ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 грудня 2021 року 
м. Київ
справа № 808/1999/17
адміністративне провадження №№К/9901/5331/19, К/99901/6876/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Шишова О.О.,
суддів - Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,

розглянувши у порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Україна»   до   Головного управління ДФС у Запорізькій області (правонаступником якого є Головне управління ДПС у Запорізькій області)      про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, провадження в якій відкрито

за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Україна» та Головного управління ДФС у Запорізькій області (правонаступником якого є Головне управління ДПС у Запорізькій області) на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 08 травня 2018 року (прийняту в складі: головуючого судді Садового І.В.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 04 лютого 2019 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Кругового О.О., суддів Суховарова А.В., Шлай А.В.)

У С Т А Н О В И В:

1. У липні 2017 року Товариства з обмеженою відповідальністю «Україна» (далі - Товариство, позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - податковий орган, відповідач) про визнання неправомірним та скасування податкового повідомлення-рішення від 21.06.2017 №0008311413, №0008301413, №0008291413, №0006521312, №0006511312.

2. Обґрунтовуючи позовні вимоги Товариство посилається на те, що підприємством було обраховано зобов`язання з ПДВ з продажу продукції власного виробництва виходячи з бази оподаткування, що є не нижче звичайних цін. Указаний підхід повністю узгоджується з нормами ПК у редакції від 01.01.2016 року. Згідно квитанції №1 позивачем звітну декларацію з ПДВ за жовтень 2015 року було направлено засобами електронного зв`язку до органів ДФС 17 листопада 2015 року, за листопад 2015 року - 18 грудня 2015 року, а за грудень 2015 року - 18 січня 2016 року. Таким чином, на думку позивача, товариством задекларовано та сплачено суму податкових зобов`язань з ПДВ за період грудень 2015 року у цілковитій відповідності зі змінами до Податкового кодексу України, які набрали чинності  01.01.2016 року. Також, позивач наголошує, що ТОВ «Україна» сплачувалась орендна плата за використовувані земельні ділянки у повній відповідності до укладених договорів з Куйбишевською районною державною адміністрацією договорів оренди із урахуванням цільового призначення земельних ділянок. Жодних пропозицій щодо укладення додаткових договорів стосовно перегляду розміру орендної плати в зв`язку із нецільовим  використанням земельних ділянок або актів обстеження робочої групи на адресу ТОВ «Україна» не надходило. На вимогу головного бухгалтера ТОВ «Україна» надати документи щодо обстеження робочою групою «Урожай 2016» орендованих земельних ділянок будь-якої відповіді отримано не було.

3. Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 08 травня 2018 року, адміністративний позов ТОВ «Україна» задоволено частково:

3.1. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області від 21.06.2017 №0006511312 про визначення суми грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі  з податку на доходи фізичних осіб, пені частково на загальну суму 168111 (сто шістдесят вісім тисяч сто одинадцять) грн. 20 коп., в тому числі за податковим зобов`язанням у розмірі 122850 (сто двадцять дві тисячі вісімсот п`ятдесят) грн. 68 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 30712 (тридцять тисяч сімсот дванадцять) грн. 67 коп., за сумою пені у розмірі 14547 (чотирнадцять тисяч п`ятсот сорок сім) грн. 85 коп.

3.2. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області від 21.06.2017 №0006521312 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір частково на загальну суму 13925 (тринадцять тисяч дев`ятсот двадцять п`ять) грн. 64 коп., в тому числі за податковим зобов`язанням у розмірі 10241 (десять тисяч двісті сорок одна) грн. 94 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 2560 (дві тисячі п`ятсот шістдесят) грн. 49 коп., за сумою пені у розмірі 1123 (одна тисяча сто двадцять три) грн. 21 коп.

3.3. У іншій частині позову відмовлено.

4. Частково задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку, що позивачем було використано земельні ділянки сільськогосподарського призначення не за їх цільовим визначенням, відтак відповідачем було правомірно винесено податкові повідомлення - рішення про донарахування податку на оренду земельної ділянки, та збільшено грошового зобов`язання за платежем єдиний податок з с/г товаровиробників. Також, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідачем було занижено суму податкових зобов`язань з податку на додану вартість в результаті реалізації продукції сільськогосподарського виробництва по ціні нижчій за собівартість. Частково скасовуючи податкове повідомлення - рішення про нарахування податку на доходи фізичних осіб, суд першої інстанції зазначив, що позивач повинен був як податковий агент здійснити нарахування суми податку на доходи платника податку, при цьому вказав на неправомірність нарахування відповідачем суми податку та військового збору, з урахуванням того, що частину податку та збору нараховано відповідачем за операціями по видачі молока працівникам за тяжкий характер праці.

5. Постановою суду апеляційної інстанції скасовано рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 08 травня 2018 року в частині, відмови в задоволенні позовних вимог товариства з обмеженою відповідальністю «Україна» про скасування податкових повідомлень - рішень №0008311413 та №0008291413   від 21.06.2017 року та прийнято в цій частині нову постанову.

5.1. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення №0008311413 Головного управління ДФС у Запорізькій області від 21.06.2017 року про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем орендна плата з юридичних осіб на загальну суму 315823,67 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями - 252658,93 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 63164,74 грн.

5.2. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення №0008291413  Головного управління ДФС у Запорізькій області від 21.06.2017 року про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем єдиний податок з с/г товаровиробників, у яких частка с/г товарів за попередній податковий (звітній) рік дорівнює або перевищує 75% на загальну суму 68641,14 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням - 54912,91 грн..

5.3. У іншій частині рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 08 травня 2018 року у справі №808/1999/17 залишено без змін. Також було вирішено питання щодо розподілу судових витрат зі сплати судового збору.

6. Постанова суду апеляційної інстанції мотивована тим, що жодних заходів з фактичної перевірки стану використання земельних ділянок не проводилось, позивачу не було вручено актів обстеження земельних ділянок, не надано жодних приписів, посадових осіб не притягувалось до відповідальності, а також не надходило жодних пропозицій про внесення змін до чинних договорів оренди землі, що достатніми є підстави для скасування податкового повідомлення - рішення №0008311413 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем орендна плата з юридичних осіб на загальну суму 315823,67 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями - 252658,93 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 63164,74 грн.

6.1. Крім того, суд апеляційної інстанції зазначив, що з огляду на вищевикладені обставини, достатніми є також підстави для скасування податкового повідомлення  - рішення про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем єдиний податок з с/г товаровиробників, у яких частка с/г товарів за попередній податковий (звітній) рік дорівнює або перевищує 75% на загальну суму 68641,14 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням - 54912,91 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 13728,23 грн., оскільки воно є похідним від податкового повідомлення - рішення №0008311413 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем орендна плата з юридичних осіб..

7. У лютому 2019 року позивач подав касаційну скаргу до Верховного Суду, в якій він, посилаючись на неправильне застосування судом першої та  апеляційної інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення суду першої та апеляційної інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог.

7.1. У касаційній скарзі наголошує на тому, що податкові зобов`язання з ПДВ при продажі власновиробленої сільськогосподарської продукції з 01.01.2016 року повинні бути обраховані з бази, що є не нижчою рівня звичайних цін. Якщо ж звичайна ціна нижче собівартості - то ніяких додаткових зобов`язань у платника податків не виникає. Іншими словами, якщо підприємство продає власно вироблену сільськогосподарську продукцію собі в збиток - то воно не повинне нараховувати додаткові податкові зобов`язання з ПДВ, спираючись на собівартість виробленої продукції. Звичайна ціна прописується у договорах із контрагентами на поставку сільськогосподарської продукції та в наказах підприємства про встановлення цін на визначену номенклатуру сільськогосподарської продукції на відповідний маркетинговий період. 

7.2. Також звертає увагу на те, що не було надано жодної правової оцінки посиланням Позивача на п.п 164.2.17 п.164.2 статті 164 Податкового кодексу України, згідно якого до загально місячного (річного) оподаткованого доходу платника податків включаються : суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку. У той же час, на ст. 19 Акту планової перевірки ТОВ «Україна» № 305/08-01-14-13-13-/03749037 від 31.05.2017 року зазначено, що згідно прибуткових ордерів на внесення готівки до каси підприємства, кінцевими споживачами с/г продукції в перевіряємому періоді були наступні фізичні особи: ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 , ОСОБА_8 , ОСОБА_9 , ОСОБА_10 , ОСОБА_11 - загалом 11 осіб. Судами попередніх інстанцій узагалі було взагалі проігноровано той факт, що якщо знижка поширюється на будь-якого податника податку та не є індивідуальною сума такої знижки не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

7.3. Крім того, позивач зазначає, що судами попередніх інстанцій не було враховано, що відповідно до пп.1.2 п.16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України об`єктом оподаткування військовим збором є доходи у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат, або виплат і винагород, які нараховуються платнику у зв`язку із трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу у державну та недержавну лотереї, виграш гравця, отриманий від організації азартної гри. Проаналізувавши дану норму Податкового кодексу України, слід зробити наступні висновки:
-          пп.1.2 п.16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України містить у собі виключний перелік об`єктів оподаткування;
-          законодавець пов`язує нарахування військового збору саме із фактом виплати
доходу. Обидва ці висновки в повному обсязі доводять незаконність та протиправність податкового повідомлення-рішення № 0006521312 щодо збільшення Позивачу зобов`язання з військового збору, який податковим органом було нараховано на від`ємне значення різниці собівартості с/г продукції та суми її реалізації фізичним особам-покупцям.

8. Письмового відзиву на вказану касаційну скаргу від відповідача до Верховного Суду не надходило, що не перешкоджає розгляду справи.

9. Не погоджуючись з рішенням суду  першої та апеляційної інстанції, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати в частині  задоволення позову та прийняти нове судове рішення про відмову у задоволені позовних вимог відмовити у повному обсязі, у зв`язку із невірним розумінням вимог Податкового кодексу України (далі - ПК України).

9.1. Податковий орган зауважує, що позивачем в порушення вимог закону використовувались сільськогосподарські земельні ділянки в супереч їхньому цільовому призначенню, що підтверджується інформацію моніторингу використання земель. Відтак, відповідачем було правомірно донараховано позивачу суму орендної плати за землю, а також єдиного податку с/г товаровиробників. Також, відповідачем зазначено, що статистична звітність за формою 50-СГ, яка подана 26.02.2016 року ТОВ «Україна» є прийнятою для формування статистичних даних СГД, а звітність за формою 50-СГ від 08.02.2017 року, яка подана після оприлюднення даних  Державною службою статистики України - звітні дані від 26.02.2016 року не змінює.  Таким чином, статистичні дані ТОВ «Україна» сформовано відповідно до статистичної звітності за формою 50-СГ за №1053, яка подана 26.02.2016 року та оприлюднена Державною службою статистики. Крім того, відповідачем зазначено, що фактичну собівартість власної виробленої сільськогосподарської продукції підприємство визначає в кінці року відповідно до Методичних рекомендацій з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджених наказом Міністерства аграрної політики України від 18.05.2001 р. №132. Позивач в порушення вимог зазначених рекомендацій не складено податкові накладні на суму перевищення фактичної собівартості  продукції на дії договірною вартістю при реалізації продукції сільського господарства з типом причини « 17», не реєструвало їх в ЄРПН. Таким чином в порушення п. 188.1 ст. 188 ПК України, позивачем занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість  за рахунок не включення до бази оподаткування ПДВ різниці між фактичною собівартістю та договірною вартістю реалізованої продукції сільгоспвиробництва (ячменю ярового, ячменю озимого, великої рогатої худоби, молока, свиней).

9.2. Також податковий орган звертає увагу, що правомірно донараховано ПДФО та військовий збір на підставі видаткових накладних №372 від 30.10.2015  на суму 463.33 грн, №404 від 30.11.2015 на суму 368.33 грн., №442 від 31.12.2015 на суму 40 грн., №97 від 30.04.2016 на суму 370 грн., №157 від 14.07.2016 на суму 356.67 грн., №308 від 30.11.2016  на суму 726.67 грн., оскільки вказаними видатковими накладними оформлено продаж молока населенню шляхом внесення готівки до каси підприємства, а не видачу молока робітникам за працю в шкідливих умовах, як це зазначено судом першої інстанції. Відповідач зазначає, що згідно вимог закону про бухгалтерський облік якщо реалізовується будь-який товар виписується видаткова накладна на придбання товару та сплачується в касу підприємства, якщо товар видається робітникам безкоштовно виписується відомість, в якій зазначається ПІБ особи та робиться позначка видано, а також проставляється підпис отримувача товару. Також, відповідач зазначає, що судом першої інстанції зроблено неправильний висновок про безпідставне нарахування позивачу ПДФО на суму 122   042.41 грн. та військового збору на суму 412825 грн. на підставі повторно врахованих податкових накладних №36 від 29.02.2016 року та №292 від 14.11.2016 року. Так, відповідач указує, що зазначені видаткові накладні мають різний характер та різні суми, а також номер прибуткового ордеру. Як вбачається з матеріалів перевірки, а саме наданих первинних документів підприємством самостійно було двічі зареєстровано видаткові накладні з однаковими номерами.  До перевірки були надані первинні документи, а саме видаткові накладні на реалізацію товару   (за кожен місяць окремо), а також реєстр на видачу товару (за кожен місяць окремо) в якому зазначено кількість та сума реалізованого товару. Шляхом додавання видаткових накладних за кожен місяць сума реалізованого товару  відповідала реєстру реалізованого товару за місяць.

10. Письмового відзиву на касаційну скаргу податкового органу від позивача до Верховного Суду не надходило, що не перешкоджає розгляду справи.

11. Ухвалою Верховного Суду від 26 листопада 2021 року було призначено справу  до попереднього розгляду у суді касаційної інстанції за наявними у справі матеріалами на 01 грудня 2021 року.

12. Ухвалою Верховного Суду від 01 грудня 2021 року справу №808/1999/17 призначено до касаційного розгляду у відкритому судовому засіданні на 06 грудня 2021 року о 15:00 год.

13. Представники сторін в судове засідання (06.12.2021) не з`явились, хоча були повідомлені про дату, час і місце судового засідання належним чином, у зв`язку з чим розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження згідно з п. 2 ч. 1 ст. 345 КАС України.

14. Переглянувши рішення судів апеляційної інстанції в межах доводів касаційних скарг, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційних скарг, з огляду на наступне.

15. Судами попередніх інстанцій установлено, що 31 травня 2017 року Головним управління ДФС у Запорізькій області  проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ «Україна»  з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на  органи державної фіскальної служби, за період з 01.10.2015 року по 31.12.2016 року, за результатами якої складено акт від 31.05.2017 року №305/08-01-14-13-13/03749037.
16. У ході проведення планової виїзної перевірки встановлено порушення ТОВ «Україна»:

- п.188,1 статті 188, п. 189.1 статті 189, п.198.5 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України), що призвело до заниження податку на додану вартість на суму 819400 грн., у т.ч. за грудень 2015 р. - 589820 грн., за грудень 2016 р.;

- абз. «е» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст.164, пп.168.1.1, пп.168.1.2 п. 168.1 статті 168, п.176.2 статті 176 ПК України, що призвело до не нарахування, не утримання та не перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб в загальній сумі 543055,90 грн., в т.ч. за період 01.10.2015 - 197270,57 грн., за період 01.01.2016 -31.12.2016 - 345785,33 грн.

- абз. «е» пп. 164.2.17 п. 164.2 статті 164, пп.168.1.1, пп.168.1.2 п. 168.1, статті 168, п.176.2 статті 176 ПК України, що призвело до не нарахування, не утримання та не перерахування до бюджету військового збору в загальній сумі 48542,50 грн., в т.ч. за період 01.10.2015 - 31.12.2015 р. 19727,06 грн., за період 01.01.2016 - 31.12.2016 - 28815,44 грн.

- статті 271 ПК України, що призвело до заниження суми орендної плати за землю та несплати до бюджету суми податкового зобов`язання ТОВ «Україна» по орендній платі за землю, у розмірі 252658,93 грн., за період з 01.10.2015 по 31.12.2016.

- п. 292-1.2 ст.292 ПК України, що призвело до заниження суми єдиного податку четвертої групи за землю та несплати до бюджету суми податкового зобов`язання ТОВ «Україна» у розмірі 54912,91 грн., період з 01.10.2015. по 31.12.2016.

17. ТОВ «Україна» скористалось правом адміністративного оскарження вказаного акту перевірки до Головного управління ДФС у Запорізькій області (а.с.97-103, т.1).

18. За результатом розгляду заперечень до акту документальної планової виїзної перевірки відповідачем прийнято рішення №7155/10/08-01-14-13-08 від 16.06.2017, яким заперечення ТОВ «Україна» задоволено частково (а.с.104-118, т.1).

19. На підставі акту перевірки Головним управлінням ДФС прийнято податкові повідомлення-рішення від 21.06.2017:

- №0006521312 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір на загальну суму 72988,70 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням у розмірі 48542,50 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 12135,63 грн., за сумою пені - 12310,57 грн. (а.с.119, т.1).

- №0006511312 про визначення суми грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені на загальну суму 810021,80 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням у розмірі 513055,90 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 135763,98 грн., за сумою пені - 131201,92 грн. (а.с.121, т.1).

- №0008291413 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем єдиний податок з с/г товаровиробників, у яких частка с/г товарів за попередній податковий (звітній) рік дорівнює або перевищує 75% на загальну суму 68641,14 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням - 54912,91 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 13728,23 грн. (а.с.123, т.1).

- №0008311413 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем орендна плата з юридичних осіб на загальну суму 315823,67 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями - 252658,93 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 63164,74 грн. (а.с.125, т.1).

- №0008301413 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 884730 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями у розмірі 589820 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 294910 грн. (а.с.127, т.1).

20. Уважаючи вказане податкові повідомлення-рішення необґрунтованими, протиправними та такими, що підлягає скасуванню, позивач звернувся з позовом до суду.

21. Ураховуючи положення п. 2 розділу ІІ "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України № 460-ІХ, а також те, що касаційна скарга на судові рішення у цій справі була подана до набрання чинності цим Законом і розгляд їх не закінчено до набрання чинності цим Законом, Верховний Суд розглядає цю справу у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом. Отже, застосуванню підлягають положення КАС України у редакції, чинній до 08 лютого 2020 року.

22. З огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд указує на таке.

23. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платники податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755- IV (далі - ПК України, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).

24. Згідно з п. 288.4 статті 288 ПК України розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.

25. Відповідно до п. 288.5 статті 288 ПК України розмір орендної плати встановлюються у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою: для земель сільськогосподарського призначення - розміру земельного податку, що встановлюється розділом XIII Кодексу; для інших категорій земель - трикратного розміру земельного податку, що встановлюється розділом XIII Кодексу (пп. 288.5.1 п. 288.5 ст. 288 ПК України); не може перевищувати: а) для земельних ділянок, наданих для розміщення, будівництва, обслуговування та експлуатації об`єктів енергетики, які виробляють електричну енергію з відновлюваних джерел енергії, включаючи технологічну інфраструктуру таких об`єктів (виробничі приміщення, бази, розподільчі пункти (пристрої), електричні підстанції, електричні мережі), - 3 відсотки нормативної грошової оцінки; б) для інших земельних ділянок, наданих в оренду, - 12 відсотків нормативної грошової оцінки (пп. 288.5.2 п. 288.5 ст. 288 ПК України); може бути більшою граничного розміру орендної плати, ніж зазначений у пп. 288.5.2, у разі визначення орендаря на конкурентних засадах (пп. 288.5.3 п. 288.5 ст. 288 ПК України).

26. Відповідно до пп. 16.1.4 п. 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

27. Відповідно до статті 37 Закону України «Про охорону земель» від 19.06.2003 № 962-IV власники та землекористувачі, в тому числі орендарі, земельних ділянок зобов`язані здійснювати заходи щодо охорони родючості ґрунтів, передбачені цим Законом та іншими нормативно- правовими актами України.

28. Використання земельних ділянок способами, що призводять до погіршення їх якості, забороняється.

29. На землях сільськогосподарського призначення може бути обмежена діяльність щодо:

- вирощування певних сільськогосподарських культур, застосування окремих технологій їх вирощування або проведення окремих агротехнічних операцій; розорювання сіножатей, пасовищ; використання деградованих, малопродуктивних, а також техногенно забруднених земельних ділянок; необґрунтовано інтенсивного використання земель.

30. Базою оподаткування відповідно до п.п.271.1.1 п. 271.1 статті 271 ПК України є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленим цим розділом.

31. Статтею 271 ПК України визначено, що базою оподаткування плати за землю є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого розділом XIII ПК України, а у разі якщо нормативну грошову оцінку не проведено - площі земельних ділянок.

32. Так, з акту перевірки вбачається, що підставою для нарахування позивачу суми податкового зобов`язання з орендної плати за землю, послугував висновок про те, що з 01.10.2015 по 31.12.2016 підприємство використовувало земельні ділянки на території Куйбишевської селищної ради Куйбишевського району Запорізької області загальною площею 333,1044 га, в тому числі: рілля - 117,6622 га, пасовища - 2,2022 га, сіножатей - 213,2400 га, згідно договорів оренди землі, укладених строком на 10 років (а.с.163-180, т.1).

33. Згідно із розпорядженням голови Більмацької райдержадміністрації від 27.04.2016 №163 зі змінами від 24.05.2016 №202 робочою групою з організації проведення операції «Урожай 2016» проведено моніторинг стану використання сільськогосподарських земель на території Більмацького (Куйбишевського) району, в тому числі земель орендованих ТОВ «Україна».

34. Відповідно до наявної в матеріалах справи інформації Куйбишевського району робочою групою з організації проведення операції «Урожай 2016» установлено, що на земельних ділянках: 13,5000 га (сіножаті), 49,3000 га (сіножаті), 17,1 га (сіножаті) відповідно до договору від 20.05.2009 №204; 45 га (сіножаті) відповідно до договору від 19.10.2010 №528; 53,3400 га, 35,0000 га відповідно до договору від 14.05.2012 №312 використовуються ТОВ «Україна» як рілля - засіяна посівна культура єкспорцет, озима пшениця.

35. Крім того, на підтвердження вказаного факту в матеріалах справи міститься лист Куйбишевської районної державної адміністрації Запорізької області від 22.07.2016 №01-16/0780 з інформацією щодо використання земельних ділянок ТОВ «Україна» з порушенням їх цільового призначення (а.с.159-167, т.2).

36. Між тим, зазначені лист та інформація про стан використання земельних ділянок не можуть свідчити про фактичне використання позивачем земельних ділянок сільськогосподарського призначення не за їх цільовим призначенням.

37. Так, судами у матеріалах справи відсутні документи на підтвердження факту обстеження робочою групою з організації проведення операції «Урожай 2016» земельних ділянок на місцевості, відсутні акти, складені за наслідками такого обстеження, які містили б інформацію про склад групи, дату, час та місце проведення відповідного заходу.

38. Суд звертає увагу на те, що ухвалою суду першої інстанції від 12.12.2017 витребувано від Запорізької обласної державної адміністрації належним чином засвідчені документи (таблиці за затвердженими формами, акти обстеження, фотофіксація), що містять результати моніторингу стану використання сільськогосподарських земель на території Більмацького (Куйбишевського) району, здійсненою робочою групою з організації проведення операції «Урожай 2016», згідно з розпорядженням голови Більмацької райадміністрації від 27.04.2016 №163 зі змінами від 24.05.2016 №202 відносно ТОВ «Україна» (код ЄДРПОУ 03749037).

39. На виконання вимог ухвали суду від 12.12.2017, 09.01.2018 на адресу суду надійшов супровідний лист з додатками, а саме: копією таблиці моніторингу К-1 «Стан використання колективних земель (невитребуваних, нерозподілених земельних часток (паїв) на території Куйбишевської с/р станом на липень 2016 року», фотофіксацією з геолокацією земельних ділянок, що розташовані на території Куйбишевської (Більмацької) селищної ради та використовуються ТОВ «Україна» в електронному вигляді на електронному носії CD-R в 1 прим. (а.с.232-234, т.2).

40. Також, відповідачем до суду апеляційної інстанції також надано такі документи: 1) копію листа  заступника голови Запорізької обласної державної адміністрації від 07.12.2018 року про надання матеріалів для проведення судового засідання; 2) копії актів про співставлення наявних площ земель з обліковими даними; 3) узагальнену інформаційну довідку стану використання земель Куйбишевської (Більмацької) селищної ради; 4) копії таблиць «Стан використання колективних земель (невитребуваних, нерозподілених земельних часток (паїв) на території Куйбишевської с/р станом на липень 2016 року»; 5) копію Розпорядження Голови Куйбишевської РДА від 27.04.2016 р.; 6) копію листа Затвердженого складу робочої групи з проведення в районі операції «Урожай 2016», 7) роздруковані зображення земельних ділянок.

41. Однак, з наданих таблиць моніторингу слідує, що вони сформовані станом на липень 2016 року, відтак не можуть бути підтвердженням нецільового використання позивачем землі в період з 2015 року. Крім того, з зазначених таблиць вбачається, що їх сформовано за допомогою інформаційних баз комп`ютерного програмного забезпечення, документів на підставі яких інформацію про використання земельних ділянок внесено до відповідних інформаційних баз до матеріалів справи не надано, відсутня також інформація чи було притягнуто посадових осіб позивача до відповідальності за нецільове використання землі. Тобто, яким чином було встановлено та зафіксовано порушення, та чим це порушення підтверджується, залишилось нез`ясованим як під час податкової перевірки, так і під час розгляду справи судом першої інстанції.

42. Крім того, фотофіксація з геолокацією земельних ділянок, що розташовані на території Куйбишевської (Більмацької) селищної ради містить фото земельних ділянок, однак встановити з зазначених фото час їх створення та безпосередньо спосіб, в якій використовуються земельні ділянки, встановити неможливо.

43. Необхідно зазначити, що станом на час проведення перевірки, у відповідача була наявна лише письмова інформація у вигляді листа про неналежне використання позивачем земельних ділянок, під час перевірки відповідач належним чином не з`ясував обставини щодо використання ТОВ «Україна» земельних ділянок, не витребував належних та допустимих доказів на користь підтвердження фактів порушення позивачем вимог земельного законодавства. Внаслідок чого, відповідачем прийнято податкове повідомлення - рішення, яке не відповідає критеріям обґрунтованості.

44. Суд звертає увагу на те, що судом апеляційної інстанції також установлено, що жодних заходів з фактичної перевірки стану використання земельних ділянок не проводилось, позивачу не було вручено актів обстеження земельних ділянок, не надано жодних приписів, посадових осіб не притягувалось до відповідальності, а також не надходило жодних пропозицій про внесення змін до чинних договорів оренди землі.

45. За таких обставин Суд погоджується з висновками суду апеляційної інстанції, що достатніми є підстави для скасування податкового повідомлення - рішення №0008311413 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем орендна плата з юридичних осіб на загальну суму 315823,67 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями - 252658,93 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 63164,74 грн.

46. З огляду на викладені обставини, достатніми є також підстави для скасування податкового повідомлення  - рішення про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем єдиний податок з с/г товаровиробників, у яких частка с/г товарів за попередній податковий (звітній) рік дорівнює або перевищує 75% на загальну суму 68641,14 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням - 54912,91 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 13728,23 грн., оскільки воно є похідним від податкового повідомлення - рішення №0008311413 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем орендна плата з юридичних осіб/

47. Щодо заниження податку на додану вартість на загальну суму 884730 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями у розмірі 589820 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями 294910 грн.

48. Позивач не погоджується з висновками акту перевірки у зв`язку з тим , що з 01.01.2016 п.188.1 статті 188 ПК України викладена в новій редакції «…база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін», тоді як до 01.01.2016 «…база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості». Позивач уважає, що податкові зобов`язання з ПДВ при продажу власно виробленої сільськогосподарської продукції з 01.01.2016 повинні бути обраховані з бази, що є не нижчою рівня звичайних цін. Якщо ж звичайна ціна нижче собівартості то ніяких додаткових зобов`язань у платника не виникає. Оскільки декларація з ПДВ за грудень 2015 року була направлена до ДФС засобами електронного зв`язку 18.01.2016, після 01.01.2016, то декларація за грудень 2015 року подана відповідно до змін ПК України після 01.01.2016.

49. Позивач також зазначає, що при перевірці контролюючим органом прийнято до уваги лише статистичну звітність 50-сг та проігноровано уточнюючу.

50. Так, матеріалами справи встановлено, що за період з 01.10.2015 по 31.12.2016 ТОВ «Україна» задекларовано податкових зобов`язань з податку на додану вартість у сумі 130663,00грн.

51. У ході перевірки контролюючим органом встановлено, що ТОВ «Україна» занижено суму податкових зобов`язань з податку на додану вартість в результаті реалізації продукції сільгоспвиробництва: ячменю ярого, ячменю озимого, великої рогатої худоби, молока, свиней по ціні нижчій, ніж ціна їх фактичної собівартості.

52. Згідно даних наданих до перевірки первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку по рахункам 20, 28, 231, 232, 233, 234, 26, 27, 70, 79, 90, 91, 92, 93, 94 та меморіальних ордерів № 7, 8, 9, 10, 12, 14, 15, 18, 20, 21, 22, 23, 24, 25, статистичної звітності (№50-СГ, завірених належним чином копій звітів за 2015, 2016 рік), даних єдиного реєстру податкових накладних, контролюючим органом встановлено реалізацію продукції сільськогосподарського виробництва нижче собівартості на загальну суму 4097000 грн., а саме: ячмінь озимий на суму 470600 грн.; ячмінь ярий на суму 221800 грн.; велика рогата худоба на суму 800300 грн. за 2015р., 378200 грн. за 2016р.; свині на суму 602100 грн. за 2015 р., 506500 грн. за 2016 р.; молоко на суму 854300 грн. за 2015 р., 263200 грн. за 2016 р.

53. Суд звертає увагу на те, що у ході перевірки не встановлено нарахування податку на додану вартість на суму перевищення фактичної собівартості над договірною вартістю (вартістю реалізації) продукції сільгоспвиробництва у сумі 819400 грн., у т.ч. за грудень 2015 року 589820,00грн., за грудень 2016 року 229580,00грн.

54. Відповідно до статті 188.1 ПК України від 02.12.2010 № 2755-VІ із змінами та доповненнями визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

55. При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижчою ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості (з 01.01.2016 не нижче звичайних цін), а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

56. До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

57. Собівартість продукції (робіт, послуг) - це витрати підприємства, пов`язані з виробництвом, збутом продукції, виконанням робіт та наданням послуг.

58. Собівартість одержаної продукції (робіт, послуг) визначається у загальноприйнятому порядку.

59. Під собівартістю реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг із метою оподаткування слід розуміти витрати, що прямо пов`язані з виробництвом та/або придбанням реалізованих протягом звітного податкового періоду товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які визначаються відповідно до П(С)БО, що застосовуються в частині, яка не суперечить нормам ПК України (пп. 14.1.228 ПК України).

60. Як свідчать матеріали справи, ТОВ «Україна» є сільгоспвиробником, основними видами діяльності якого є вирощування зернових та технічних культур, розведення свиней. Оподаткування ПДВ операцій з постачання власної сільськогосподарської продукції протягом року проводиться підприємством виходячи з вартості такої продукції, обрахованої на підставі планових показників, які визначаються при складанні зведеного плану на поточний рік.

61. Фактичну собівартість власно виробленої сільськогосподарської продукції підприємство визначає в кінці року, відповідно до Методичних рекомендацій з планування, обліку калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджених наказом Міністерства аграрної політики України від 18.05.2001 № 132 (далі - Методичні рекомендації № 132).

62. Відповідно до п. 6.1 Методичних рекомендацій № 132 фактична собівартість продукції (робіт та послуг) в сільськогосподарських підприємствах розраховується в цілому за рік, крім продукції (робіт, послуг) допоміжних виробництв, фактична собівартість яких визначається щомісяця.

63. Методичними рекомендаціями № 132 визначено, що продукція власного виробництва поточного року відноситься на витрати за плановою собівартістю з коригуванням в кінці року до рівня фактичних витрат.

64. Розрахунок фактичної собівартості за 2015 рік на ТОВ «Україна» здійснено наприкінці року та відображено у меморіальних ордерах 22,23,24,25, що відповідає даним синтетичного та аналітичного обліку, відповідно до розрахунку здійснено відображення у бухгалтерському обліку сум перевищення фактичної собівартості над плановою.

65. Дані бухгалтерського обліку щодо визначення собівартості виробленої продукції рослинництва та тваринництва також підтверджуються даними статистичної звітності №50-СГ за 2015 рік.

66. Податковим органом направлено запит від 19.08.2017 №11641/10/08-01-14-13-08 до Районного відділу статистики у Більмацькому районі щодо статистичної звітності за формою № 50-СГ за № 1053 поданою 26.02.2016 ТОВ «Україна» (а.с.147, т.2).

67. Згідно відповіді від 23.08.2017 № 29-14/211 Районного відділу статистики у Більмацькому районі встановлено, що статистична звітність за формою № 50-СГ за №1053, яка подана 26.02.2016 ТОВ «Україна» є прийнятою для формування статистичних даних СГД, а звітність за формою № 50-СГ від 08.02.2017, яка подана після оприлюднення даних Державною службою статистики України звітні дані від 26.02.2016 не змінює. Таким чином, статистичні дані ТОВ «Україна» сформовано відповідно статистичної звітності за формою № 50-СГ за № 1053, яка подана 26.02.2016 та оприлюднено Державною службою статистики України (а.с.145, т.2).

68. Ураховуючи викладене, сільськогосподарське підприємство при здійсненні операцій з постачання власно виробленої сільськогосподарської продукції визначає податкові зобов`язання з ПДВ виходячи з договірної вартості такої сільськогосподарської продукції, та складає за такою операцією податкову накладну, яку реєструє в ЄРПН, та надає покупцю на його вимогу.

69. Після визначення фактичної собівартості власно виробленої сільськогосподарської продукції, податкові зобов`язання, які були визначені при постачанні такої продукції, мають бути відкориговані шляхом складання розрахунку коригування до податкових накладних, які складені протягом зазначеного періоду з типом причини „17" на суму перевищення фактичної собівартості над договірною у бік збільшення - на суму перевищення фактичної собівартості договірною, якщо фактична собівартість виявиться більшою за договірну.

70. Податкові накладні, складені на суму перевищення собівартості (планової/фактичної) договірною вартістю поставленої сільськогосподарської продукції власного виробництва включаються до складу податкових зобов`язань з ПДВ та відображаються у податковій  декларації з ПДВ, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом. При цьому, такі податкові накладні не дають право покупцю сільськогосподарської продукції платнику податків на збільшення податкового кредиту.

71. Якщо платник податку визначає собівартість продукції і при постачанні такої продукції договірна вартість є меншою, ніж фактична собівартість, то платник податку додатково складає податкову накладну на суму перевищення фактичної собівартості продукції над її договірною вартістю (з типом причини "17"), яка підлягає реєстрації в ЄРПН.

72. Самостійно виготовлені товари/послуги не можуть бути реалізовані нижче їх собівартості.

73. Суд звертає увагу на те, що ТОВ «Україна» не складало податкові накладні на суму перевищення фактичної собівартості продукції над її договірною вартістю при реалізації продукції сільгоспвиробництва за типом причини "17", та не реєструвало їх в ЄРПН.

74. Крім того, позивачем не вчинялись дії щодо коригування  податкових зобов`язань з ПДВ за загальною декларацією, не надавались уточнюючі розрахунки на збільшення/зменшення податкових зобов`язань з ПДВ загальною декларацією.

75. Отже, в порушення п. 188.1 статті 188 ПК України, позивачем занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість за рахунок не включення до оподаткування ПДВ різниці між фактичною собівартістю та договірною вартістю реалізованої продукції сільгоспвиробництва (ячменю ярого, ячменю озимого, великої рогатої худоби, молока, свиней) на суму 589820 грн., у т.ч. за грудень 2015 р. на суму 589820 грн.

76. Відтак, є правильним висновок суду першої та апеляційної інстанції, що податкове повідомлення-рішення №0008301413 від 21.06.2017 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 884730 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями у розмірі 589820 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 294910 грн. винесено контролюючим органом правомірно та скасуванню не підлягає.

77. Щодо податкових повідомлень-рішень від 21 червня 2018 року №0006511312, №0006521312, якими позивачу донараховано грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та з військового збору відповідно, колегія суддів зазначає наступне.

78. Підставами для прийняття податкових повідомлень-рішень від 21 червня 2018 року №0006511312, №0006521312 є виявлені податковим органом порушення, що стосуються реалізації с/г продукції фізичним особам-громадянам за цінами, які суперечать цінам, задекларованим підприємством звітах ф.50-СГ.

79. Відповідно до підпункту "а" пункту 176.2. статті 176 ПК України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.

80. Порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб до бюджету визначено положеннями статті 168 ПК України.

81. Відповідно до підпунктів 168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

82. Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

83. Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

84. Відповідно до положень підпункту 168.4.7 пункту 168.4 статті 168 ПК України відповідальність за своєчасне та повне перерахування сум податку до відповідного бюджету несе юридична особа або її відокремлений підрозділ, що нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід.

85. Пунктом 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлено військовий збір.

86. Підпунктами 1.2, 1.4 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу (загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід фізичної особи). Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.

87. Згідно з визначенням, наведеним у підпункті 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України, додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

88. Підпункт 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України визначає перелік вигод, що отримуються фізичною особою-платником податків, які законодавцем віднесено до категорії додаткового блага.

89. Зокрема, підпунктами «а», «б», «е» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України визначено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді вартості використання житла, інших об`єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах; вартості майна та харчування, безоплатно отриманого платником податку, крім випадків, визначених цим Кодексом для оподаткування прибутку підприємств; вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у підпункті 165.1.53 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу. Якщо додаткові блага надаються у негрошовій формі, сума податку об`єкта оподаткування обчислюється за правилами, визначеними пунктом 164.5 цієї статті

90. Суд звертає увагу на те, що судами попередніх інстанцій взагалі не досліджувалось, яке саме було отримане додаткове благо у розумінні підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України.

91. З огляду на недоведеність понесення таких витрат в межах здійснення господарської діяльності/виробничої необхідності/ у позивача на підставі приписів підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України виник обов`язок із донарахування ПДФО та військового збору.

92. Також Суд звертає увагу на те, що суд першої та апеляційної інстанції виходив з того, що позивачем не доведено того, що реалізація с/г продукції фізичним особам-громадянам за цінами, які суперечать цінам, задекларованим підприємством звітах ф.50-СГ відбулась саме з підстав надання особам знижки, яка має масовий характер, а тому не має бути включена до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку на доходи фізичних осіб.

93. Однак, кінцевими споживачами с/г продукції в перевіряємому періоді були наступні фізичні особи: ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 , ОСОБА_8 , ОСОБА_9 , ОСОБА_10 , ОСОБА_11 - загалом 11 осіб.

94. Суд апеляційної інстанції вказував на те, що позивач не зазначив та не надав до суду відповідних доказів про те, які саме знижки у грошовій або відсотковій формі ним було надано фізичним особам - громадян по кожній з товарних позицій, що реалізовані нижче цін, зазначених в звітності 50-СГ, на якій підставі надавались такі знижки, яким чином вони відображені в бухгалтерській та статистичній звітності підприємства.

95. Проте, відповідно до частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 

96. Отже, Суди перевіряючи правильність донарахування ПДФО та військового збору у вказаній частині залишили поза увагою та не надали таким обставинам належної оцінки. Мотивувальна частина судових рішень не містить оцінки висновків податкового органу з приводу обгрунтування рішення в частині правомірності донарахування ПДФО.

97. Узагальнюючи наведене, колегія суддів зазначає, що судові рішення не можна в повній мірі вважати такими, що відповідають вимогам статті 242 КАС України, відповідно до частин першої та четвертої якої рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

98. За змістом частин першої та другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

99. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

100. За правилами статті 351 КАС України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню. Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частин.

101. За правилами пункту 1 частини 2 статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

102. Частиною 4 статті 353 КАС України визначено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

103. Колегія суддів уважає, що порушення норм процесуального права, допущені як судом апеляційної, так і судом першої інстанцій є підставою для направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

104. Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи, з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення із наведенням відповідного правового обґрунтування в частині прийняття чи відхилення доводів учасників справи.

105. За наслідками касаційного перегляду судових рішень у цій справі колегія суддів дійшла висновку, що рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 08 травня 2018 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 04 лютого 2019 року в частині позовних вимог щодо:

- визнання протиправним та скасування податкове повідомлення-рішення №0006511312 про збільшення Позивачу грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 641 910,8 грн.;

- визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0006521312 про збільшення Позивачу грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 59 063,7 грн., підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції, в іншій частині позовних вимог судові рішення слід    залишити без змін.    

106. Відповідно до частини першої статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

107. Керуючись ст. 139, 341, 344, 349, 350, 351, 353, 355, 356, 359 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області (правонаступником якого є Головне управління ДПС у Запорізькій області) залишити без задоволення.

2. Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Україна» задовольнити частково.

3. Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 08 травня 2018 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 04 лютого 2019 року у в частині:

- визнання протиправним та скасування податкове повідомлення-рішення №0006511312 про збільшення Позивачу грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 641 910,8 грн.;

- визнання протиправним та скасування податкове повідомлення-рішення №0006521312 про збільшення Позивачу грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 59 063,7 грн., скасувати та у цій частині справу направити на новий судовий розгляд до Запорізького окружного адміністративного суду. 

4. У іншій частині рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 08 травня 2018 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 04 лютого 2019 року залишити без змін.

5. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                    О.О. Шишов 

Судді                                                                                              І.В. Дашутін
                                                                                                        
                                                                                                          М.М. Яковенко