ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/1845/19                                                                  Суддя (судді) першої інстанції: Іщук І.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  18 січня 2022 року                                                                                            м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого судді                                                  Безименної Н.В.
суддів                                                                      Аліменка В.О. та Горяйнова А.М.
за участю секретаря судового засідання                    Головченко В.М.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги Державної податкової служби України, Головного управління Державної податкової служби у м.Києві, як відокремлений підрозділ ДПС на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 червня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Українська Елеваторна Компанія» до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у м.Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення за результатами розгляду скарги,
ВСТАНОВИЛА
Позивач звернувся до Окружного адміністративного суду м.Києва з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у м.Києві, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у м.Києві від 14.11.2018 №00014301402, №00014281402, №00014321402, №00014291402, №00014311402, рішення Державної фіскальної служби України про розгляд скарги від 21.01.2019 № 2895/6/99-99-11-04-01-25.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 13.06.2019 адміністративний позов задоволено частково, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення ГУ ДФС у м. Києві від 14.11.2018 № 00014321402 на суму 189054,00 грн. В решті позовних вимог відмовлено. 
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 07.11.2019 апеляційну скаргу ТОВ «Українська Елеваторна Компанія» задоволено, апеляційну скаргу ГУ ДФС у м.Києві задоволено частково, рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13.06.2019 скасовано та ухвалено нову постанову, якою адміністративний позов ТОВ «Українська Елеваторна Компанія» задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у м. Києві від 14.11.2018 №00014301402, №00014281402, №00014321402, №00014291402, №00014311402, рішення Державної фіскальної служби України про результати розгляду скарги № 2895/6/99-99-11-04-01-25 від 21.01.2019.
Постановою Верховного Суду від 30.09.2020 касаційну скаргу ГУ ДПС у місті Києві задоволено частково. Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 07.11.2019 скасовано. Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 13 червня 2019 року в частині відмови у задоволенні позовної вимоги про скасування податкового повідомлення-рішення від 14 листопада 2018 року № 00014321402 щодо застосування штрафу в розмірі 102,31 грн залишено в силі. В іншій частині рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 13 червня 2019 року скасовано та направлено справу в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 червня 2021 року позов задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 14.11.2018 №00014301402, №00014281402, №00014321402 в частині застосування штрафу у розмірі 189054,00 грн, №00014291402, №00014311402, визнано протиправним та скасовано рішення ДФС України про розгляд скарги вих.№2895/6/99-99-11-04-01-25 від 21.01.2019.
Не погодившись із вказаним рішенням ГУ ДПС у м.Києві, як відокремлений підрозділ ДПС, подало апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити. Вимоги апеляційної скарги обґрунтовані тим, що позивачем занижено суму доходів від безоплатно одержаних основних засобів від ТОВ «Луї Дрейфус Компані Україна», що підлягають амортизації, а також не підтвердженням факту отримання на відповідальне зберігання сільськогосподарської продукції за договорами, укладеними з ТОВ «Глобал Хілл» та ТОВ «Сорвел Інвест» та надання послуг за вказаними договорами і порушенням терміну реєстрації в ЄРПН податкової накладної  від 07.05.2018 №471/0003 на суму ПДВ - 1023,07 грн.
ДПС України також подало апеляційну скаргу на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 червня 2021 року, в якій просила його скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування рішення ДФС України про результати розгляду скарги № 2895/6/99-99-11-04-01-25 від 21.01.2019. Вимоги апеляційної скарги обґрунтовані тим, що задоволенню в адміністративному судочинстві підлягають лише ті вимоги, які відновлюють фактично порушені права, свободи та інтереси у сфері публічно-правових відносин, однак оскаржуване рішення ДФС України було прийнято в рамках досудового оскарження прийнятих ГУ ДФС у м.Києві податкових повідомлень-рішень, та ним не нараховувалось позивачу будь-яких податкових зобов`язань.
Позивач подав відзив на апеляційні скарги, в якому зазначив про безпідставність кваліфікації активів, отриманих ним від ТОВ «Луї Дрейфус Компані Україна», як безоплатно наданих, що наведено у висновках Верховного Суду, викладених у постанові від 30.09.2020 у даній справі, а матеріалами справи підтверджується отримання сільськогосподарської продукції на зберігання від ТОВ «Глобал Хілл» та ТОВ «Сорвел Інвест», а вироки щодо посадових осіб вказаних підприємств не спростовують фактичного виконання сторонами умов договорів.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційних скарг, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів доходить наступних висновків.
Статтею 242 КАС України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, в період з 29.08.2018 по 09.10.2018 ГУ ДФС у місті Києві проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 30.06.2018, валютного законодавства за період з 01.01.2015 по 30.06.2015, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 17.04.2015 по 30.06.2018, за результатами якої складено акт від 17.10.2018 №704/26-15-14-02-01-14/39184446 (а.с.53-92 т.1), в якому, з урахуванням рішення про розгляд заперечення від 09.11.2018 №99949/10/26-15-14-02-01 (а.с.97-100 т.1) зафіксовано наступні порушення:
- п.44.1, 44.6 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, п.5, 21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід" затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за № 860/4163, в результаті чого занижено суми податку на прибуток підприємства, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету на загальну суму 10964795 грн;
- п.188.1 ст.188, п.198.5 ст.198, п.181.1 ст.181, п.189.1 ст.189, п.201.1, 201.10 ст.201 ПК України, результаті чого занижено суми податку на додану вартість, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету на суму на суму 8143307 грн  та завищено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту на суму 428875 грн;
- п.201.7, 201.10 ст.201 ПК України в частині несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму 1023,07 грн та відсутності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму ПДВ 378108,00 грн;
- п.51.1 ст.51, п.70.16 ст.70, пп."б" п.176.2 ст.176 ПК України та р.3 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 за № 111/26556 щодо подання з помилками податкових розрахунків (форма №1-ДФ), за І квартал 2015 року - II квартал 2018 року.
На підставі вказаного акту перевірки контролюючим органом 14.11.2018 прийнято податкові повідомлення-рішення:
- №00014301402 (а.с.102 т.1), яким зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного  звітного (податкового) періоду за червень 2018 року на суму 428875,00 грн.;
- №00014291402 (а.с.103 т.1), яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств, створених за участю іноземних інвесторів на загальну суму 13513874 грн, в тому числі за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 2549079,00 грн;
-  №00014281402 (а.с.104 т.1), яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 10179134,00 грн, у тому числі за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 2035827,00 грн;
- №00014311402 (а.с.105 т.1), яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток  за І півріччя 2018 року на 2944384,00 грн;
- №00014321402 (а.с.106 т.1), яким застосовано штраф за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних на загальну суму 189156,31 грн. 
За результатами адміністративного оскарження зазначених податкових повідомлень-рішень, рішенням ДФС України від 21.01.2019 № 2895/6/99-99-11-04-01-25 (а.с.38-43 т.1) податкові повідомлення - рішення від 14.11.2018 №00014301402, №00014281402, №00014321402, №00014291402, №00014311402 залишено без змін, а скаргу позивача без задоволення.
Вважаючи наведені рішення контролюючого органу протиправними, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, дійшов висновку, що активи, отримані позивачем від ТОВ «Луї Дрейфус Компані Україна» на суму 85361738,56 грн., не є безоплатно наданими товарами (роботами, послугами), а отримані Позивачем в обмін на корпоративні права, а тому відсутні підстави для їх оподаткування податком на прибуток, а надані позивачем докази повністю підтверджують та відображають суть господарських операцій з ТОВ «Глобалхілл» та ТОВ «Сорвел Інвест», що свідчить про помилковість висновків Акта перевірки від 17.10.2018 №704/26-15-14-02-01-14/39184446, на підставі яких прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, рішення ДФС України про розгляд скарги вих.№2895/6/99-99-11-04-01-25 від 21.01.2019, які є протиправними та підлягають скасуванню.
За наслідком перегляду рішення суду першої інстанції в апеляційному порядку, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів доходить наступних висновків.
В силу вимог ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За змістом пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Згідно з п.21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства Фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню. Якщо безоплатно отриманий актив забезпечує надходження економічних вигід протягом кількох звітних періодів, то доходи визнаються на систематичній основі (наприклад, у сумі нарахованої амортизації) протягом тих звітних періодів, коли надходять відповідні економічні вигоди.
Підпунктом 14.1.13 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що безоплатно надані товари, роботи, послуги: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.
Отже, передумовою включення до складу доходів активів є отримання відповідного активу безоплатно.
Разом з тим, операції щодо передачі за розподільчим балансом основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів, дебіторської та кредиторської заборгованості, інших активів та зобов`язань за рішенням власників або уповноваженого ними органу при утворенні нового підприємства шляхом реорганізації (виділу) не можуть вважатися операціями з поставки ТМЦ у розумінні податкового законодавства.
З акту перевірки позивача вбачається, що на запит контролюючого органу листом від 05.10.2018 № 235 позивач надав пояснення щодо обставин передачі основних засобів ТОВ «Луї Дрейфус Компані Україна» та використання їх у виробничій діяльності, в яких зазначено наступне: "В 2013 році ТОВ "Луї Дрейфус Компані Україна" (яке на той час мало назву ТОВ "Луї Дрейфус Комодітіз Україна ЛТД") прийняло рішення здійснити реорганізацію товариства шляхом проведення виділу, тобто передачі за розподільчим балансом частини власного майна, прав й обов`язків, новоствореній юридичній особі (ТОВ "Українська Елеваторна Компанія"). Серед іншого, було вирішено передати частину статутного капіталу ТОВ "ЛДКУ" для формування статутного капіталу ТОВ "Укрелко". Розмір статутного капіталу ТОВ "Укрелко" було закріплено в розмірі 1 598 600 (один мільйон п`ятсот дев`яносто вісім тисяч шістсот) гривень 00 копійок, і, відповідно, статутний капітал ТОВ "ЛДКУ" було зменшено на аналогічну суму. Для передачі решти активів та зобов`язань було вирішено скласти розподільчий баланс ТОВ "ЛДКУ" та призначені відповідальні за це особи. Після завершення належного часу для задоволення вимог кредиторів ТОВ "ЛДКУ" та підготовки його розподільчого балансу, 31 березня 2014 року ТОВ "ЛДКУ" своїм протоколом загальних зборів учасників № 103 від 31 березня 2014 року затвердило свій розподільчий баланс, за яким передало частину свого майна, прав і обов`язків ТОВ "Укрелко", а саме: активів на суму 102242 тис.грн.; пасивів на суму 102242 тис.грн. 31 березня 2014 року, відбулися перші загальні збори учасників ТОВ "УкрЕлКо", результати якого зафіксовані в протоколі № 1 загальних зборів учасників ТОВ "УкрЕлКо" від 31 березня 2014 року. На цих зборах було прийнято рішення, необхідні для створення будь-якої юридичної особи, в тому числі про створення ТОВ "УкрЕлКо" шляхом виділу із ТОВ "ЛДКУ" та передачі частини майна, прав та обов`язків, про формування статутного капіталу та створення виконавчого органу...".
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ТОВ «Українська Елеваторна Компанія» створено шляхом реорганізації ТОВ «Луї Дрейфус Компані Україна», зокрема, через виділення частини власного майна за розподільчим балансом (затвердженим протоколом загальних зборів учасників №103 від 31 березня 2014 року), відповідно до якого ТОВ «Луї Дрейфус Компані Україна» передано частину свого майна, прав і обов`язків, а саме:- активів на суму 102 242,0 тис.грн (у тому числі основні засоби на суму 82206,тис.грн.); пасивів на суму 102 242,0 тис. грн.          Отже, згідно розподільчого балансу, забезпечено виконання рівняння: активи = зобов`язання + капітал. 
Відтак, активи отримані від ТОВ «Луї Дрейфус Компані Україна» на суму 85361738,56 грн не є безоплатно наданими товарами (роботами, послугами), а отримані товариством в обмін на корпоративні права.
Наведене свідчить про необґрунтованість висновків контролюючого органу про порушення позивачем п.44.1, 44.6 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, п.5, 21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290.
Зазначена позиція також відповідає висновкам Верховного Суду, викладеним у постанові від 30.09.2020 у даній справі, які є обов`язковими при новому розгляді справи в силу вимог ч.5 ст.353 КАС України.
Згідно з п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до абз.1 пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Пунктом 137.1 ст.137 ПК України встановлено, що  дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар. Дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг. 
Згідно з п.137.10 ст.137 ПК України суми безповоротної фінансової допомоги та безоплатно отримані товари (роботи, послуги) вважаються доходами на дату фактичного отримання платником податку товарів (робіт, послуг) або за датою надходження коштів на банківський рахунок чи в касу платника податку, якщо інше не передбачено цим розділом.
Пунктом 5 П(С)БО 15 «Дохід» встановлено, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).
За пунктом 21 наведеного Положення дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню. Якщо безоплатно отриманий актив забезпечує надходження економічних вигід протягом кількох звітних періодів, то доходи визнаються на систематичній основі (наприклад, у сумі нарахованої амортизації) протягом тих звітних періодів, коли надходять відповідні економічні вигоди.
Згідно з п.5 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318, витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
Відповідно до п.29 вказаного Положення до складу інших витрат включаються витрати, які виникають під час діяльності (крім фінансових витрат), але не пов`язані безпосередньо з виробництвом та/або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг). До таких витрат належать, зокрема, втрати від безоплатної передачі необоротних активів.
Пунктом 185.1 ст.185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно з п.188.1 ст.188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Нормами п.198.5 ст.198 ПК України встановлено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість.
Пунктом 189.1 ст.189 ПК України передбачено, що у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
Згідно з п.200.1 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України встановлено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Отже, господарські операції для цілей їх відображення в бухгалтерському та податковому обліку мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність таких операцій. Водночас за відсутності факту придбання/реалізації товарів чи послуг або в разі якщо придбані/реалізовані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть бути відображені податковому обліку навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.
З акту перевірки позивача вбачається, що висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства ґрунтуються на документальному не підтвердженні господарських операцій між позивачем та ТОВ «Глобалхілл», ТОВ «Сорвел Інвест».
Під господарською діяльністю розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність (ст.3 ГК України).
Згідно з пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Як вбачається з вищенаведених норм, обов`язковими ознаками господарської діяльності є здійснення її суб`єктами господарювання у сфері суспільного виробництва, яка спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг; результати зазначеної діяльності - продукція, роботи чи послуги - мають вартісний характер і цінове вираження. Господарська діяльність здійснюється у загальній економічній сфері, а тому має економічні властивості, що неможливе без вартісної оцінки і взаємооцінки, еквівалентності обміну, відповідних обчислень і розрахунків.
За таких обставин, аналіз реальності господарської діяльності має здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту господарських операцій.
З матеріалів справи вбачається, що між позивачем та ТОВ «Глобалхілл» укладено Договір відповідального зберігання від 07.07.2016 №23, за умовами якого ТОВ «Українська Елеваторна Компанія» як зберігач, зобов`язується за плату прийняти на відповідальне зберігання сільськогосподарську продукцію, яка йому передається ТОВ «Глобалхілл», як поклажодавцем. Відповідно до п.2.2 вказаного договору прийом продукції за кількістю здійснюється шляхом зважування продукції на вагах зберігача, за якістю - шляхом проведення аналізу лабораторією зберігача відповідно до методик, передбачених державними стандартами і діючими інструкціями. В підтвердження приймання продукції або її частини зберігач, не пізніше ніж на наступний день видає поклажедавцю реєстр накладних, в якому вказується залікова вага, на основі реєстрів видається поклажодавцю складська квитанція, просте, або подвійне складське свідоцтво згідно з формою, затвердженою Постановою Кабінету Міністрів України № 510 від 11.04.2003. Згідно з пп.3.1.5 п.3.1 Договору від 07.07.2016 №23 зберігач відвантажує продукцію за вказівкою поклажодавця з випискою накладних, якісних посвідчень, зі складанням акта приймання-передачі виконаних робіт, податкових накладних на виконані роботи/послуги й акта-розрахунку убутку продукції. Видаткові/прибуткові накладні на продукцію, акти приймання - передачі і податкові накладні оформлюються сторонами щомісяця в тому ж податковому періоді, у якому проведена оплата послуг зберігання і (у разі потреби) доробки Продукції. Відповідно до пп.3.1.9 п.3.1 Договору від 07.07.2016 №23 в разі переоформлення продукції на іншого власника, новий власник зобов`язаний укласти договір відповідального зберігання зі зберігачем.
На підтвердження виконання умов вказаного договору щодо зберігання сільськогосподарської продукції саме за замовленням та за рахунок ТОВ «Глобалхілл» матеріали справи містять акти здачі-прийняття робіт (надання послуг), акти-розрахунки, заяви на переоформлення зерна, журнал кількісно-якісного обліку, реєстр складських квитанцій на зерно.
Факт вибуття зерна від позивача на вимогу ТОВ «Глобалхілл» підтверджується заявами останнього про переоформлення (відвантаження) зерна, переданого на відповідальне зберігання за листопад 2016 року та довіреностями на отримання ТМЦ, виданих у вересні 2016 року, а також товарно-транспортними накладними. 
Проведення розрахунків за надані послуги підтверджується випискам по особових рахунках 2016 рік.
В акті перевірки позивача відсутні будь-які зауваження щодо змісту та форми поданих позивачем до перевірки первинних документів.
Щодо наведених в апеляційній скарзі тверджень ГУ ДПС у м.Києві про відсутність в актах-розрахунках за листопад 2016 року розшифровки підпису особи, здійсненого від імені ТОВ «Глобалхілл», то окремі помилки у складених за наслідком господарських операцій документах не можуть вважатись належною підставою для висновку про нереальність таких господарських операцій. До того ж, такі акти не належать до первинних бухгалтерських документів у розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
В той же час, на підтвердження повернення позивачем сільськогосподарської продукції, яка була передана йому на відповідальне зберігання ТОВ «Глобалхілл», матеріали справи містять картки аналізу зерна, відповідно до яких така сільськогосподарська продукція, відвантажена з території зернового складу позивача на припортові зерноперевантажувальні термінали: ТОВ "МСП "Ніка Тера", ТОВ "ТІС-Зерно", ТОВ "Грінтур Екс", ТОВ "Аскет Шиппінг", а також відомості по ваговій, за якими частина сільськогосподарської продукції, переданої на зберігання ТОВ «Глобалхілл», була відвантажена на припортовий зерноперевантажувальний термінал ТОВ «Грінтур Екс» залізничним транспортом (а.с.138-157 т.1), що також підтверджується наданими АТ «Українська залізниця» копіями залізничних накладних.
Факт надання послуг із зберігання позивачем сільськогосподарської продукції ТОВ «Глобалхілл» також підтверджується витягами з реєстру складських документів на зерно, що відповідає вимогам Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні».
Щодо наведення в апеляційній скарзі ГУ ДПС у м.Києві посилань на вирок Індустріального районного суду м. Дніпропетровська від 27.09.2017 у справі №202/5731/17, колегія суддів зазначає, що вказаним вироком встановлено, що ТОВ «Глобалхілл» було придбано та переоформлено 22.06.2016 без наміру здійснювати господарську діяльність, пов`язану з виробництвом товарів, виконанням робіт або наданням послуг, виключно з метою прикриття незаконної діяльності невстановлених досудовим слідством осіб, діючи за попередньою змовою.
В той же час, у вказаному вироку не зазначено та не наведено жодних фактів, які б стосувались обставин даної справи.
При цьому, наведений вирок стосується протиправної діяльності директора ТОВ «Глобалхілл» ОСОБА_1 , в той час, як на момент господарських операцій між позивачем та ТОВ «Глобалхілл» директором останнього був ОСОБА_2 , яким і були підписані документи по господарським операціям, що мали місце між позивачем та ТОВ «Глобалхілл».
Відповідно до ч.6 ст.78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Суд зазначає, що сам факт наявності вироку у кримінальному провадженні не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого є нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням обставин, встановлених вироком, який набрав законної сили, періоду часу, за який такі обставини встановлені, а також конкретної особи та наслідки її дій.
Аналогічний висновок щодо застосування норм права наведений у постанові Верховного Суду від 18 грудня 2018 року у справі №826/10205/16, який в силу вимог ч.5 ст.242 КАС України має бути врахований судом при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин.
В той же час, з вказаним вироком не встановлено факт відсутності фактично здійснених господарських операцій між позивачем та зазначеним контрагентом. В рамках розгляду даної кримінальної справи не встановлено відсутність господарських операцій між ТОВ «Українська Елеваторна Компанія» та ТОВ «Глобалхілл», не проводилось експертиз щодо невідповідності підписів на первинних бухгалтерських документах, складених при здійсненні господарських операцій.
Таким чином, наявність вказаного вироку, не може бути підставою для висновку про відсутність фактично здійснених господарських операцій між позивачем та ТОВ «Глобалхілл», які є економічно виправданими та в повній мірі підтверджуються первинними бухгалтерськими документами, що містяться в матеріалах справи.
30.06.2016 між ТОВ «Українська Елеваторна Компанія» та ТОВ «Сорвел Інвест» укладено Договір відповідального зберігання №10, за умовами якого ТОВ «Українська Елеваторна Компанія» як зберігач, зобов`язується за плату прийняти на відповідальне зберігання сільськогосподарську продукцію, яка йому передається ТОВ «Сорвел Інвест», як поклажодавцем. Відповідно до п.2.2 вказаного договору прийом продукції за кількістю здійснюється шляхом зважування продукції на вагах зберігача, за якістю - шляхом проведення аналізу лабораторією зберігача відповідно до методик, передбачених державними стандартами і діючими інструкціями. В підтвердження приймання продукції або її частини зберігач, не пізніше ніж на наступний день видає поклажедавцю реєстр накладних, в якому вказується залікова вага, на основі реєстрів видається поклажодавцю складська квитанція, просте, або подвійне складське свідоцтво згідно з формою, затвердженою постановою Кабінету Міністрів України № 510 від 11.04.2003. Згідно з пп3.1.5 п.3.1 Договору від 30.06.2016 №10 зберігач відвантажує продукцію за вказівкою поклажодавця з випискою накладних, якісних посвідчень, зі складанням акта приймання-передачі виконаних робіт, податкових накладних на виконані роботи/послуги й акта-розрахунку убутку продукції. Видаткові/прибуткові накладні на продукцію, акти приймання - передачі і податкові накладні оформлюються сторонами щомісяця в тому ж податковому періоді, у якому проведена оплата послуг зберігання і (у разі потреби) доробки Продукції. Відповідно до пп.3.1.9 п.3.1 Договору в разі переоформлення продукції на іншого власника, новий власник зобов`язаний укласти договір відповідального зберігання зі зберігачем.
З метою підтвердження фактичного виконання умов вказаного договору матеріали справи містять копії наступних документів: реєстрів накладних на прийняте насіння зерно із зазначенням якості по середньодобовому зразку; товаро-транспортні накладні; складські квитанції за серпень 2016 року; картки аналізу зерна за серпень 2016 року.
Також матеріали справи містять копії карток аналізів зерна, що відповідає вимогам Інструкції про ведення обліку й оформлення операцій із зерном і продуктами його переробки на хлібоприймальних та зернопереробних підприємствах, затвердженої Наказом Міністерства аграрної політики України від 13.10.2008 №661.
При цьому, наказ Державної інспекції сільського господарства України від 25.05.2011 №12, яким було затверджено форму посвідчення про якість зерна, скасований наказом Державної інспекції сільського господарства України  від 20 вересня 2011 року №95, внаслідок чого твердження контролюючого органу про відсутність вказаних посвідчень, як на підставу висновків про нереальність господарських операцій між позивачем та ТОВ «Сорвел Інвест», є безпідставним.
Факт оплати проведення розрахунків між позивачем та ТОВ «Сорвел Інвест» підтверджується банківськими виписками, що також відображено в акті перевірки.
Разом з тим, контролюючий орган звертає увагу на вирок Приморського районного суду міста Одеси від 18.04.2017 у справі № 522/6362/17 (провадження № 1-кп/522/1000/17) яким встановлено, що 07.04.2015 за договором купівлі продажу частки статутного (складеного) капіталу ТОВ «Сорвел Інвест» було придбано з метою прикриття незаконної діяльності, а саме, здійснення безтоварних операцій, оформлення фіктивних угод без наміру їх подальшого виконання. Директором ТОВ «Сорвел Інвест» на момент проведення перевірки була ОСОБА_3 . Незаконна діяльність ТОВ «Сорвел Інвест» полягала у тому, що невстановлені слідством особи, використовуючи реквізити ТОВ «Сорвел Інвест», розрахункові рахунки та печатки, здійснювали документальне оформлення неіснуючих операцій з продажу товарів (виконання робіт, надання послуг) на адресу підприємств-контрагентів, після чого такі документи передавались замовникам послуг з метою ухилення від оподаткування, шляхом незаконного завищення валових витрат з податку на прибуток. 
Разом з тим, позивач не здійснював придбання у ТОВ «Сорвел Інвест» товарів (робіт/послуг), а надавав послуги зі зберігання сільськогосподарської продукції на власних зернових складах, що не відповідає встановленій вироком суду об`єктивній стороні вчиненого посадовими особами ТОВ «Сорвел Інвест» діяння.
В той же час, зміст вищезазначеного вироку не містить конкретних обставин щодо господарських операцій, періодів їх здійснення, даних посадових осіб, що підписували первинні документи, внаслідок чого, він не може бути належним та допустимим доказом нереальності господарських операцій позивача з ТОВ «Сорвел Інвест» в силу ч.6 ст.78 КАС України.
Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені первинними документами, а також не надано жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в таких документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.
Наявність певної податкової інформації, одержаної від інших підрозділів податкового органу чи з інформаційних систем державної податкової служби, що не є юридичним фактом, утворює лише привід і підстави для перевірки такої інформації, може породжувати певні сумніви щодо законності господарських операцій платника податків, однак, не є беззаперечним доказом того факту, що в дійсності не відбувалося отримання (постачання/надання) платником податків товарів (робіт, послуг).
Також відповідачем не надано суду жодних доказів на підтвердження фактичної відсутності у контрагентів позивача об`єктивної можливості здійснення господарської діяльності, адже комерційна діяльність не завжди вимагає наявності власних основних засобів, значної кількості персоналу, оскільки наявна можливість укладення договорів оренди, найму тощо, або виконувати посередницькі функції при здійсненні господарських операцій.
Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника. 
Втім відповідачем не подано жодних належних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків або можливої фіктивності його безпосередніх контрагентів, зокрема, вироків по кримінальній справі щодо таких контрагентів, в яких досліджувались господарські операції позивача з такими контрагентами, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення позивачем розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект або інших відомостей, які можуть бути визначені як підстави та докази укладення угод з метою, що порушує публічний порядок. 
Аналогічний висновок щодо застосування норм права викладений в постанові Верховного Суду від 23.07.2020, який має бути врахований судом при виборі та застосування норм права до спірних правовідносин.
Таким чином, з урахуванням висновків Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду викладених у постанові від 30.09.2020 у даній справі, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо не підтвердження висновків контролюючого органу викладених в акті перевірки позивача, які стали підставою для складання податкових повідомлень-рішень від 14.11.2018 №00014301402, №00014281402, №00014321402 в частині застосування штрафу у розмірі 189054,00 грн, №00014291402, №00014311402, які є протиправними та підлягають скасуванню.
В той же час, відповідно до ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Щодо правових підстав для визнання протиправним та скасування рішення Державної фіскальної служби України про розгляд скарги від 21.01.2019 № 2895/6/99-99-11-04-01-25, прийнятого за результатами розгляду скарги позивача на податкові повідомлення-рішення, суд враховує, що відповідно до приписів п.56.1, 56.2, 56.10 ст.56 ПК України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку. У разі коли платник податків вважає, що контролюючий орган неправильно визначив суму грошового зобов`язання або прийняв будь-яке інше рішення, що суперечить законодавству або виходить за межі повноважень контролюючого органу, встановлених цим Кодексом або іншими законами України, він має право звернутися до контролюючого органу вищого рівня із скаргою про перегляд цього рішення. Рішення центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, прийняте за розглядом скарги платника податків, є остаточним і не підлягає подальшому адміністративному оскарженню, але може бути оскаржене в судовому порядку. 
Аналіз вищенаведених норм свідчить про те, що законодавцем чітко закріплено право платника податків на оскарження рішення податкового органу, прийнятого за результатами розгляду його скарги до суду. Аналогічний припис про можливість оскарження в судовому порядку міститься і в тексті рішення про результат розгляду скарги. 
Проте суд звертає увагу, що конституційне право на судовий захист передбачає як невід`ємну частину такого захисту можливість поновлення порушених прав і свобод громадян, правомірність вимог яких встановлена в належній судовій процедурі і формалізована в судовому рішенні, і конкретні гарантії, які дозволяли б реалізовувати його в повному об`ємі і забезпечувати ефективне поновлення в правах за допомогою правосуддя, яке відповідає вимогам справедливості. Вказаний принцип також закріплений в ч.1 ст.5 КАС України, який визначає, що кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист. 
Згідно з пп.17.1.7 п.17.1 ст.17 ПК України платник податків має право оскаржувати в порядку, встановленому цим Кодексом, рішення, дії (бездіяльність) контролюючих органів (посадових осіб). Платниками податків до суду можуть бути оскаржені рішення, дії, бездіяльність суб`єктів владних повноважень, які порушують права, свободи та інтереси. 
Втім, задоволенню в адміністративному судочинстві підлягають лише ті позовні вимоги, які відновлюють фактично порушені права, свободи та інтереси особи у сфері публічно-правових відносин. Оскаржуване рішення Державної фіскальної служби України про розгляд скарги від 21.01.2019 № 2895/6/99-99-11-04-01-25, яким відмовлено в задоволенні скарги позивача, саме по собі не є юридично значимим, оскільки не має безпосереднього впливу на суб`єктивні права та обов`язки позивача шляхом позбавлення його можливості реалізувати належне йому право або шляхом покладення на нього будь-якого обов`язку, а відтак безпосередньо не порушує права та інтереси позивача. 
За своєю правовою природою, відповідно до норм чинного законодавства повноваження центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику щодо прийняття рішень за результатами розгляду скарг платника податків є дискреційними та визначаються виключною компетенцією органу, внаслідок чого суд не наділений правом оцінювати повноту дослідження контролюючим органом обставин, викладених платником податків у скарзі на рішення про відмову у задоволенні скарги. 
Само по собі рішення, прийняте за результатами вирішення податкового спору у порядку досудового врегулювання, не створює, не змінює та не припиняє будь-яких прав та обов`язків.
Наведена позиція відповідають висновкам Верховного Суду викладеним в постановах від 11 червня 2019 року у справі № 826/45/18, від 11 червня 2019 року у справі №826/24656/15, від 24 червня 2019 року у справі №826/11001/15, від 18 червня 2019 року у справі №826/7961/16, які підлягають врахуванню судом при вирішенні спірних правовідносин.
Отже, оскільки рішення Державної фіскальної служби України про розгляд скарги від 21.01.2019 № 2895/6/99-99-11-04-01-25 за результатами розгляду скарги позивача не породжує для нього жодних прав чи обов`язків та не є юридично значимим, відтак, його скасування не вплине на відновлення його порушених прав, що не відповідає завданню адміністративного судочинства, а тому в цій частині позовних вимог слід відмовити.
На підставі вищенаведеного, колегія суддів вважає, що невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи та неправильне застосування норм матеріального права, неправильне тлумачення закону, призвели до неправильного вирішення справи в частині, у зв`язку з чим рішення суду першої інстанції підлягає частковому скасуванню з ухваленням нової постанови.
Керуючись ст.ст.243, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів
П О С Т А Н О В И Л А
Апеляційну скаргу Державної податкової служби України - задовольнити.
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м.Києві, як відокремлений підрозділ ДПС - задовольнити частково.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 червня 2021 року скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування рішення Державної фіскальної служби України про розгляд скарги вих.№2895/6/99-99-11-04-01-25 від 21.01.2019, та в задоволенні цієї частини позовних вимог - відмовити.
В іншій частині рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 червня 2021 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів, з урахуванням положень ст.329 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Повний текст постанови виготовлено 21 січня 2022 року.

Суддя-доповідач                                                                                 Н.В.Безименна

Судді                                                                                                    В.О.Аліменко

                                                                                                    А.М.Горяйнов