ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 лютого 2022 р. 	Справа № 520/11160/21	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Мінаєвої О.М.
суддів: Калиновського В.А. ,  Кононенко З.О. 
за участю секретаря судового засідання  Лисенко К.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 30.08.2021 року, головуючий суддя І інстанції: Спірідонов М.О., м. Харків, повний текст складено 30.08.21 року у справі № 520/11160/21
за позовом              фермерського господарства «ЗІБОГ»           
до                                         Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, Державної податкової служби України                                                             
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, фермерське господарство «ЗІБОГ», звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, Державної податкової служби України, в якому просив суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Харківській області від 06.05.2021 р. № 2628450/33177040 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1 від 15.04.2021 р., поданої на реєстрацію фермерським господарством «ЗІБОГ»;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 1 від 15.04.2021 р., складену фермерським господарством «ЗІБОГ» датою її первинного подання фермерським господарством «ЗІБОГ» на реєстрацію.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 30.08.2021 року у справі № 520/11160/21 позов задоволено.
Скасовано рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Харківській області від 06.05.2021р. № 2628450/33177040 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1 від 15.04.2021 р., поданої на реєстрацію фермерським господарством «ЗІБОГ».
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 1 від 15.04.2021 р., складену фермерським господарством «ЗІБОГ» датою її первинного подання фермерським господарством «ЗІБОГ» на реєстрацію. 
Стягнуто з Головного управління Державної податкової служби у Харківській області на користь фермерського господарства «ЗІБОГ», сплачений судовий збір у сумі 2270,00 коп.
Відповідач, Головне управління Державної податкової служби у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, та порушення норм процесуального права, просить суд апеляційної інстанції рішення Харківського окружного адміністративного суду від 30.08.2021 року у справі № 520/11160/21 скасувати, та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог повністю.   
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на те, що реєстрацію поданої фермерським господарством «ЗІБОГ» податкової накладної № 1 від 15.04.2021 року, в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено з огляду на відповідність зазначеної в ній операції пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Оскільки разом з письмовими поясненнями щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, позивачем не було надано копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт,послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, а також розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, контролюючим органом було прийнято рішення № 2628450/33177040 від 06.05.2021 р., яким відмовлено у реєстрації вказаної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Посилаючись на те, що судом першої інстанції помилково визначено предметом доказування у справі дослідження господарської операції, а не відповідність наданих платником документів переліку, передбаченому Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 р. №1165, та Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, а також на те, що під час ухвалення оскаржуваного рішення відповідач діяв виключно у відповідності до вимог чинного законодавства, з огляду на що таке рішення є законним, просив скасувати рішення суду першої інстанції, та ухвалити нове, яким повністю відмовити у задоволенні позовних вимог.
Стосовно задоволення судом вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, зазначено, що це є втручанням у дискреційні повноваження відповідача, що є неприпустимим.
У відзиві на апеляцій скаргу позивач, посилаючись на законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Розглянувши матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм чинного законодавства, колегія суддів апеляційної інстанції, переглядаючи судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги у відповідності до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України, дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що позивач фермерське господарство «ЗІБОГ» (далі – ФГ«ЗІБОГ»), як суб`єкт господарювання зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 13.04.2005 р., є платником єдиного податку 4 групи із реєстрацією платником податку на додану вартість. Основним видом діяльності позивача є вирощуванням зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, код за класифікатором видів економічної діяльності 01.11, про що свідчать дані Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, та зазначено в реєстрі платників єдиного податку.
В межах основного виду діяльності між позивачем ФГ«ЗІБОГ», як постачальником, та товариством з обмеженою відповідальністю «КЕРНЕЛ-ТРЕЙД», як покупцем, укладено договір поставки № ХРВ-Ф-323 від 08.04.2021 року (далі - Договір), відповідно до п.п. 1.1 1.2 якого, постачальник зобов`язався поставити, а покупець прийняти та оплатити, товар українського походження, врожаю 2021 року, а саме: насіння соняшника (далі - Товар).
В п. 1.2  цього Договору сторони узгодили попередню ціну і попередню загальну вартість Товару з ПДВ - 3 599 892,00 грн., в тому числі ПДВ 442 092,00 грн. Показники якості Товару сторони узгодили в п. 2.1 Договору. Строк поставки Товару становить до 30.09.2021 року (п. 2.3 Договору).
Відповідно до п. 2.7 Договору, позивач зобов`язався в строк не пізніше 09.04.2021 року забезпечити виконання своїх зобов`язань за цим Договором шляхом передачі покупцю в заставу майбутнього врожаю сільськогосподарської культури (насіння соняшника) в загальній кількості не мене 375 тон з полів загальною площею 150 га та в цей же строк укласти відповідний договір.
На виконання вищевказаного Договору поставки № ХРВ-Ф-323 від 08.04.2021р., сторонами був укладений договір застави майбутнього врожаю № ХРВ-Ф-323/1 від 12.04.2021 р.
Наведені в п. 3.1 Договору поставки № ХРВ-Ф-323 від 08.04.2021р. умови постачальник виконав, та на підставі рахунку на оплату № 1 від 14.04.2021 покупець, згідно платіжного доручення від 15.04.2021 №11223671, здійснив оплату за насіння соняшника у кількості 300 тон в сумі 1 025 503,53 грн., в тому числі ПДВ 123 785,76 грн., що підтверджується підсумковою банківською випискою по рахунку за 15.04.2021 р.
15.04.2021 року позивачем була виписана податкова накладна №1, в тому числі на суму ПДВ 123 785,76 грн., яка засобами телекомунікаційного зв`язку була направлена для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, на що отримано квитанцію податкового органу від 22.04.2021 року, в якій повідомлено про зупинення реєстрації вказаної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, із зазначенням про те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1206 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються/виготовляються, та їх обсяг дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
27.04.2021 року позивачем до податковому органу були надані письмові пояснення разом з копіями документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, які були прийняті контролюючим органом згідно квитанції № 2 від 28.04.2021 р. Серед документів, наданих на підтвердження реальності здійснення  операції по податковій накладній, реєстрацію якої зупинено, позивачем було надіслано корпії: податкової накладної № 1 від 15.04.2021; рахунку №1 від 14.04.2021; звіту про посівні площі с/г культур ф. 4-сг від 27.05.2020; звіту про площі та валові збори врожаю сільськогосподарських культур ф. 29 сг від 17.12.2020; податкової декларації платника податку 4 групи від 16.02.2021; штатного розпису № 2 від 01.04.2021; листа-пояснення № 1 від 27.04.2021; банківської виписки № 1 від 27.04.2021; банківської виписки № 2 від 27.04.2021 р.; платіжного доручення № 11223671 від 15.04.2021р.; договору поставки № ХРВ-Ф-323 від 08.04.2021 року.
06.05.2021 року комісією Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, за результатами розгляду поданих позивачем пояснень та копій документів, податковим органом прийнято рішення № 2628450/33177040 про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 07.10.2020 року, з підстав: ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, а також розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
За наслідками розгляду скарги ФГ«ЗІБОГ» на вищевказане рішення комісії від 06.05.2021 року № 2628450/33177040, рішенням комісії центрального рівня від 25.05.2021 року № 23392/33177040/2, скаргу позивача залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної - без змін.
Не погоджуючись з рішенням податкового органу про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Харківській області від 06.05.2021 року №2628450/33177040 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1 від 15.04.2021 року є необґрунтованим, а тому підлягає скасуванню.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції виходячи з наступного. 
У відповідності до статті 19 Конституції України, органи державної влади та місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, у межах повноважень та способом, передбаченими Конституцією та законами України. 
Податковий кодекс України є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.
Відповідно до п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України (далі - ПК України), датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
У відповідності до п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. 
Згідно з п. 201.10 ст. 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
З 01.02.2020 р. діє Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 р. №1165 (далі - Порядок №1165).
Відповідно до п. 3 Порядку №1165, податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації) визначених у вказаному пункті цього Порядку.
Пунктом 4 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Згідно з п. 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Положеннями п. 7 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п. 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Пунктом 11 Порядку №1165 визначено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Отже, з аналізу наведених приписів Порядку № 1165 слідує, що реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена з підстав відповідності відображеної в ній операції Критеріям ризиковості здійснення операцій.
Колегією суддів встановлено, що за результатами моніторингу поданої ФГ«ЗІБОГ» на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкової накладної № 1 від 15.04.2021 року, контролюючим органом позивачеві було надіслано квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної, відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, з огляду на відповідність зазначеної в ній операції п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, із зазначенням про те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1206 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються/виготовляються, та їх обсяг дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Отже, реєстрацію поданої позивачем податкової накладної № 1 від 15.04.2021 року було зупинено через встановлення відповідності зазначеної у ній операції п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, із пропозицією надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про її реєстрацію/відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.  
Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток №3 до Порядку №1165), підставами для зупинення реєстрації податкових накладних є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Як було зазначено вище, у відповідь на зупинення реєстрації вищевказаної податкової накладної № 1 від 15.04.2021 року, ФГ«ЗІБОГ» разом з повідомленням про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, 27.04.2021 року, додатково направило контролюючому органу копії документів на підтвердження відповідної господарської операції, щодо вищевказаної податкової накладної № 1 від 15.04.2021 р.
З матеріалів справи вбачається, що оформлені позивачем в межах господарських відносин з контрагентом документи, копії яких позивачем були надані разом з поясненнями для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної, складені у відповідності до вимог законодавства, та є первинними документами, які засвідчують факт реального виконання позивачем та його контрагентом господарських зобов`язань.
При цьому, колегія суддів зазначає, що квитанція про зупинення реєстрації вищевказаної податкової накладної не містить інформації чи зазначення будь-якого переліку конкретних документів, які платник повинен надати до контролюючого органу для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Тобто у квитанції наведена формальна пропозиція для платника надати документи, без зазначення їх предметного та вичерпного переліку, надання якого є достатньою підставою для поновлення реєстрації податкової накладної.
Колегія суддів зазначає, що в такому випадку недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призводить до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникає можливість прояву нічим не обмеженої дискреції.
Вказані обставини, призводять до прояву суб`єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не має змоги належним чином виконати свої обов`язки, мета яких - реєстрація податкової накладної.
При цьому, здійснення моніторингу відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не може підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду викладеною в постановах від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 25.10.2019 року у справі №0340/1834/18.
Колегія суддів зауважує, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, теж є незаконним.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 року за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520).
Відповідно до п. 4 Порядку № 520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 передбачено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно п. 6 Порядку № 520, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Пунктом 7 Порядку № 520 визначено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства (п. 11 Порядку №520).
Отже, рішення про відмову у реєстрації податкової накладної приймається у разі непідтвердження платником податків документально інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію якої зупинено.
Вирішуючи питання щодо законності рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, колегія суддів враховує, що як було зазначено вище, зупинення її реєстрації за своїм змістом є передумовою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Дійсно, у відповідності до чинного законодавства у податкового органу наявні повноваження на здійснення моніторингу податкових накладних, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову у їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН).
Водночас колегія суддів зазначає, що наявність повноважень - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом чого є прийняття рішення.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку документів який має бути наданий. Без наведення такого переліку, рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкової накладної є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів, а не будь-яких на власний розсуд.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Колегією суддів встановлено, що квитанція про зупинення реєстрації поданої позивачем податкової накладної № 1 від 15.04.2021 р., не містить обґрунтованих причин зупинення її реєстрації та конкретного переліку документів, які позивач мав надати контролюючому органу, що виключало можливість виконання позивачем як платником податків відповідного обов`язку, який прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку таких документів.
У зв`язку із наведеним, доводи апеляційної скарги про ненадання позивачем визначених п. 5 Порядку №520 первинних документів, необхідних для реєстрації податкової накладної в ЄРПН, та підтвердження відсутності наявності ризику за податковою накладною, які на думку відповідача, ймовірно використовуються при формуванні фіктивного податкового кредиту, та сум ПДВ, які не надійдуть до бюджету при реєстрації такої податкової накладеної в Реєстрі, не заслуговують на увагу, та колегією суддів не приймаються.
Разом з тим, як було зазначено вище, після отримання вказаної квитанції, позивачем на виконання норм діючого законодавства було направлено відповідачеві пояснення та документи в підтвердження реальності здійснення операцій за податковою накладною, реєстрацію якої було зупинено.
Натомість комісією контролюючого органу було прийнято оскаржуване рішення про відмову у реєстрації вказаної податкової накладної в ЄРПН, із зазначенням причин: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт,послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, а також розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Між тим, колегією суддів встановлено, що позивачем було надано податковому органу копії первинних документів, які підтверджують реальність здійснення операцій згідно поданої накладної, з огляду на що, колегія суддів приходить до висновку, що відповідач мав правові підстави для прийняття рішення про реєстрацію поданої ФГ«ЗІБОГ» податкової накладної № 1 від 15.04.2021 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З огляду на викладене, враховуючи безпідставність та необґрунтованість зупинення реєстрації вищевказаної податкової накладної, що слугувало передумовою для прийняття комісією відповідача рішення про відмову у її реєстрації, колегія суддів доходить висновку про незаконність означеного рішення відповідача № 2628450/33177040 від 06.05.2021 р.
Доводи апеляційної скарги стосовно того, що судом першої інстанції помилково визначено предметом доказування у цій справі дослідження господарської операції, а не відповідність наданих платником документів переліку, передбаченому Порядками №1165 та №520, є помилковими та безпідставними, оскільки в контексті наведеного, судом досліджувались обставини та причини зупинення реєстрації поданої позивачем податкової накладної, що є юридично значимими обставинами у цій справі, оскільки у подальшому потягли за собою ухвалення спірного рішення про відмову у реєстрації поданої позивачем  податкової накладної.
Стосовно доводів апеляційної скарги про те, що зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати подану ФГ«ЗІБОГ» податкову накладену № 1 від 15.04.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, є втручанням у дискреційні повноваження податкового органу, колегія суддів зазначає наступне. 
Відповідно до вимог п. 201.1, 201.10 ст. 201 ПК України, реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.
У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, оскільки у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.
Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (зі змінами), податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
При цьому обов`язок щодо реєстрації в ЄРПН поданих платником податків податкових накладених покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику - ДПС України.
На законодавчому рівні поняття «дискреційні повноваження» суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення.
Поняття дискреційних повноважень наведене у Рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи № R (80)2, яка прийнята Комітетом Міністрів 11 березня 1980 року на 316-й нараді, відповідно до якої під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Аналіз наведених положень свідчить, що дискреційними є повноваження суб`єкта владних повноважень обирати у конкретній ситуації між альтернативами, кожна з яких є правомірною. Прикладом таких повноважень є повноваження, які закріплені у законодавстві із застосуванням слова «може».
У такому випадку, дійсно, суд не може зобов`язати суб`єкта владних повноважень обрати один з правомірних варіантів поведінки, оскільки який би варіант реалізації повноважень він не обрав, кожен з них буде правомірним, що не порушить будь-чиїх прав.
Натомість, відповідач у спірних правовідносинах вже реалізував свої дискреційні владні повноваження, прийнявши рішення від 06.05.2021 р. № 2628450/33177040 яким протиправно відмовив у реєстрації поданої позивачем податкової накладної.
Отже, виходячи з наведеного вище нормативно-правового регулювання, враховуючи протиправність відмови у реєстрації поданої позивачем податкової накладної, колегія суддів приходить до висновку, що у даному випадку повноваження відповідача не є дискреційними та у Державної податкової служби України є лише один варіант поведінки, зареєструвати подану позивачем податкову накладну № 1 від 15.04.2021 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних.
При цьому, колегія суддів також виходить з того, що спосіб захисту/відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
З огляду на викладене, належним способом захисту прав позивача у даному випадку є саме зобов`язання Державної податкової служби України здійснити реєстрацію означеної податкової накладної № 1 від 15.04.2021 року в ЄРПН.
Враховуючи вищезазначене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про скасування рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Харківській області від 06.05.2021 р. № 2628450/33177040 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1 від 15.04.2021 р., поданої на реєстрацію фермерським господарством «ЗІБОГ», та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 1 від 15.04.2021 р., складену фермерським господарством «ЗІБОГ» датою її первинного подання на реєстрацію. 
В силу ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Відповідачем не доведено правомірності своїх рішень.  
Відповідно до п.п. 1, 3 ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, серед іншого, чи прийняті вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення. При розгляді справи встановлено, що при прийнятті оскаржуваного рішення, відповідач діяв необґрунтовано, без врахування всіх обставин справи, та усупереч вимогам чинного законодавства.
Відповідно до ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з ч. 1 ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що при прийнятті рішення Харківського окружного адміністративного суду від 30.08.2021 року у справі № 520/11160/21 суд дійшов правильних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував норми матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги, з наведених підстав, висновків суду не спростовують. 
Керуючись ст. ст. 245, 246, 250, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України  залишити без задоволення
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 30.08.2021 у справі № 520/11160/21  залишити без змін  
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя 		О.М. Мінаєва 	
Судді	   	В.А. Калиновський    З.О. Кононенко   	
Постанова складена в повному обсязі  18.02.22 р.