П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

____________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

22 березня 2022 р.	м.Одеса	Справа № 420/16766/21	
Головуючий в 1 інстанції: Білостоцький О.В.
          П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача Домусчі С.Д.
суддів: Семенюка Г.В., Шляхтицького О.І.,
розглянувши в письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2021 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Прокар Трейдінг» до Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права), Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення №2492890/31988812 від 23 березня 2021 року про відмову реєстрації розрахунку коригування кількісних і якісних показників, про зобов`язання зареєструвати розрахунок коригування кількісних і якісних показників №33 від 13 квітня 2020 року, -
В С Т А Н О В И В:
22.06.2021 року позивач - товариство з обмеженою відповідальністю «Прокар Трейдінг» звернувся до Одеського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права), в якому, з урахуванням ухвали суду першої інстанції від 14.09.2021 року про роз`єднання позовних вимог, просив суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС в Одеській області про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних №2492890/39188812 від 23.03.2021 року;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №33 від 13.04.2020 року.
В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на те, що ним у встановленому законодавством порядку був складений та направлений до контролюючого органу розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №33 від 13.04.2020 року, реєстрацію якого контролюючим органом з посиланням на вимоги п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу (далі ПК) України було необґрунтовано зупинене. При цьому підставою для зупинення Комісією Головного управління ДПС в Одеській області було зазначено п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Водночас позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання про реєстрацію/відмову у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На підтвердження правомірності та реальності господарської операції, відображеної у розрахунку коригування кількісних і вартісних показників, підприємством було направлено до податкового органу пояснення та первинні документи. Однак Комісією було прийнято рішення №2492890/39188812 від 23.03.2021 року про відмову у реєстрації зазначеного розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №33 від 13.04.2020 року.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2021 року, ухваленим в письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження, задоволені позовні вимоги ТОВ «Прокар Трейдінг».
Визнане протиправним та скасоване рішення комісії Головного Управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2492890/39188812 від 23.03.2021 року про відмову у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників ТОВ «Прокар Трейдінг» №33 від 13.04.2020 року.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати розрахунок коригування кількісних і вартісних показників ТОВ «Прокар Трейдінг» №33 від 13.04.2020 року датою його фактичного подання.
Стягнуто з Головного управління ДПС в Одеській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Прокар Трейдінг» суму сплаченого позивачем судового збору за подання адміністративного позову у розмірі 2270, 00 грн.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням, Головне управління ДПС в Одеській області (відокремлений підрозділ ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ «Прокар Трейдінг».
В обґрунтування вимог апеляційної скарги, апелянт посилається на те, що рішення Комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації розрахунку коригування №33 прийнято у встановленому законом порядку, оскільки платником не було надано копій документів відповідно до п. 5 Порядку №520 перелік яких вказано у спірному рішенні Комісії, на підтвердження реальності здійснення господарської операції згідно поданого на реєстрацію розрахунку коригування №33 від 13.04.2020 року, реєстрація якого була зупинена. За таких обставин, та посилаючись на низку судових рішень ВС, апелянт вказує на відсутність у нього правових підстав для здійснення реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування №33 від 13.04.2020 року.
Товариство з обмеженою відповідальністю «Прокар Трейдінг» надало відзив на апеляційну скаргу, в якому, посилаючись на доводи, що узгоджуються із висновками суду першої інстанції, та на безпідставність доводів апеляційної скарги, просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Апеляційний суд, заслухавши суддю-доповідача, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Суд встановив, що товариство з обмеженою відповідальністю «Прокар Трейдінг» зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 18.04.2014 року №15561020000052741.
Згідно виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, основним видом діяльності позивача є: 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля (основний); 45.11 Торгівля автомобілями та легковими автотранспортними засобами; 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; 45.31 Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 45.32 Роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 52.21 Допоміжне обслуговування наземного транспорту.
З метою здійснення власної господарської діяльності, 16.06.2014 року між товариством з обмеженою відповідальністю «Прокар Трейдінг» (як постачальником) та товариством з обмеженою відповідальністю «Епіцентр К» (як покупцем) був укладен договір поставки №85420.
Відповідно до пунктів 1.1 та 1.2 Договору №85420 постачальник зобов`язується поставляти покупцеві товар у встановлені строки, а покупець зобов`язується приймати такий товар і сплачувати за нього на умовах даного договору. Предметом поставки є визначений товар з найменуванням, зазначених у специфікаціях, та/або інших документах згідно умов цього договору.
Згідно п.4.10 Договору товар вважається зданим постачальником і прийнятим покупцем з моменту підписання повноваженими представниками сторін накладних.
Пунктом 4.12 Договору передбачено, що у випадку, якщо частина товару залишається нереалізованою через торговельну мережу покупця, покупець має право повернути її в період дії Договору. Постачальник зобов`язаний протягом 30 (тридцяти) календарних днів з моменту пред`явлення письмової вимоги покупцем забрати цей товар та/або замінити його (рішення за вибором покупця). Товар при такому поверненні має відповідати вимогам якості і маркування. Крім того, покупець має право повернути постачальнику товар, що не відповідає вимогам якості та маркування, а також товар у неналежній/відсутній упаковці (тарі), у кількості, що не перевищує 20% від загальної вартості товару у кожній поставленій партії. У випадку порушення постачальником строків повернення товару, встановленого цим пунктом, постачальник зобов`язаний сплатити на користь покупця штраф в розмірі вартості товару, що підлягає поверненню.
На виконання умов вищезазначеного договору, позивачем 25.11.2019 року на адресу контрагента - товариства з обмеженою відповідальністю «Епіцентр К» був поставлений відповідний товар (чехол на кермо), що підтверджується відповідною видатковою накладною та товарно-транспортною накладною.
При цьому з наданих до суду документів вбачається, що позивачем було придбано зазначений товар у постачальника ТОВ «Вітол», що підтверджується договором поставки, дорученням на отримання товару, видатковою та податковою накладною, товарно-транспортною накладною, документом про оприбуткуванням товару на складі товариства з обмеженою відповідальністю «Прокар Трейдінг».
Також позивачем було надано докази наявності у нього нерухомого майна для зберігання товарів, трудових ресурсів для здійснення власної господарської діяльності, а також укладених договорів з транспортними перевізниками щодо перевезення товару.
За фактом здійснення поставки товариству з обмеженою відповідальністю «Епіцентр К» позивач виписав та подав на реєстрацію в Єдиному державному реєстрі відповідну податкову накладну №442 від 25.11.2019 року, яка була прийнята та зареєстрована податковим органом, що підтверджено копією відповідної квитанції.
В подальшому контрагентом позивача, частково повернутий на адресу товариства з обмеженою відповідальністю «Прокар Трейдінг» придбаний ними товар, відповідно до зареєстрованої вже податкової накладної №442 від 25.11.2019 року, що підтверджено накладною на повернення товару від 13.04.2020 року.
З огляду на зазначене позивач подав на реєстрацію в Єдиному державному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №33 від 13.04.2020 року до зазначеної податкової накладної №442 від 25.11.2019 року.
Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №33 від 13.04.2020 року був доставлений до Державної податкової служби України, але його реєстрація була зупинена з посиланням на положення п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, оскільки платник податку, яким подано для реєстрації ПН/PK в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/PK для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З огляду на зазначене, Товариством з обмеженою відповідальністю «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» засобами електронного сервісу М.E.DOC було направлено до Головного управління ДПС в Одеській області повідомлення про подання пояснень та копій первинних документів щодо господарських операцій, відображених в податковій накладній, а також у розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї.
Однак рішенням комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2492890/39188812 від 23.03.2021 року позивачу було відмовлено у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №33 від 13.04.2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів, зберігання і транспортування, навантаження/розвантаження продукції, складських документів, у т.ч. рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності первинних типових форм та галузевої специфікації, накладних.
Не погодившись із зазначеним рішенням та вважаючи його протиправним і необґрунтованим, позивач звертався зі скаргою до Держаної податкової служби України.
Вирішуючи спір та задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем були надані для дослідження відповідачу передбачені законодавством документи та пояснення по суті здійснення господарської діяльності, які підтверджують проведення господарських операцій між позивачем та контрагентами.
Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального і процесуального права, апеляційний суд дійшов такого висновку.
Відповідно до ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до п.201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Так, механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (далі - Порядок №1165).
Згідно п.3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації):
1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування;
2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;
3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладу/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну/розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень; значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою: D= S/T, де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних /розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування; значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою: P = Pм х 1,4, де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування; Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування. Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку;
4) у податковій накладній/розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.
Відповідно до п.4, п.5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
Згідно п.7-9 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет. Платник податку отримує розраховані показники позитивної податкової історії через електронний кабінет.
Відповідно до п. 10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній /розрахунку коригування.
В той же час, у квитанції зазначено лише посилання на відповідність Критеріїв ризиковості платника податку, визначених в п. 8 вказаних критеріїв та не зазначено документів, які слід надати для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в реєстрі або відмову в такій реєстрації.
При цьому, можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної напряму залежить від чіткого формулювання фіскальним органом позиції про те, під який саме критерій ризиковості платника податку та/або критерій ризиковості здійснення операцій підпадає платник податку, якому відповідає платник податку, що прямо впливає на можливість надання платником податку в подальшому відповідних документів, перелік яких міститься у вичерпному переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРНП.
Верховний Суд в постанові від 10 квітня 2020 року по справі № 819/330/18 зазначив, що для кожного критерію передбачений самостійний список документів, за умови подання якого, приймається рішення про реєстрацію податкової накладної. При цьому загальне посилання на Вичерпний перелік документів контролюючим органом не є достатнім, а перелік документів, необхідних для прийняття обґрунтованого рішення контролюючим органом, повинен бути конкретизований та чіткий. Дотримання вимоги чіткості і недвозначності щодо інформації, яка зазначена в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, є особливо важливим з огляду на специфіку податкового законодавства та наслідки недотримання платником податків вимог щодо подання неповного переліку документів. Недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникла можливість прояву нічим необмеженої дискреції. Вказане, на думку суду, призвело до прояву суб`єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не зміг належним чином виконати свої обов`язки, мета яких - реєстрація податкової накладної. Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Таким чином, зупинення реєстрації розрахунку коригування, виписаного ТОВ «Прокар Трейдінг», не відповідає умовам критеріїв ризиковості платника податку та/або критеріїв ризиковості здійснення операцій та контролюючим органом, порушено вимоги Порядку №1165.
Відповідно до п. 2- 6 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/ розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності ( УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Відповідно до п. 9-11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Згідно додатку до Порядку №520 в рішенні про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних обов`язково підкреслюються документи, які не надано.
В оскаржуваному рішенні комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі накладних або відмову у такій реєстрації №2492890/39188812 від 23.03.2021 року зазначено, що підставою для відмови у реєстрації розрахунку коригування №33 від 13.04.2020 року. стало ненадання платником податку копій документів - первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
В той же час, жоден із зазначених документів контролюючим органом не підкреслено, що свідчить про недотримання порядку прийняття та форми оскаржуваного рішення. Доводами апеляційної скарги цей факт не спростований.
Разом з тим, матеріалами справи підтверджено надання ТОВ «Прокар Трейдінг» до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копії документів (а.с. 09-41), щодо неналежності яких оскаржуване рішення не містить жодних застережень.
Контролюючий орган, після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу позивача жодних запитів щодо недостатності документів або їх невідповідності чинному законодавству України для прийняття рішення в рамках розглядуваних пояснень не надав.
Апеляційний суд звертає увагу, що кожна господарська операція має свою специфіку і в ході її здійснення складається певний пакет документів, визначений умовами договору, законодавством.
Таким чином, апеляційний суд зазначає, що Головним управлінням ДПС в Одеській області не спростований висновок суду першої інстанції про те, що з наданих позивачем документів можливо встановити зміст і обсяг господарських операцій, по яким позивач подав для реєстрації розрахунку коригування №33 від 13.04.2020 року.
При розгляду апеляційної скарги апеляційний суд враховує, передусім те, що в оскаржуваному рішенні про відмову в реєстрації розрахунку коригування фактично було лише процитовано положення Порядку, тобто викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації РК, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.
Вищенаведена підстава для прийняття оскаржуваного рішення (без зазначення того, які саме документи не було надано) є формальною, оскільки неможливо встановити, що конкретно не надав суб`єкт підприємницької діяльності та, відповідно, неможливо встановити і конкретну підставу прийняття оскаржуваного рішення.
У даному випадку вимоги апелянта не були вичерпними, не були направлені на одержання від платника конкретних матеріалів та на встановлення дійсних показників накладної.
Апеляційний суд зазначає, що рішення Комісії повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
За таких обставин апеляційний суд відхиляє посилання апелянта на те, що позивачем до суду першої інстанції надано копії документів, які ним не надавалися на розгляд комісії регіонального рівня. Як вже зазначалося, а ні в квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування, а ні в оскаржуваному рішенні про відмову в реєстрації РК в ЄРПН, податковим органом чітко не визначено ні переліку документів, які мають бути подані товариством, а ні переліку документів, які ним не надано контролюючому органу на його вимогу.
Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини закон має відповідати якісним вимогам, насамперед вимогам доступності, передбачуваності та зрозумілості; громадянин повинен мати змогу отримати адекватну інформацію за обставин застосування правових норм у конкретному випадку; норма не може розглядатися як закон, якщо вона не сформульована з достатньою чіткістю, щоб громадянин міг регулювати свою поведінку; громадянин повинен мати можливість передбачити, наскільки це розумно за конкретних обставин, наслідки, до яких може призвести певна дія.
Таким чином, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області №2492890/39188812 від 23.03.2021 року про відмову в реєстрації розрахунку коригування №33 від 13.04.2020 року є протиправним та підлягає скасуванню.
Також, апеляційний суд вважає обґрунтованим задоволення судом першої інстанції вимог позову про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН розрахунок коригування №33 від 13.04.2020 року.
Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010р. №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Таким чином, згідно вказаних норм податковий орган реєструє податкову накладну/розрахунок коригування, у тому числі, на підставі рішення суду датою набрання ним законної сили або іншою датою, вказаною у рішенні.
Як встановлено судом апеляційної інстанції та підтверджено матеріалами справи і не спростовано доводами апеляційної скарги, надані позивачем документи підтверджують реальність здійснення господарської операції по поданому РК.
Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію розрахунку коригування №33 від 13.04.2020р. в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.
У зв`язку з цим, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що належним способом захисту порушених прав позивача у спірних правовідносинах буде зобов`язання ДПС України зареєструвати розрахунок коригування №33 від 13.04.2020р. в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки це є гарантією, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Також, апеляційний суд відхиляє посилання апелянта, як на підстави для задоволення апеляційної скарги на постанову ВС від 14.05.2019 року у справі №825/3990/14, оскільки предметом спору в цій справі є податкове повідомлення-рішення від 09.12.2014 року
В апеляційній скарзі як на підставу апеляційного оскарження апелянт також послався на те, що суд першої інстанції не врахував правову позицію Верховного Суду, викладену у справах №160/17565/20, №160/17629/20, №160/16902/20, № 160/13195/20, № 160/17570/20, №160/17501/20.
Проте як вбачається з Єдиного державного реєстру судових рішень у справах, на які посилається відповідач, відсутні постанови Верховного Суду.
У постанові ВС від 22.07.2019 року у справі №815/2985/18, на яку послався апелянт, предметом спору є рішення від 28.12.20217 року про відмову в реєстрації ПН від 29.11.20217 року, та в цій постанові ВС висловив правову позицію про те, що з метою забезпечення визначеності у податковому правозастосуванні та зважаючи на необхідність застосування принципу належного урядування при здійсненні суб`єктами владних повноважень своїх функцій, контролюючий орган в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування повинен здійснювати не лише загальне посилання на пункт 6 Критеріїв оцінки, а конкретно зазначати відповідний підпункт, в межах якого й закріплений конкретний критерій, на основі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної.
Доводи апеляційної скарги не заслуговують на увагу, оскільки зводяться до незгоди з оскаржуваним судовим рішенням, не містять належних та обґрунтованих міркувань, які б спростовували висновки суду першої інстанції. У ній також не наведено інших міркувань, які б не були предметом перевірки судів та щодо яких не наведено мотивів відхилення наведеного аргументу.
Відповідно до ст. 242 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Таким чином, апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, внаслідок чого апеляційна скарга залишається без задоволення, а рішення суду - без змін.
Керуючись ст. 19 Конституції України, ст. ст. 2-12, 72-77, 229, 242, 257, 308, 310, 312, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд -
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права)  -  залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2021 року у справі №420/16766/21  -  залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, за наявності яких постанова апеляційного суду може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Повний текст судового рішення складено 22.03.2022 року.

Головуючий суддя 	 	Домусчі С.Д.	
Судді	    	Семенюк Г.В.    Шляхтицький О.І.