ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 лютого 2022 року	Львів	Справа № 460/9254/21 пров. № А/857/21282/21	
 Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючої судді                                                     Хобор Р.Б.,
суддів                                                                          Бруновської Н.В., Матковської З.М.

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційні скарги Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2021 року та ухвалу Рівненського окружного адміністративного суду від 07 липня 2021 року ухвалені суддею Комшелюк Т.О. у місті Рівне у справі № 460/9254/21 за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «НВП Шляхбуд» до Головного управління ДПС у Рівненській області про скасування наказу,-

                                                             В С Т А Н О В И В:

Позивач звернувся до суду з позовом у якому просить суд визнати протиправним та скасувати наказ відповідача від 17 лютого 2021 року № 406-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТзОВ «НВП Шляхбуд».
Крім того, 06 липня 2021 року позивач звернувся із заявою про вжиття заходів забезпечення позову, шляхом зупинки дії наказу про призначення перевірки та заборони відповідачу проводити перевірку.
Ухвалою Рівненського окружного адміністративного суду від 07 липня 2021 року заяву про вжиття заходів забезпечення позову задоволено частково та вжито заходи забезпечення позову, шляхом зупинки дії наказу Головного управління ДПС у Рівненській області № 406-п від 17.02.2021 року «Про проведення документальної  планової виїзної перевірки ТзОВ «НВП Шляхбуд». У задоволенні іншої вимоги заявника відмовлено.
Приймаючи рішення у цій справі, суд першої інстанції виходив з того, що невжиття заходів забезпечення позову створить перешкоди для виконання рішення суду, якщо воно буде на користь позивача.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 10 березня 2021 року адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано наказ Головного управління ДПС у Рівненській області від 17 лютого 2021 року № 406-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТзОВ «НВП Шляхбуд».
Стягнуто на користь товариства з обмеженою відповідальністю «НВП Шляхбуд» за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління ДПС у Рівненській області судовий збір в розмірі 2270 грн.
Приймаючи це рішення, суд першої інстанції виходив з того, що Податковим кодексом України встановлено заборону на проведення планових виїзних перевірок платників податків на час дії карантину.
Не погодившись із цим рішенням суду та ухвалою суду з питань забезпечення позову, їх оскаржив відповідач, подавши апеляційні скарги.
У апеляційній скарзі на рішення суду, відповідач просить рішення суду першої інстанції скасувати та відмовити у задоволенні адміністративного позову.
Відповідач зазначає, що суд першої інстанції надав неправильну оцінку нормі закону України «Про державний бюджет на 2020 рік», якою надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19. Кабінет Міністрів України реалізував це право шляхом прийняття постанови «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки» від 03.02.2021 року № 89, якою і керувався відповідач. Зважаючи на обов`язковий характер цієї постанови, відповідач зазначає, що не міг інакше діяти, ніж включити позивача до плану-графіка перевірок на 2021 рік, враховуючи високий критерій ризику позивача, як платника податків, та провести перевірку.
У апеляційній скарзі на ухвалу суду відповідач просить ухвалу скасувати та відмовити у задоволенні заяви позивача про вжиття заходів забезпечення позову, оскільки для цього відсутні правові підстави.
Заслухавши суддю – доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, апеляційний суд при розгляді цієї справи виходить з наступних міркувань.
Суд першої інстанції встановив те, що позивач з 17.01.2017 року зареєстрований як юридична особа, що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань. Основним видом діяльності за КВЕД є: 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель.
17.02.2021 року відповідач прийняв наказ № 406-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТзОВ «НВП Шляхбуд», на підставі якого вирішено провести документальну планову виїзну перевірку ТзОВ «НВП Шляхбуд» з 02.03.2021 року тривалістю 10 робочих днів.
Наказ та направлення на проведення перевірки були надіслані засобами поштового зв`язку 18.02.2021 року на юридичну адресу позивача, які позивач отримав 02.03.2021 року.
02.03.2021 року ТзОВ «НВП Шляхбуд» подало до відповідача повідомлення про втрату первинних документів за 2017-2019 роки.
03.03.2021 року відповідач склав акт № 45/17-00-07-01/41085274 неможливості проведення планової виїзної документальної перевірки ТзОВ «НВП Шляхбуд».
Наказом відповідача від 03.03.2021 року № 454-п перенесено термін проведення планової виїзної документальної перевірки ТзОВ «НВП Шляхбуд» до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах визначених п. 44.5 ст. 44 Податкового кодексу України строків.
Наказом відповідача від 30.06.2021 року № 1235-п поновлено терміни проведення планової виїзної документальної перевірки ТзОВ «НВП Шляхбуд» з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 17.01.2017 року по 31.12.2020 року, з 01.07.2021 року тривалістю 9 робочих днів.
Надаючи правову оцінку правильності вирішення судом першої інстанції даного публічно – правового спору, суд апеляційної інстанції виходить із такого. 
Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (далі – ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з  підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Відповідно до пункту 77.4 статті 77 ПК України, про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. Зокрема, встановлюється чітке розмежування щодо порядку допуску до виїзних та невиїзних перевірок, а також щодо місця проведення зазначених перевірок.
При цьому приписи ПК України в цій частині установлюють і певні правила поведінки при здійсненні перевірки як для суб`єкта владних повноважень, так і для платника податків, чітке дотримання яких вимагається задля забезпечення балансу між публічними і приватними інтересами.
У пункті 77.6 статті 77 ПК України зазначено, що допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється, згідно із статтею 81 цього Кодексу. 
Відповідно до абзацу першого пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової виїзної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки (формальна підстава).
Положення статті 19 Конституції України встановлюють, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до статті 55 Конституції України кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб.
Право на судовий захист відображене і в частині першій статті 5 КАС, відповідно до якої кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси.
Завданням адміністративного судочинства є ефективний захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Відповідно у випадку звернення зацікавленої особи з позовом до суду адміністративний суд повинен надати правову оцінку діям суб`єкта владних повноважень при прийнятті того чи іншого рішення та перевірити його відповідність критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень та які закріплені у статті 2 КАС.
Пунктом 19 частини першої статті 4 КАС визначено, що індивідуальний акт - акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.
В абзаці 4 пункту 1 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 23 червня 1997 року № 2-зп у справі № 3/35-313 вказано, що «… за своєю природою ненормативні правові акти, на відміну від нормативних, встановлюють не загальні правила поведінки, а конкретні приписи, звернені до окремого індивіда чи юридичної особи, застосовуються одноразово й після реалізації вичерпують свою дію».
У пункті 5 Рішення Конституційного Суду України від 22 квітня 2008 року                              № 9-рп/2008 в справі № 1-10/2008 вказано, що при визначенні природи «правового акта індивідуальної дії» правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що «правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії)» стосуються окремих осіб, «розраховані на персональне (індивідуальне) застосування» і після реалізації вичерпують свою дію.
Отже, у разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ, як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.
Апеляційний суд встановив те, що відповідач був допущений до проведення перевірки та фактично провів планову виїзну документальну перевірку позивача з 05.07.2021 року по 15.07.2021 року та 22.07.2021 року склав акт перевірки № 4802/17-00-07-01/41085274.
Отже, оскаржений наказ про призначенні перевірки вичерпав свою дію, оскільки реалізований, як акт індивідуальної дії.
В контексті встановлених обставин, апеляційний суд зазначає, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.
При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Апеляційний суд встановив те, що 10.08.2021 року відповідач прийняв рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» № 733717000709, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску 733617000709, вимогу про сплату боргу № Ю-734017000709, податкове повідомлення-рішення № 733217000709, № 733317000701, № 733417000709, № 733517000709.
Вказані рішення позивач оскаржив до суду та Рівненський окружний адміністративний суд грудні та листопаді 2021 року відповідно відкрив провадження у справах № 460/14890/21 та № 460/17123/18.
Отже, на думку апеляційного суду, порушення, допущені під час призначення і проведення планової виїзної документальної перевірки позивача можуть бути предметом дослідження у справах про оскарження рішень, прийнятих відповідачем за наслідками проведення відповідної перевірки.
Таку позицію займає і Велика Палата Верховного Суду, висловлюючи її у постанові від 08.09.2021 року у справі № 816/228/17.
У цій постанові Велика Палата Верховного Суду зазначила, що такий спір не підлягає розгляду не тільки за правилами адміністративного судочинства, а, взагалі, не підлягає розгляду в суді, що є підставою для закриття провадження у подібних справах.
Тому, апеляційний суд, враховуючи наведені вище міркування та вказані висновки Великої Палати Верховного Суду, вважає за необхідне закрити провадження у цій справі.
Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Частиною 1 статті 319 КАС України визначено, що судове рішення першої інстанції, яким закінчено розгляд справи, підлягає скасуванню повністю або частково в апеляційному порядку і позовна заява залишається без розгляду або провадження у справі закривається у відповідній частині з підстав, встановлених відповідно статтями 238, 240 цього Кодексу.
Порушення правил предметної юрисдикції адміністративних судів, встановлених статтею 19, є обов`язковою підставою для скасування рішення із закриттям провадження незалежно від доводів апеляційної скарги.
З огляду на викладене, апеляційний суд приходить до переконання в тому, що суд першої інстанції неправильно оцінив обставини справи та неправильно застосував норми процесуального права, які встановлюють юрисдикційні правила, внаслідок чого розглянув спір, який не підлягає розгляду в судовому порядку.
Таким чином, апеляційний суд вважає, що апеляційну скаргу на рішення суду першої інстанції необхідно задовольнити частково, рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти постанову про закриття провадження у справі з мотивів непідсудності справи адміністративному суду.
Що стосується апеляційної скарги відповідача на ухвалу суду про вжиття заходів забезпечення позову, то апеляційний суд звертає увагу на те, що заява про вжиття заходів забезпечення позову має відповідати вимогам, які зазначені у статті 152 КАС України, зокрема, предмет позову та обґрунтування необхідності забезпечення позову; захід забезпечення позову, який належить застосувати, з обґрунтуванням його необхідності.
Апеляційний суд встановив, що заява про забезпечення позову не відповідає вимогам ст. 152 КАС України, оскільки у ній не вказано предмета позову, який би міг бути розглянутий судом, що виключає можливість забезпечення вказаного у заяві позову. 
Відповідно до частини 7 статті 154 КАС України суд, встановивши, що заяву про забезпечення позову подано без додержання вимог статті 152 цього Кодексу, повертає її заявнику без розгляду, про що постановляє ухвалу.
Враховуючи те, що цей спір не належить до юрисдикції суду, в тому числі адміністративного суду, апеляційний суд вважає за необхідне скасувати ухвалу суду першої інстанції та  повернути заяву про вжиття заходів забезпечення позову заявнику без розгляду.
З огляду на викладене, апеляційну скаргу відповідача на ухвалу суду першої інстанції необхідно задовольнити частково.
Керуючись ст.ст. 152, 154, 308, 311, 315, 317, 319, 321, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

                                                   П О С Т А Н О В И В:

Апеляційні скарги Головного управління ДПС у Рівненській області задовольнити частково.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2021 року та ухвалу Рівненського окружного адміністративного суду від 07 липня 2021 року про забезпечення позову скасувати та прийняти постанову, якою провадження у справі № 460/9254/21 за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «НВП Шляхбуд» до Головного управління ДПС у Рівненській області про скасування наказу - закрити.
Заяву товариства з обмеженою відповідальністю «НВП Шляхбуд» про забезпечення позову повернути заявнику без розгляду.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту постанови, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції. 

Головуюча суддя	 	Р. Б. Хобор 	
судді	 	Н. В. Бруновська 	
 	 	З. М. Матковська 	

Постанова складена 04.02.2022 року