ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
15 квітня 2022 року	Львів	Справа № 460/7473/21 пров. № А/857/1435/22	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді                                          Ільчишин Н.В., 
суддів                                                             Коваля Р.Й., Гуляка В.В.,
розглянувши у письмовому провадженні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2021 року (судді Дорошенко Н.О., ухвалене у письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження в м. Рівне) у справі №460/7473/21 за позовом Фермерського господарства «Миколай-Т» до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинення певних дій,-
ВСТАНОВИВ:

ФГ «Миколай-Т» звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України в якому просить визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: від 12.04.2021 №2558228/34802335 про відмову в реєстрації податкової накладної від 16.03.2021 №8; від 29.04.2021 №2612652/34802335 про відмову в реєстрації податкової накладної від 01.04.2021 №9; від 29.04.2021 №2612651/34802335 про відмову в реєстрації податкової накладної від 02.04.2021 №10; від 29.04.2021 №2612650/34802335 про відмову в реєстрації податкової накладної від 07.04.2021 №11; від 29.04.2021 №2612653/34802335 про відмову в реєстрації податкової накладної від 08.04.2021 №12, зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 16.03.2021 №8, від 01.04.2021 №9; від 02.04.2021 №10; від 07.04.2021 №11; від 08.04.2021 №12.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2021 року задоволено позов повністю.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції Головне управління ДПС у Рівненській області подало апеляційну скаргу, яку обґрунтовує тим, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення допущено порушення норм процесуального та матеріального права, просить скасувати рішення та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позову. Вказує, що позивачем не надано всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарських операцій за податковими накладними, у реєстрації яких було відмовлено.
Позивач своїм правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, відповідно до частини 4 статті 304 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України) відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
Згідно із частиною 1 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. 
На підставі статті 311 КАС України справа розглянута в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що подана скарга не підлягає задоволенню з наступних мотивів. 
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що Фермерське господарство «Миколай-Т» зареєстроване як юридична особа 28.12.2006, номер запису 15921020000000154 та перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Рівненській області з 28.12.2006 є платником єдиного внеску. Основними видами діяльності згідно КВЕД є: 01.11 вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (т.1 а.с.17).
31.07.2020 між ФГ «Миколай-Т» (Продавець) та ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт» (Покупець) укладено договір купівлі-продажу №3107/300250 (далі - Договір №3107/300250; т.1 а.с.21-25, т.2 а.с.93-95).
Відповідно до пункту 1.1 розділу 1 Договору №3107/300250 Покупець в порядку та на умовах даного Договору зобов`язується продати у власність Покупця зернові та олійні культури врожаю 2020 року (далі - Товар).
Пунктом 1.3 розділу 1 Договору №3107/300250 передбачено, що кількість товару, ціна, інші умови продажу (переходу права власності на Товар) Товару обумовлюються сторонами в Договорі, в накладних та/або специфікаціях на кожну конкретну партію товару (Додатках до даного Договору), які є невід`ємними частинами цього Договору.
Згідно з пунктом 3.1 розділу 3 Договору №3107/300250 вартість однієї тони товару вказана в Договорі та/або накладних, специфікаціях (Додатках до даного Договору), які є невід`ємними частинами цього договору на кожну партію товару, яка не може бути змінена в односторонньому порядку.
Приймання-передача Товару власність Покупцю в повному об`ємі здійснюється на складі-елеваторі ТзОВ «Волинь-зерно-продукт», що знаходиться, зокрема, за адресою: Волинська обл., Луцький р-н, с. Рованці, вул. Промислова, буд. 5а (пункт 4.1 розділу 4 Договору №3107/300250).
31.07.2020 між ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт» (Зерновий склад) та ФГ «Миколай-Т» (Поклажодавець) укладено договір складського зберігання Bз №3107/300249 (т. 1 а.с.171-176). Відповідно до пунктів 2.1, 2.2 розділу 2 предметом цього Договору є домовленість сторін про надання Зерновим складом за плату послуг по доведенню товару, що передається Поклажодавцем, до відповідних кондицій, згідно ДСТУ, ГОСТ, параметрів, державних стандартів, послуг зі зберігання, сушки, очистки, прийомки та погрузки Товару та повернення Товару останньому (чи особі, зазначеній ним як одержувач) у кількості та на умовах визначених договором. Товаром за цим Договором є: зернові та олійні культури.
31.07.2020 ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт» (Зерновий склад) та ФГ «Миколай-Т» (Поклажодавець) укладно додаткову угоду №1 до договору складського зберігання Bз №3107/300249 від 31.07.2020 (т.1 а.с.177-178).
19.02.2021 між ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт» (Перевізник) та ФГ «Миколай-Т» (Замовник) укладено договір на перевезення автомобільним транспортом В-пар №1902/956026, пунктами 1.1, 1.2 розділу 1 Договору передбачено, що Перевізник зобов`язується доставити автомобільним транспортом довірений йому Замовником вантаж до пункту призначення (згідно з транспортними документами) і видати вантаж уповноваженій на одержання вантажу особі. Замовник бере не себе зобов`язання сплатити за перевезення вантажу встановлену плату (т.1 а.с.179-181, т.2 а.с.88-90).
На виконання договору складського зберігання ФГ «Миколай-Т» відвантажено для ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт» сою (врожай 2020 року), що підтверджуються товарно-транспортними накладними №1 від 19.02.2021, №2 від 24.02.2021, №3 від 24.02.2021, №4 від 26.02.2021, (т.1 а.с.182-185) та №5 від 02.03.2021 (т.1 а.с.187).
16.03.2021 між ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт» (Покупець) та ФГ «Миколай-Т» (Постачальник) укладено Специфікацію №3 до Договору купівлі-продажу №3107/300250 від 31.07.2020 у якій зазначено, що має бути поставлено Покупцю, а саме: найменування товару - соя (2020 року, власне виробництво), одиниця виміру - тонна, кількість - 55,173, на суму з ПДВ 1001114,09 грн., з них ПДВ 14% - 122943,84 грн. (т.1 а.с.26).
01.04.2021 між ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт» (Покупець) та ФГ «Миколай-Т» (Постачальник) укладено Специфікацію №4 до Договору купівлі-продажу №0510/528160 від 05.10.2020, у якій зазначено, що Покупцю має бути постановлено: найменування товару - соя (2020 року, власне виробництво), одиниця виміру - тонна, кількість - 101,18, на суму з ПДВ - 1841475,73 грн., з них ПДВ 14% - 226146,14 грн. (т.2 а.с.31).
Відповідно до Специфікації №6 від 02.04.2021 до Договору купівлі-продажу №0510/528160 від 05.10.2020 ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт» має бути постановлено: найменування товару - пшениця 2 клас (2020 року, власне виробництво), одиниця виміру - тонна, кількість - 75,36, ціна без ПДВ - 6140,35грн, сума з ПДВ - 462736,78 грн; найменування товару - соя (2020 року, власне виробництво), одиниця виміру - тонна, кількість - 25,42, ціна без ПДВ - 15964,91грн, сума з ПДВ - 405828,01 грн. Загальна сума з ПДВ становить 990163,86грн, з них ПДВ 14% - 121599,07грн (т.1 а.с.52, т.2 а.с.37).
Зі змісту Специфікації №7 від 07.04.2021 до Договору купівлі-продажу №3107/300250 від 31.07.2020 укладеної між ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт» (Покупець) та ФГ «Миколай-Т» (Постачальник) вбачається, що Покупцю має бути постановлено: найменування товару - соя (2020 року, власне виробництво), одиниця виміру - тонна, кількість - 6,98, на суму з ПДВ - 125639,97 грн., з них ПДВ 14% - 15429,47 грн. (т.1 а.с.62, т.2 а.с.42).
08.04.2021 між ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт» (Покупець) та ФГ «Миколай-Т» (Постачальник) укладено Специфікацію №8 до Договору купівлі-продажу №0510/528160 від 05.10.2020. Відповідно до даної Специфікації Покупцю має бути постановлено: найменування товару - соя (2020 року, власне виробництво), одиниця виміру - тонна, кількість - 4,96, на суму з ПДВ - 88783,98 грн., з них ПДВ 14% - 10903,3 грн. (т.2 а.с.50).
На виконання Договору №3107/300250 було здійснено поставку ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт» товару, а саме згідно з видатковими накладними: №3 від 16.03.2021 - сої (2020 року, власного виробництва), в кількості 55,173 т на загальну суму 1001114,09 грн., у т.ч. ПДВ 122948,84 грн. (т.1 а.с.27); №4 від 01.04.2021 - сої (2020 року, власного виробництва), в кількості 101,18 т на загальну суму 1841475,473 грн., у т.ч. ПДВ 226146,14 грн. (т.2 а.с.30); №6 від 02.04.2021 - пшениці 2 клас (2020 року, власного виробництва), в кількості 75,36 т та сої (2020 року, власного виробництва), в кількості 25,42 т на загальну суму 990163,86 грн., у т.ч. ПДВ 121599,07 грн. (т.1 а.с.53, т.2 а.с.36); №7 від 07.04.2021 сої (2020 року, власного виробництва), в кількості 6,98 т на загальну суму 125639,97 грн., у т.ч. ПДВ 15429,47 грн. (т.1 а.с.60, т.2 а.с.41); №8 від 08.04.2021 сої (2020 року, власного виробництва), в кількості 4,96 т на загальну суму 88783,98 грн., у т.ч. ПДВ 10903,30 грн. (т.1 а.с.76, т.2 а.с.49).
На виконання вимог податкового законодавства ФГ «Миколай-Т» складено та надіслано до контролюючого органу засобами електронного зв`язку податкові накладні: №8 від 16.03.2021 на загальну суму 325538,67 грн., в тому числі ПДВ 45575,4138 грн., яка 31.03.2021 подана для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних (т.1 а.с.36-37, 204-205); №9 від 01.04.2021 на загальну суму 1796205,26 грн., в тому числі ПДВ 251468,74 грн., яка 20.04.2021 подана для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних (т.1 а.с.46-47, 209-210, т.2 а.с.34); №10 від 02.04.2021 на загальну суму 687689,11 грн., в тому числі ПДВ 96276,48 грн., яка 20.04.2021 подана для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних (т.1 а.с.56-57, 215-216, т.2 а.с.40); №11 від 07.04.2021 на загальну суму 110210,50 грн., в тому числі ПДВ 15429,47 грн., яка 20.04.2021 подана для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних (т.1 а.с.68-69, 221-222, т.2 а.с.48); №12 від 08.04.2021 на загальну суму 77880,68 грн., в тому числі ПДВ 10903,30 грн., яка 20.04.2021 подана для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних (т.1 а.с.79, 227-228, т.2 а.с.53).
Згідно з квитанціями про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних №9068809085, №9091250375, №9091253433, №9091268973, №9091243095 документ прийнято, реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК від 16.03.2021 №8, від 01.04.2021 №9; від 02.04.2021 №10; від 07.04.2021 №11; від 08.04.2021 №12 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1001, 1201 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (т.1 а.с.37, 47, 57, 69, 228).
07.04.2021 позивачем подано до контролюючого органу повідомлення №1 та 09.04.2021 повідомлення № 2 із поясненнями та копіями документів щодо податкової накладної №8 від 16.03.2021 реєстрацію якої зупинено (т.2 а.с.7, 25, 26), 23.04.2021 повідомлення № 3 із поясненнями та копіями документів щодо податкових накладних від 01.04.2021 за №9, від 02.04.2021 за № 10, від 07.04.2021 за №11, від 08.04.2021 за №12 реєстрацію яких зупинено (т.2 а.с.12-14, 27-29).
Рішенням комісії Головного управління ДПС у Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - Комісія) від 12.04.2021 №2558228/34802335 було відмовлено в реєстрації податкової накладної від 16.03.2021 №8 (т.1 а.с.38, 206) та підставами для такої відмови у вказаному рішенні зазначено: «ненадання платником податку копій документів: - договорів, зокрема, зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; - первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити); - розрахункових документів та / або банківських виписок з особових рахунків».
Рішеннями Комісії від 29.04.2021 №2612652/34802335, №2612651/34802335, №2612650/34802335, №2612653/34802335 було відмовлено в реєстрації податкової накладної від 01.04.2021 №9, від 02.04.2021 №10, від 29.04.2021 №11 та від 08.04.2021 №12 (т.1 а.с.48-49, 211; т.1 а.с.58-59, 217; т.1 а.с.70-71, 223; т.1 а.с.82-83, 229) та підставами для таких відмов у вказаних рішеннях зазначено: «ненадання платником податку копій документів: - договорів, зокрема, зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; - первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити); - розрахункових документів та / або банківських виписок з особових рахунків; - документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та / або законодавством (документи, які не надано підкреслити)».
Рішення Комісії від 12.04.2021 №2558228/34802335, від 29.04.2021 №2612652/34802335, №2612651/34802335, №2612650/34802335, №2612653/34802335 було оскарженні ФГ «Миколай-Т» в адміністративному порядку (т.1 а.с.39, 51, 60, 72, 84).
Проте, рішеннями ДПС України від 24.05.2021 №23155/34802335/2, №23121/34802335/2 (т.1 а.с.51, 61), від 25.05.2021 №23410/34802335/2, №23409/34802335/2 (т.1 а.с.73, 85) залишено скарги ФГ «Миколай-Т» без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін, з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки - фактури / інвойси.
Позивач, вважаючи рішення про відмову в реєстрації податкових накладних протиправними, звернувся з даним позовом до суду.
Даючи правову оцінку оскаржуваному судовому рішенню та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Приписами підпункту 20.1.45. пункту 20.1. статті 20 Податкового кодексу України (далі - ПК України) визначено, що контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку.
Положеннями пункту 61.1. статті 61 ПК України встановлено, що податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
В свою чергу, механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначає Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України за № 1246 від 29.12.2010 (далі Порядок № 1246 в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Так, відповідно до пункту 2 Порядку №1246, податкова накладна це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Відповідно до пункту 14 Порядку № 1246 квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.
У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття (пункт 13 Порядку № 1246).
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 (далі - Порядок №1165, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризикованості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризикованості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з пунктом 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризикованості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Як встановлено судом, реєстрацію податкових накладних позивача зупинено з тих підстав, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1001, 1201 відсутні в таблиці даних податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. 
При цьому, Критерії ризикованості здійснення операцій визначені в додатку 3 до Порядку №1165.
Так, пунктом 1 Критерії ризикованості здійснення операцій передбачено відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Суд зауважує, що зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Відповідно до пункту 12 Порядку № 1165, платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою.
У таблиці даних платника податку зазначаються: види економічної діяльності відповідно до КВЕД; коди товарів згідно з УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України; коди послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України (пункт 13 Порядку № 1165).
Таблиця даних платника податку подається з поясненням, в якому зазначається вид діяльності, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку. Таблиця даних платника податку з поясненнями розглядається комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів після її отримання. Комісія регіонального рівня приймає рішення про врахування або неврахування таблиці даних платника податку, яке надсилається платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 ПК. У рішенні про неврахування таблиці даних платника податку в обов`язковому порядку зазначається причина такого неврахування (пункти 14-17 Порядку № 1165).
Згідно з пунктом 18 Порядку № 1165, таблиця даних платника податку враховується ДПС в автоматичному режимі у разі, коли: така таблиця подається платниками податку - сільськогосподарськими товаровиробниками, включеними до Реєстру отримувачів бюджетної дотації відповідно до Закону України «Про державну підтримку сільського господарства України», та/або сільськогосподарськими товаровиробниками, які на 31 грудня 2016 застосовували спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 Кодексу (у редакції, що діяла на 31 грудня 2016 р.) та мають у власності (право власності/користування) та/або на умовах оренди земельні ділянки, загальна площа яких становить не менш як 200 гектарів включно станом на 1 січня та які відображені в податковій звітності до 20 лютого поточного року (до 20 лютого поточного року враховується наявність таких ділянок за звітний період попереднього року), та у поданій таблиці даних платника податку зазначаються відомості про постачання (виготовлення) таких груп товарів за кодами згідно з УКТЗЕД, як живі тварини (код згідно з УКТЗЕД01); риба і ракоподібні, молюски та інші водяні безхребетні (код згідно з УКТЗЕД03); молоко та молочні продукти; яйця птиці; натуральний мед; їстівні продукти тваринного походження, в іншому місці не зазначені (код згідно з УКТЗЕД04); овочі та деякі їстівні коренеплоди і бульби (код згідно з УКТЗЕД07); їстівні плоди та горіхи; шкірки цитрусових або динь (код згідно з УКТЗЕД08); зернові культури (код згідно з УКТЗЕД10); насіння і плоди олійних рослин; інше насіння, плоди та зерна; технічні або лікарські рослини; солома і фураж (код згідно з УКТЗЕД12).
За правилами пункту 19 Порядку № 1165, у разі коли до контролюючого органу надійшла податкова інформація, що свідчить про надання платником податку недостовірної інформації, в таблиці даних платника податку, яка врахована, зокрема в автоматичному режимі, комісії контролюючих органів мають право прийняти рішення про неврахування таблиці даних платника податку, яке надсилається платнику податку в порядку, визначеному статтею 42 Кодексу (додаток 7).
Якщо таблиця даних платника податку врахована відповідно до пункту 18 цього Порядку, після прийняття комісією контролюючого органу рішення про неврахування таблиці даних платника податку така таблиця підлягає розгляду відповідно до пункту 15цього Порядку (пункт 20 Порядку № 1165).
Відповідно до пункту 21 Порядку № 1165, якщо рішення про врахування таблиці даних платника податку прийнято до дати набрання чинності цим Порядком, таке рішення залишається чинним до прийняття контролюючим органом рішення про неврахування таблиці даних платника податку.
Таким чином колегія суддів враховує, що Порядок № 1165 передбачає: можливість (право) платника податків подати до ДПС таблицю даних платника податку згідно Додатку № 5, яка підлягає відповідному розгляду та прийняття рішення про її врахування чи неврахування; визначає можливість врахування таблиці даних в автоматизованому режимі; якщо рішення про врахування таблиці даних платника податку прийнято до дати набрання чинності цим Порядком, таке рішення залишається чинним до прийняття контролюючим органом рішення про неврахування таблиці даних платника податку, однак надіслана позивачу квитанція містять вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
Наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 2-4 Порядку №520, прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (комісії регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Пунктами 6, 7 Порядку № 520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
При цьому суд зазначає, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Навпаки, зміст цього переліку свідчить на користь того, що враховується специфіка певних господарських операцій. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами як пункту 185.1 статті 185, так і пункту 187.1 статті 187 ПК України.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 11 Порядку №520, Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Пунктом 13 Порядку № 520, визначено, що рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Судом встановлено, що позивачем надавалися для контролюючого органу відповідні пояснення та документи на підтвердження господарської операції з контрагентом.
Таким чином, рішення про відмову в реєстрації податкової накладної повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної із зазначенням, зокрема, які саме документи не надані платником податків, які були б достатніми для прийняття комісією ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної.
З матеріалів справи вбачається, що позивач для здійснення статутного виду діяльності має всі необхідні виробничі потужності, зокрема, податковою декларацією платника єдиного податку четвертої групи за 2020 рік, складеною 29.01.2020 підтверджується, що в позивача наявна земельна ділянка площею 6,5930 га. (т.2 а.с.80-82). Також факт наявності землі в господарстві підтверджується довідкою Боремельської сільської ради Демидівського району Рівненської області від 04.02.2021 №02-02/143 (т.1 а.с.94, т.2 а.с.70). Наявність сільськогосподарської техніки, що в повному обсязі забезпечує здійснення обробітку наявної землі підтверджується свідоцтвами про реєстрацію машин, а саме: трактора колісного (3 штуки) , комбайна зернового (т.1 а.с.86-87), 19.02.2021 укладено договір на перевезення автомобільним транспортом В-пат №1902/956026 (т.2 а.с.88-90), 04.03.2021 укладено договір про надання послуг спецтехніком №0403/956283 (т.2 а.с.91-92), 23.09.2020 укладено договір поставки запчастин до сільськогосподарської техніки №23.09.20-105 (т.1 а.с.139-143). Факт купівлі запчастин до сільськогосподарської техніки підтверджується видатковою накладною №АГ-30/09057 від 30.09.2020, №АГ-30/09058 від 30.09.2020, №АГ-02/10050 від 02.10.2020, №АГ-02/10053 від 02.10.2020, №АГ-12/10052 від 12.10.2020 (т.1 а.с.144, 145, 146, 147, 152).
Видатковими накладними №РН-0000693 від 23.03.2021, №32 від 01.04.2021, №F081004-0001 від 01.04.2021, №119 від 02.04.2021, №Б00001967 від 02.04.2021, №1635 від 09.04.2021 (т.2 а.с.55, 60, 62, 65, 68), рахунками на оплату №5 від 31.03.2021, №247 від 09.04.2021, №1455 від 19.04.2021, №1882 від 02.04.2021 (т.2 а.с.56, 58, 59, 69), рахунками - фактурою №СФ-0000021 від 06.04.2021, №Лу-4-07932 від 02.04.2021 (т.2 а.с.57, 66) підтверджується купівля ФГ «Миколай-Т» сільськогосподарської техніки та запчастини до неї.
Крім того, актом надання послуг укладеним між ФГ «Миколай-Т» та ТзОВ «Агросем» №АГ-02/10054 від 02.10.2020 підтверджується факт проведення діагностики сільськогосподарської техніки та відшкодування супутніх витрат при ремонті сільськогосподарської техніки (т.1 а.с.148).
На виконання умов вказаного Договору ТзОВ «Волинь ПММ» було поставлено до Фермерського господарство «Миколай-Т» дизельне паливо ДП-Л Євро5 ВО (2710194300) в кількості 4968 л. Вказані обставини підтверджуються видатковою накладною №ВП000000181 від 23.09.2020 та товарно транспортною накладною на відпуск нафтопродуктів (нафти) ВП000000181 (т.1 а.с.136). Також в позивача наявний паспорт якості на дизельне пальне №146817-3595047 та сертифікат відповідності палива дизельного з терміном дії з 29.06.2019 по 28.06.2021 (т.1 а.с.137-138).
Згідно звіту про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2020 року позивачем на орендованих сільськогосподарських угіддях засіяно пшениці озимої 100 га та сої 173,57 га (т.2 а.с.85-87), а звітом про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2020 році також підтверджується, що посівна площа пшениці озимої становить 100 га, а сої 173, 57 га (т.1 а.с.157-170, т.2 а.с.74-79).
Поряд з цим, звітом про витрати на виробництво продукції (робіт, послуг) сільського господарства за 2020 рік ФГ «Миколай-Т» підтверджується, зокрема, факт реалізації пшениці та бобів сої (т.1 а.с.155-156, т.2 а.с.83-84), а основними постачальниками мінеральних добрив, засобів захисту рослин, насіння для ФГ «Миколай-Т» були ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт», приватне підприємство «Екор Таврія» та ТзОВ «Вітагро Партнер».
Придбання мінеральних добрив, засобів захисту рослин та насіння у вказаних постачальників підтверджується укладеними договорами, а саме: договором купівлі-продажу П №2701/91681 від 27.01.2020, договором купівлі-продажу №03/03 від 06.03.2020 та Специфікаціями №1 від 06.03.2020, №2 від 12.06.2020, договором поставки №В259-04/20ВЛ від 03.04.2020 та додатком №1 від 03.04.2020. Також купівля вказаних добрив підтверджується: специфікаціями №357 від 13.02.2020, №298 від 06.03.2020, №876 від 21.05.2020, №683 від 17.06.2020, №1411 від 19.08.2020 до договору купівлі продажу №2701/91681 від 27.01.2020, №374 від 09.10.2020; видатковими накладними №357 від 13.02.2020, №298 від 06.03.2020, № 876 від 21.05.2020, №РН-0000032 від 12.06.2020, №683 від 17.06.2020, №1411 від 19.08.2020, №374 від 09.10.2020, №1031 від 27.03.2021, №898 від 24.03.2021, №РН-0000006 від 18.03.2021.
Постачання товару підтверджується товарно транспортними накладними №ВЗПСК030538 від 13.02.2020, №ВЗПСК031490 від 06.03.2020, №ВЗПСК035936 від 31.05.2020, №ВЗПСК037195 від 17.06.2020, №ВЗПСК039599 від 19.08.2020, №ВЗПСК041702 від 09.10.2020 (т.1 а.с.97,100, 123, 128, 131, 151).
Факт використання добрив під урожай 2020 року, а саме: пшениці та сої підтверджується актом про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин за травень 2020 року № 6 (т.1 а.с.124-125). Звітом про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2020 році підтверджується збирання пшениці та сої (т.1 а.с.157-170, т.2 а.с.74-79).
Суд вважає, за необхідне зазначити, що відповідно до повідомлень про прийняття працівників на робота та податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку вбачається, що у ФГ «Миколай-Т» достатньо працівників для здійснення господарської діяльності (т.1 а.с.112-119, 233-236).
Як вже було встановлено судом, 31.07.2020 між ФГ «Миколай-Т» (Продавець) та ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт» (Покупець) укладено договір №3107/300250, предметом якого є продаж у власність Покупця зернових та олійних культур врожаю 2020 року.
Судом першої інстанції також було встановлено, що 31.07.2020 між ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт» (Зерновий склад) та ФГ «Миколай-Т» (Поклажодавець) укладено договір складського зберігання Bз №3107/300249, відповідно до якого передбачено надання послуг по доведенню товару до відповідних кондицій, згідно ДСТУ, ГОСТ, параметрів, державних стандартів, послуг зі зберігання, сушки, очистки, прийомки та погрузки Товару та повернення Товару останньому (чи особі, зазначеній ним як одержувач) у кількості та на умовах визначених договором. Товаром за цим Договором є: зернові та олійні культури (т. 1 а.с.171-176).
Крім того, 21.05.2019 між селянсько-фермерським господарством «Зоря» (Орендодавець) та ФГ «Миколай-Т» (Орендар) укладено договір оренди нежитлового приміщення №1, згідно з яким Орендодавець передає, а Орендар приймає в оплатне термінове користування за цільовим призначенням зерносклади нежитлове приміщення, загальною площею 1238 кв.м., строк оренди приміщення встановлено з 21.05.2019 по 21.05.2021 (т.1 а.с.88-90). По факту надання послуг відповідно до Договору №3107/300250 складено акти приймання передачі №ВЗПЛК000219 від 16.03.2021, №ВЗПЛК000285 від 07.04.2021 (т.1 а.с.30, 66). Факт приймання передачі врожаю 2020 року підтверджується довіреностями №75 від 16.03.2021, №8 від 01.04.2021, №38 від 07.04.2021, №57 від 08.04.2021 (т.1 а.с.28, 44, 64, 77) та складськими квитанціями на зерно №659 від 16.03.2021; №820 від 01.04.2021; №832, №833, №835, №837 від 02.04.2021; №856 від 07.04.2021№ 877 від 08.04.2021 (т.1 а.с.31, 45, 54-55, 67, 78).
При цьому часткова оплата товарів по договірних відносинах між ФГ «Миколай-Т» та ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт» підтверджується банківськими виписками та платіжними дорученнями (т.1 а.с.32-35, 41, 74, 80).
Сукупність наданих позивачем первинних документів виключає сумнів щодо реальності господарських операцій, підтверджує надані пояснення, а також спростовує обставини перевищення обсягу постачання товару величини залишку обсягу придбання такого товару. Суд вважає, що надані пакети документів були достатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних.
Проте, відповідачем на підставу відмови у реєстрації податкових накладних не зазначено конкретного переліку документів, які необхідно надати для реєстрації податкової накладної.
Тобто, контролюючий орган формально зазначив причини для відмови у реєстрації податкових накладних від 16.03.2021 №8, від 01.04.2021 №9, від 02.04.2021 №10, від 07.04.2021 №11, від 08.04.2021 №12 в ЄРПН з посиланням на увесь перелік документів, який визначений формою рішення, який, на думку контролюючого органу, не наданий платником податків, що є протиправним.
Таким чином, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не містять чітких підстав їх прийняття, оскільки не вказано, конкретних документів, які необхідно надати платнику податків та яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, тому вони є необгрунтованими.
Суд зауважує, що у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 по справі №815/2985/18.
Не конкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, фактично в кінцевому результаті призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до того критерію, на підставі якого зупинено реєстрацію, а не будь-яких на власний розсуд.
Відтак невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. При цьому допущені державним органом помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються, як і не можуть покладати на таких осіб тягар відповідальності.
Слід зазначити, що конкретний перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначено пунктом 5 Порядку №520, може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки.
При цьому суд виходить з того, що Порядок №1165 не передбачає можливості проведення контролюючим органом консультацій, листування з платником податку на етапі прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН чи залучення платника податку до процесу прийняття цього рішення в інший спосіб. Тобто, у такому випадку платник податку фактично позбавлений можливості на участь у процесі прийняття суб`єктом владних повноважень відповідного рішення. Як наслідок, визначальне значення для дотримання законності цієї процедури і забезпечення прав платника податку під час її проведення має конкретизація контролюючим органом підстав для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН та зазначення у квитанції про зупинення чітких і зрозумілих вказівок такому платнику щодо того, які саме пояснення та копії документів має надати цей платник задля розгляду питання про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Таким чином, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
Вживання податковим органом загального посилання на «недостатність наданих документів» без конкретного переліку документів та без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
На виконання вимоги про надання пояснень та документів, позивач вимушений був надати документи на підтвердження реальності проведення господарських операцій, виходячи із власного розсуду, а не з конкретних вимог податкового органу, що в подальшому виявилось достатнім для реєстрації лише деяких податкових накладних.
В свою чергу, в оскаржуваних рішеннях подана інформація не спростована з точки зору її недостатності, не наведено жодних аргументів, щоб дозволило дійти об`єктивного висновку про не підтвердження дійсності господарської операції.
Суд зазначає, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет її реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 28.11.2019 у справі №1640/2650/18, від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18.
Зважаючи на наявність передбачених законодавством первинних документів, які свідчать про проведення господарської операції між позивачем та його контрагентом, а також те, що такі документи були надані контролюючому органу, суд дійшов висновку, що в контролюючого органу були відсутні правові підстави для відмови позивачу в реєстрації податкових накладних.
Згідно з частиною 1 статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Відповідно до частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Разом з цим, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
Щодо позовної вимоги в частині зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, апеляційний суд зазначає наступне.
Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.
У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, оскільки у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних є іншим.
Так, згідно із нормами пунктів 19, 20 Порядку №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи і не спростовано відповідачами, надані позивачем документи підтверджували реальність здійснення господарської операції по поданих податкових накладних. При цьому, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.
Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні.
При цьому, в даному випадку, задоволення позовної вимоги про зобов`язання ДПС зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде вирішений остаточно.
Вказана правова позиція апеляційного суду узгоджується із постановою Верховного Суду від 05 січня 2021 року по справі № 640/11321/20, яка в силу приписів частини 5 статті 242 КАС України та частини 6 статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» враховується апеляційним судом під час вирішення наведеного спору, суд касаційної інстанції серед іншого вказав, що рішення комісії має містити мотиви та обґрунтування віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості. 
Враховуючи зазначені вище встановлені обставини справи, колегія суддів вважає правильним та обґрунтованим висновок суду першої інстанції, який ухвалив судове рішення з дотриманням вимог матеріального та процесуального права, а наведені в апеляційній скарзі доводи не спростовують викладених у судовому рішенні цього суду висновків, тому апеляційна скарга задоволенню не підлягають.
У відповідності до частини 2 статті 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. 
Згідно із статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію і практику Суду як джерело права.
Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів скаржника та їх відображення у судових рішеннях, питання вичерпності висновків суду, судом апеляційної інстанції ґрунтується на висновках, що їх зробив Європейський суд з прав людини у справі «Проніна проти України» (Рішення Європейського суду з прав людини від 18.07.2006). Зокрема, у пункті 23 рішення Європейський суд з прав людини зазначив, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника. 
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до статті 139 КАС України судові витрати не стягуються.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області – залишити без задоволення.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2021 року у справі №460/7473/21 – залишити без змін
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів.

                  Головуючий суддя                                          Н.В. Ільчишин

                  Судді                                                                Р.Й. Коваль

                                                                                            В.В. Гуляк