2020 року, який зареєстровано в органі ДПС за місцем здійснення діяльності суб`єкта господарювання.
В Акті №0627/08-01-05/30000900 від 07 вересня 2020 року зазначено: “…11. Перевіркою встановлено факт реалізації (зберігання) товарів (алкогольних напоїв, тютюнових виробів пального)., а саме: згідно пояснень керівника ОСОБА_1 СФГ "СЛАВУТИЧ” в господарській діяли використовує ПМП: - Дизельне паливо, яке зберігається в спеціальній ємності (бочки) об`ємом 30т, відпуск здійснюється по лічильнику… 12. Облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації (адреса, реквізити довідки про внесення місця зберігання в ЄДР): за даними бухгалтерського обліку та поясненнями керівника ОСОБА_1 залишки станом на 26.08.2020 складають: дизельне паливо - 14580л…В ході проведення перевірки місць зберігання ПММ на СФГ "СЛАВУТИЧ” за адресою: 70240, ЗАПОРІЗЬКА ОБЛАСТЬ, ГУЛЯЙПІЛЬСЬКИЙ РАЙОН, С.ПОЛТАВКА, ВУЛ. ЖИЛІНСЬКОЇ, БУД. 13-А на дату проведення перевірки, а саме 26.08.2020 року встановлено наступне: 3.1. Під час здійснення фактичної перевірки місць зберігання ПММ на СФГ "СЛАВУТИЧ" за адресою 70240, ЗАПОРІЗЬКА ОБЛАСТЬ, ГУЛЯЙПІЛЬСЬКИЙ РАЙОН, С.ПОЛТАВКА, ВУЛ. ЖИЛІНСЬКОЇ, БУД. 13-А, зафіксовано фактичні залишки пального згідно даних бухгалтерського обліку…Відповідно до ч.20 ст.15 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирт етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального” від 19.12.1995 №481/95-ВР зі змінами та доповненнями (в редакції Закону, що діяла на момент вчинення порушення) “Роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами, або пальним моя здійснюватися суб`єктами господарювання (всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності них ліцензій на роздрібну торгівлю”. У перевіряємому періоді СФГ "СЛАВУТИЧ" не здійснювало реалізації ПММ. ПММ використовувалися виключно у господарській діяльності…”. 
У висновках Акту №0627/08-01-05/30000900 від 07 вересня 2020 року зазначено: “…Перевіркою встановлено, що СФГ "СЛАВУТИЧ" за місцем провадження діяльності зі зберігання пального (Ємкості) за адресою: 70240, ЗАПОРІЗЬКА ОБЛАСТЬ, ГУЛЯЙПІЛЬСЬКИЙ РАЙОН, С.ПОЛТАВКА, ВУЛ. ЖИЛІНСЬКОЇ, БУД. 13-А, порушено вимоги: ч.1, ч.8, ч.16 ст.15 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального” від 19.12.1995р. №481/95-ВР змінами та доповненнями, а саме: зберігання пального в період з 01.05.2020р. до 04.09.2020р. (включно) без отримання ліцензії на право зберігання пального…”.
Один примірник Акту №0627/08-01-05/30000900 від 07 вересня 2020 року надісланий на адресу СФГ "СЛАВУТИЧ" у зв`язку з неможливістю вручення та підписання акту фактичної перевірки, про що складено Акт №611/08-01-05-12/30000900 від 07 вересня 2020 року неможливості вручення та підписання акту фактичної перевірки.
30 вересня 2020 року на підставі Акта  перевірки №0627/08-01-05/30000900 від 07 вересня 2020 року ГУ ДПС у Запорізькій області винесено податкове повідомлення-рішення, яким до СФГ "СЛАВУТИЧ" застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 500000,00 грн.
Не погоджуючись з прийнятим наказом Головного Управління Державної податкової служби у Запорізькій області №1915 "Про проведення фактичної перевірки" від 21 серпня 2020 року та податковим повідомленням-рішенням про застосування фінансових санкцій від 30 вересня 2020 року №00103207171 Селянське (фермерське) господарство “Славутич” звернулось з даною позовною заявою до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відповідальність яка наступає за зберігання пального без ліцензії повинна бути застосована у випадку фактичного зберігання такого пального по факту. В акті перевірки визначено, що під час здійснення фактичної перевірки місць зберігання ПММ на СФГ "СЛАВУТИЧ" за адресою 70240, ЗАПОРІЗЬКА ОБЛАСТЬ, ГУЛЯЙПІЛЬСЬКИЙ РАЙОН, С.ПОЛТАВКА, ВУЛ. ЖИЛІНСЬКОЇ, БУД. 13 А, зафіксовано фактичні залишки пального згідно даних бухгалтерського обліку (відомість придбання т використання ДП). Отже, перевірка даних бухгалтерського обліку не є фактичною перевіркою пального у ємкості. Більш того, сам податковий орган у Акті перевірки  робить зауваження на тому, що вимірювання об`єму не проводилося, а відтак податковим органом не встановлено фактичну наявність у позивача дизельного пального. В даному випадку, контролюючим органом порушено порядок призначення та проведення податкової перевірки, а Акт перевірки є недопустимим доказом, оскільки складений з порушення порядку встановленого   Податковим кодексом України та сама перевірка наявності пального у позивача контролюючим органом не здійснена. За введення некаретного бухгалтерського обліку, податковий кодекс передбачає від повільність, але не визначену Законом України №481. А відтак, висновки акту фактичної перевірки №0627/08-01-05/30000900 від 07 вересня 2020 року не можуть бути покладені в основу жодних рішень контролюючого органу, в тому числі і в основу спірного податкового повідомлення   рішення від 30 вересня 2020 року №00103207171.
Колегія суддів з таким висновком суду першої інстанції не погоджується з наступних підстав.
Так, відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України.
Пунктом 61.1 статті 61 ПК України визначено, що податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно п. 62.1.3 статті 62.1 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Відповідно до п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно статті 80 ПК України, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Відповідно до статті 83 ПК України передбачено, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.
Згідно з пунктом 85.2 статті 85 ПК України, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема, дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК).
Глава 8 розділу II ПК визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. Зокрема, встановлюється чітке розмежування щодо порядку допуску до виїзних та невиїзних перевірок, а також щодо місця проведення зазначених перевірок.
При цьому приписи ПК в цій частині установлюють і певні правила поведінки при здійсненні перевірки як для суб`єкта владних повноважень, так і для платника податків, чітке дотримання яких вимагається задля забезпечення балансу між публічними і приватними інтересами.
Обставини справи, які б свідчили про недопуск позивачем посадових осіб контролюючого органу до проведення виїзної перевірки, судом не встановлено і відповідних доказів матеріали справи не містять.
Пунктом 19 частини першої статті 4 КАС визначено, що індивідуальний акт - акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.
В абзаці 4 пункту 1 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 23 червня 1997 року N 2-зп у справі N 3/35-313 вказано, що "… за своєю природою ненормативні правові акти, на відміну від нормативних, встановлюють не загальні правила поведінки, а конкретні приписи, звернені до окремого індивіда чи юридичної особи, застосовуються одноразово й після реалізації вичерпують свою дію".
У пункті 5 Рішення Конституційного Суду України від 22 квітня 2008 року N 9-рп/2008 в справі N 1-10/2008 вказано, що при визначенні природи "правового акта індивідуальної дії" правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що "правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії)" стосуються окремих осіб, "розраховані на персональне (індивідуальне) застосування" і після реалізації вичерпують свою дію.
Отже, у разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.
Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.
При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Водночас платник податку, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки, зокрема виїзної, щодо нього, має захищати свої права шляхом недопуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо ж допуск до податкової перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відтак, з огляду на наведене, позови платників податків, спрямовані на оскарження рішень (у тому числі наказів про призначення перевірки), дій або бездіяльності контролюючих органів щодо призначення та/або проведення перевірок можуть бути задоволені лише в тому разі, якщо до моменту ухвалення судового рішення не відбулося допуску посадових осіб контролюючого органу до спірної перевірки. В іншому разі в задоволенні відповідних позовів має бути відмовлено, оскільки правові наслідки оскаржуваних дій за таких обставин є вичерпаними, а отже, задоволення позову не може призвести до відновлення порушених прав платників податків, оскільки після проведення перевірки права платника податків порушують лише наслідки проведення відповідної перевірки.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 13 березня 2018 року у справі № 804/1113/16, від 30 листопада 2018 року у справі № 808/1641/15 та від 12 березня 2019 року у справі № 826/630/15.
Таким чином, судова колегія вважає помилковим висновок суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування наказу ГУ ДПС у Запорізькій області № 1915 від 21.08.2020 року «Про проведення фактичної перевірки СФГ «Славутич».
Щодо податкового повідомлення-рішення про застосування фінансових санкцій від 30 вересня 2020 року №00103207171.
Статтею 1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 року №481/95-ВР (далі - Закон №481/95-ВР), у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, визначено, що ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ державного зразка, який засвідчує право суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку. Зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик. Місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування.
Приписами статті 15 Закону №481/95-ВР установлено, що ліцензії на право зберігання пального видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем розташування місць зберігання пального терміном на п`ять років.
Суб`єкти господарювання, які здійснюють роздрібну, оптову торгівлю пальним або зберігання пального виключно у споживчій тарі до 5 літрів, ліцензію на роздрібну або оптову торгівлю пальним або ліцензію на зберігання пального не отримують.
Крім цього, згідно Закону №481/95-ВР, для отримання ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального разом із заявою додатково подаються завірені заявником копії таких документів:
-документи, що підтверджують право власності або право користування земельною ділянкою, або інше передбачене законодавством право землекористування на земельну ділянку, на якій розташований об`єкт оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, чинні на дату подання заяви та/або на дату введення такого об`єкта в експлуатацію, будь-якого цільового призначення;
       - акт вводу в експлуатацію об`єкта або акт готовності об`єкта до експлуатації, або сертифікат про прийняття в експлуатацію закінчених будівництвом об`єктів, або інші документи, що підтверджують прийняття об`єктів в експлуатацію відповідно до законодавства, щодо всіх об`єктів у місці оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, необхідних для оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального;
       - дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки.
З вказаних вище положень законодавства випливає висновок, що отримувати ліцензію на право зберігання пального суб`єкт господарювання повинен тільки для стаціонарних цистерн/ємностей.
Відповідно до підпункту 14.1.6. пункту 14.1. статті 14 ПК України, акцизний склад - це:
а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів;
б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.
Не є акцизним складом:
а) приміщення відокремлених підрозділів розпорядника акцизного складу, які використовуються ним виключно для пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі маркованих марками акцизного податку горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу, а також для здійснення оптової та/або роздрібної торгівлі відповідно до отриманої розпорядником акцизного складу ліцензії;
б) приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.
в) приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання - платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам;
г) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої;
ґ) приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.
Відповідно пункту 10.6 у Додатку 11 до Порядку №1588 визначено Форму №20-ОПП "Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність", яке, згідно абзацу 5 пункту  63.3  статті  63 Податкового кодексу України  та пункту 8.4 розділу IIІ Порядку №1588 (у відповідній редакції), має бути поданим у відповідний контролюючий орган протягом 10 робочих днів після створення відокремленого підрозділу, реєстрації рухомого чи нерухомого майна чи відкриття об`єкта чи підрозділу, через які провадиться діяльність або які підлягають оподаткуванню.
Таким чином, відокремлений підрозділ юридичної особи (у т.ч. філія, представництво) є платником податків, який зобов`язаний стати на облік у контролюючих органах, повідомляти про всі об`єкти оподаткування і об`єкти пов`язані з оподаткуванням, через які здійснюється діяльність або щодо яких виникає обов`язок із сплати податків та зборів у відокремленого підрозділу шляхом подання до контролюючого органу повідомлення за формою №20-ОПП.
Юридична особа подає до контролюючого органу повідомлення за формою №20-ОПП щодо підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність юридичною особою, крім об`єктів оподаткування, відомості щодо яких надані до відповідних контролюючих органів відокремленими підрозділами такої юридичної особи в установленому порядку.
Частинами 1-3 статті 17 Закону №481/95-ВР передбачено, що за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями та тютюновими виробами, пальним та зберігання пального посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.
До суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі:
- надання послуг із зберігання пального іншим суб`єктам господарювання та/або реалізація пального іншим особам на підставі ліцензії на право зберігання пального, отриманої на підставі заяви виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки відповідно до статті 15 цього Закону, - 500 000 гривень;
- рішення про стягнення штрафів, передбачених частиною другою цієї статті, приймаються податковими органами та/або органом, який видав ліцензію на право виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями і тютюновими виробами та пальним, зберігання пального, та іншими органами виконавчої влади у межах їх компетенції визначеної законами України.
Як вбачається із матеріалів справи, підставою для проведення фактичної перевірки позивача, визначеної підпунктом 80.2.5. пунктом 80.2. статті 80 ПК України, стала наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Як вбачається з акту перевірки, за період з 01.05.2020 року по 04.0.2020 року контрагентами-постачальниками зареєстровані акцизні накладні на адресу СФГ «Славутич» з кодом операції « 3»: реалізація пального суб`єкту господарювання - неплатнику на фізичне відвантаження (відпуск) пального з акцизного складу пересувного, напрям використання « 0»  (а.с.59,61,63).
Апелянт зазначає, що  СФГ «Славутич»  повинен  одержати ліцензію на зберігання пального, має у власності ємності для зберігання пального, отриманого від постачальників, використовує  у господарській діяльності та наголошує, що до  позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 500  000,00 грн. за зберігання пального без наявності ліцензії у відповідності з чинним законодавством.
З матеріалів справи встановлено, СФГ «Славутич»  здійснювало зберігання одержаних від постачальників паливо-мастильних матеріалів  за адресою:  70240, ЗАПОРІЗЬКА ОБЛАСТЬ, ГУЛЯЙПІЛЬСЬКИЙ РАЙОН, С.ПОЛТАВКА, ВУЛ. ЖИЛІНСЬКОЇ, БУД. 13-А.
У зв`язку з вищезазначеним, колегія суддів вказує, що у позивача був обов`язок зареєструвати акцизний склад  у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, оскільки позивач здійснює зберігання пального на власних господарський територіях. 
Будь-яких Договорів на зберігання палива  на акцизних складах третіх осіб, які мають ліцензію на роздрібну торгівлю та зберігання пального, одержану у встановленому законом порядку, та мають зареєстрований акцизний склад позивачем не надано.
Рішення про застосування санкцій прийняте апелянтом на підставі акта про результати фактичної перевірки щодо контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального, наявності ліцензій, свідоцтв.
За п.4 ч. 1ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Керуючись ст.ст.  243,  250,  308,  311,  315,  317,  321,  322,  325,  329 КАС України, суд
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області задовольнити.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 11.02.2021 в адміністративній справі №280/8155/20 скасувати.
Прийняти нову постанову, якою в задоволені позовних вимог  Селянського (фермерського) господарства "Славутич"  до  Головного управління ДПС у Запорізькій області   про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відмовити. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої  статті 328 КАС України.
Повний текст виготовлено 04 лютого   2022 року.

Головуючий - суддя                                                                      Н.А. Олефіренко 

                               суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      В.А. Шальєва