П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №  240/6150/18 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Черноліхов Сергій Вікторович   
Суддя-доповідач -  Капустинський М.М.   
15 лютого 2022 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Капустинського М.М. 
суддів:  Шидловського В.Б.  Ватаманюка Р.В. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Довганюк В.В., 
представника відповідача,розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Підлуби Агро+" на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 30 серпня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Підлуби Агро+" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В :
Товариство з обмеженою відповідальністю "Підлуби Агро+" звернулося до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області в якому просило:
- визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Житомирській області від 24.09.2018 № 0024121413, № 0024131413, №0024141413, № 0024151413, № 0024161413, № 0024171413, № 0024181413, № 0024191413, №0024201413.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що Головним управлінням ДФС у Житомирській області було проведено документальну планову виїзну перевірку дотримання ТОВ “Підлуби Агро+” податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2015 по 31.03.2018, за результатами якої складено акт від 03.09.2018 № 1025/06-30-14-13/38335344. Висновками акту перевірки встановлено порушення ТОВ "Підлуби Агро+" п.292.1 ст.292, п.292-1.2 ст.292-1 Податкового кодексу України, оскільки платником використовувалася площа земельних ділянок на території 8 сільських рад, яка частково не була включена в податкову декларацію платника єдиного податку четвертої групи; п.288.1 ст.288, п.288.3 ст.288 ПКУ в зв`язку із частковим не включенням до податкової декларації з плати за землю площі оренди земельних ділянок по 5-ти сільським радам.
Проте, на думку представника платника, такі висновки є необґрунтованими з тих підстав, що дані, якими керувалися представники податкового органу при здійснені перевірки та складання акту за її наслідками, не відповідають тим, які зазначені у відповіді на заперечення до акту - даними Держгеокастру та довідками з сільських рад. Тому відсутність посилання на вказані документи в акті перевірки ставить під сумнів законність та обґрунтованість висновків контролюючого органу, оскільки під час розгляду заперечень на акт, податковий орган не уповноважений використовувати будь-які інші документи та інформацію з джерел, які не перевірялися та/або на які не здійснено посилання в акті перевірки.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 12.03.2019 року позов задоволено в повному обсязі, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Житомирській області від 24.09.2018 № 0024121413, №0024131413, № 0024141413, № 0024151413, № 0024161413, № 0024171413, № 0024181413, №0024191413, № 0024201413.
Додатковим Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 30.03.2019 року стягнуто на користь Позивача судові витрати на правничу допомогу в сумі 20000,00 грн.
Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 18.07.2019року Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 12.03.2019 року залишено без змін. Додатковою Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 18.09.2019 року стягнуто на користь Позивача судові витрати на правничу допомогу в сумі 4493,30 грн.
Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 23.03.2020 року Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 12.03.2019року та Постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 18.07.2019 року скасовано в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДФС у Житомирській області від 24.09.2018 № 0024121413, № 0024131413, № 0024141413, № 0024151413, № 0024161413, №0024171413, № 0024181413 і справу в цій частині направлено на новий судовий розгляд.
Одночасно Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 23.03.2020 року скасовано додаткове Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 30.03.2019 року та додаткову Постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 18.09.2019 року.
Ухвалою суду від 03.04.2020 року адміністративну справу в частині позовних вимог щодо протиправності податкових повідомлень-рішень Головного управління ДФС у Житомирській області від 24.09.2018 № 0024121413, № 0024131413, № 0024141413, № 0024151413, №0024161413, № 0024171413, № 0024181413 прийнято до провадження та призначено до судового розгляду за правилами загального позовного провадження.
Ухвалою суду від 03.09.2020 року адміністративну справу в частині позовних вимог залишено без розгляду по причині неявки представника Позивача в жодні судові засідання, призначені на 30.04.2020 року, на 25.05.2020 року, на 23.06.2020 року, на 15.07.2020 року та на 03.09.2020року.
Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 19.01.2021 року Ухвалу Житомирського окружного адміністративного суду від 03.09.2020 року скасовано і справу направлено для продовження судового розгляду.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 30 серпня 2021 року у задоволенні позову ТОВ "Підлуби Агро+" відмовлено в повному обсязі.
Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що з акту перевірки (разом з додатками) не вбачається правових підстав для висновків податкового органу про порушення позивачем п.292.1 ст.292, п.292-1.2 ст.292-1 ПКУ та п.288.1 ст.288, п.288.3 ст.288 ПКУ:
- в ньому відсутня інформація про об`єкт оподаткування як платника єдиного податку четвертої групи: реквізити договорів, які підтверджують право користування/власності сільськогосподарськими угіддями (коли, ким, на яких умовах укладені. їх чинність тощо) та відповідно про площі сільськогосподарських угідь, які фактично використовуються товариством і частина з яких не зазначена у податковій звітності платника податку 4 групи;
не вказано інформації про нормативну грошову оцінку одного гектара сільськогосподарських угідь з урахуванням коефіцієнта індексації, на підставі якої визначається розмір податку;
- не зазначено, на підставі яких даних державного земельного кадастру та/або даних з державного реєстру речових прав на нерухоме майно виявлено недоплату податку;
- не зазначено підстав для нарахування позивачу орендної плати за земельні ділянки (договори оренди земельної ділянки. їх реквізити, необхідні дані з метою обґрунтування порушень ПКУ. відомості про реєстрацію договорів тощо);
- відсутній аналіз співставлення даних, відображених у договорах оренди земельних ділянок, оборотно-сальдових відомостях по рахунках 31 «Рахунки в банках». 64 «Розрахунки по податках та платежах». 79 «Фінансові результати», 92 «Адміністративні витрати», Головній книзі з показниками, зазначеними у податкових деклараціях єдиного податку, про що зазначено в акті перевірки, а здійснено лише Формальне посилання на ці документи.
В судове засідання позивач та його представник (як апелянт) не з"явились надав суду клопотання про розгляд справи в їх відсутність.
Представник відповідача заперечив проти задоволення вимог апеляційної скарги та просив рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Заслухавши представника відповідача, дослідивши матеріали справи та перевіривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з наступного.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується наявними в справі матеріалами, Головним управлінням ДФС у Житомирській області було проведено документальну планову виїзну перевірку дотримання ТОВ “Підлуби Агро +” податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2015року по 31.03.2018року, за результатами якої складено акт такої перевірки від 03.09.2018 №1025/06-30-14-13/38335344 (т.1 а.с.33-54).
На висновки вказаної перевірки платником 12.09.2018року на адресу Головного управління ДФС у Житомирській області були направлені заперечення (т.1 а.с.55-57).
За результатами розгляду заперечень, Відповідач листом за вих. № 1366/6/06-30-14-01 від 20.09.2018року повідомив ТОВ "Підлуби Агро+" про залишення без змін висновків акту перевірки №1025/06-30-14-13/38335344 від 03.09.2018 року та прийняв 24.09.2018 року  оскаржувані податкові повідомлення-рішення № 0024121413, № 0024131413, № 0024141413, №0024151413, № 0024161413, № 0024171413, № 0024181413 (т.1 а.с.58-63).
Позивачем вказані податкові повідомлення - рішення були оскаржені в адміністративному порядку. За результатами розгляду скарги платника рішенням Державної фіскальної служби України № 39369/6/99-99.11-04-01-25 від 05.12.2018 року вказані податкові повідомлення-рішення були залишені без змін (т.1 а.с.69-74).
Відповідно до позовних вимог та із врахуванням Постанови Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 23.03.2020 року предметом спору в даній справі є виключно правомірність податкових повідомлень-рішень Головного управління ДФС у Житомирській області від 24.09.2018 року № 0024121413, № 0024131413, №0024141413, №0024151413, № 0024161413, № 0024171413, № 0024181413.
Як зазначено в оскаржуваних податкових повідомленнях - рішеннях  від 24.09.2018 року №0024121413, № 0024131413 та № 0024141413 підставою для донарахування ТОВ "Підлуби Агро+" орендної плати за земельні ділянки на загальну суму 181418,28 грн., в тому числі за 2016 рік - в сумі 12537,20 грн. та за 2017 рік - в сумі 168880,98грн. та застосування фінансових санкцій стали порушення Позивачем вимог п.288.1 та п.288.3 ст.288 Податкового кодексу України.
Відповідно до висновків, наведених в акті перевірки, в рішеннях про результати розгляду скарг платника та відповідно до додаткових пояснень представника Відповідача суть допущених платником порушень зведена до не включення (не відображення) в податкових деклараціях відповідно за 2016 та 2017роки з плати за землю (орендна плата) площ земельних ділянок по 5 сільським радам Ємільчинського району, що призвело до заниження такої орендної плати.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог суд першої інстанції виходив з того, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення від 24.09.2018 року № 0024121413, № 0024131413 та № 0024141413 про заниження ТОВ “Підлуби Агро+” орендної плати за земельні ділянки на загальну суму 181418,28 грн. та податкові повідомлення - рішення від 24.09.2018року №0024151413, № 0024161413, № 0024171413, № 0024181413 про заниження ТОВ "Підлуби Агро+" єдиного податку на загальну суму 29621,42 грн. і застосування відповідних фінансових санкцій узгоджується із вимогами Податкового кодексу України та прийняті в межах повноважень Головного управління ДПС у Житомирській області. Позовні вимоги Позивача не відповідають обставинам справи, не ґрунтуються на вимогах чинного законодавства, а тому є безпідставними і задоволенню не підлягають.
Переглянувши правомірність прийнятого судом першої інстанції рішення суддів зазначає наступне.
Відповідно до статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 року №2755-VI (далі - ПК України).
Пунктом 15.1 статті 15 ПК України визначено, що платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.
Відповідно до підпункту 14.1.147 п. 14.1 ст. 14  ПК України встановлено, що плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі, а об`єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні, та земельні частки (паї), які перебувають у власності (ст. 269, 270 Податкового кодексу).
Згідно зі статтею 286  ПК України підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру.
Відповідно до пункту 287.1 статті 287 Податкового кодексу власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою. У разі припинення права власності або права користування земельною ділянкою плата за землю сплачується за фактичний період перебування землі у власності або користуванні у поточному році.
Особливості справляння податку суб`єктами господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, встановлюються главою 1 розділу XIV цього Кодексу (п.269.2 ст.269 Податкового кодексу).
З огляду на зазначене слідує, що позивач, що перебував протягом спірного періоду на спрощеній системі оподаткування четвертої групи, є також платником орендної плати з юридичних осіб.
Згідно з положеннями пункту 286.2 статті 286 Податкового кодексу визначено, що платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному органу державної податкової служби за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.
Статтею 288 Податкового кодексу визначено, що підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки (п.288.1 цієї статті 288), а об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду (п.288.3 цієї ж статті 288).
З огляду на зазначене слідує, що відповідно до пункту 288.7 статті 288 Податкового кодексу й платника орендної плати за землю, до яких відноситься Позивач, подавати дані ДЗК про нормативну грошову оцінку землі разом із першою декларацією та у разі зміни такої оцінки.
Підставою для нарахування земельного податку, відповідно до пункту 286.1 статті 286 Податкового кодексу України, є дані державного земельного кадастру.
Форма Податкової декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) затверджена наказом Міністерства фінансів України від 16.06.2015 р. N 560 (надалі - Наказ N 560). Як зазначено в даному Наказі, в розділі  "II. Розрахунок суми орендної плати" податкової декларації, окрім іншого, перелічуються всі земельні ділянки, що перебувають в оренді, зазначається категорія таких земельних ділянок, документи, які підтверджують право оренди земельної ділянки, дані щодо державної реєстрації прав оренди земельної ділянки та її кадастровий номер.
Водночас, відповідно до долучених Позивачем до позову письмових доказів платником 04.03.2016 року до відповідного податкового органу була подана податкова декларація з орендної плати за земельні ділянки, в якій зазначено, що такий розрахунок зумовлений користуванням Позивачем лише 64 земельними ділянками, що розташовані в межах Неділещенської сільської ради Ємільчинського району, про що свідчить КОАТУУ (1821784000) в п.8 цієї податкової декларації (т.2 а.с.19-24).
Податкових декларацій за 2016 рік з орендної плати за земельні ділянки, що розташовані в межах інших сільських рад Ємільчинського району, Позивачем до позову не долучалося.
Позивачем до позову також була долучена копія лише окремих сторінок акту перевірки від 03.09.2018 року. Окремі сторінки такого акту перевірки не відображають всіх доводів податкового органу щодо правомірності визначення Позивачем своїх спірних податкових зобов`язань.
Так, у відповідності до матеріалів справи ухвалою Житомирського окружного адміністративного суду від 29.07.2021 року було витребувано від Відповідача повну копію акту перевірки від 03.09.2018 року та копії всіх декларацій платника єдиного податку за спірний період 2016-2018 років по сільським радам Ємільчинського району Житомирської області.
Одночасно Житомирським окружним адміністративним судом були виготовлені паперові копії Витягів із Державного реєстру речових прав (права оренди) Позивача на земельні ділянки за спірний період 2016-2018 років по сільським радам Ємільчинського району Житомирської області. Такі паперові копії були виготовлені з СД диску, долученого до справи ще 12.03.2019 року за клопотанням представника Відповідача (т.2 а.с.т.58-59).
Так, у відповідності до акту перевірки від 03.09.2018 року, Позивач на підставі конкретних договорів із відповідними сільськими радами Ємільчинського району, окрім перелічених в декларації земельних ділянок, протягом 2016 року набув право користування на умовах іншими земельними ділянками.
З 25.08.2016 року Позивач набув право на користування на умовах оренди 23 земельними ділянками (рілля), що розташовані в межах Рясненської сільської ради Ємільчинського району (КОАТУУ 1821785200) за відповідними договорами оренди з даною сільською радою, що зобов`язувало платника нарахувати та сплатити вказаний обов`язків платіж за два місяці 2016року.
Про наявність з 25.08.2016 року в користуванні таких земельних ділянок в межах Рясненської сільської ради Ємільчинського району платник визнав та відобразив в розрахунку суми земельного податку до податкової декларації з плати за землю лише за 2018 рік (т.11 а.с.172-181). Наявність в користуванні вказаних земельних ділянок на умовах оренди Позивачем не було відображено також в розрахунку суми земельного податку до податкової декларації з плати за землю за 2017 рік (т.2 а.с.207-209).
Право Позивача на користування вказаними земельними ділянками підтверджується також інформацією з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно.
Таким чином Позивач з 25.08.2016 року користувався на умовах оренди земельними ділянками (рілля), що розташовані в межах Рясненської сільської ради Ємільчинського району, але їх врахував при визначення свої зобов`язань зі сплати земельного податку лише за 2018рік.
З 01.06.2016 року Позивач набув також право на користування на умовах оренди ще 48 земельними ділянками, що розташовані в межах Неділещенської сільської ради Ємільчинського району, що зобов`язувало платника нарахувати та сплатити вказаний обов`язків платіж за шість місяців 2016 року.
Щодо наявності з 01.06.2016 року в користуванні таких земельних ділянок в межах Неділещенської сільської ради Ємільчинського району (КОАТУУ 1821780400) платник визнав та відобразив в розрахунку суми земельного податку до податкової декларації з плати за землю лише за 2018 рік (т.12 а.с.113-124). Наявність в користуванні вказаних земельних ділянок на умовах оренди Позивачем не було відображено також в розрахунку суми земельного податку до податкової декларації з плати за землю за 2017 рік (т.2 а.с.198-200).
Право Позивача на користування вказаними земельними ділянками підтверджується також інформацією з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно.
Отже, Позивач з 01.06.2016 року користувався на умовах оренди земельними ділянками (рілля), що розташовані в межах Неділещенської сільської ради Ємільчинського району, але їх врахував при визначенні своїх зобов`язань зі сплати земельного податку лише за 2018 рік.
Неврахування Позивачем вказаних земельних ділянок при визначенні своїх зобов`язань зі сплати орендної плати відображено уповноваженими особами в акті перевірки (таблиця 3) та в розрахунку щодо донарахування таких зобов`язань.  
Крім того, судом першої інстанції встановлено, що Позивачем 08.02.2017 року до відповідного податкового органу були подані податкові декларації з орендної плати за земельні ділянки:
- що розташовані в межах Барашівської селищної ради Ємільчинського району (КОАТУУ 1821784000), в якій зазначено, що такий розрахунок зумовлений користуванням Позивачем лише 64 земельними ділянками (т.2 а.с.3-7);
- що розташовані в межах Підлубівської сільської ради Ємільчинського району (КОАТУУ 1821784600), в якій зазначено, що такий розрахунок зумовлений користуванням Позивачем лише 180 земельними ділянками (т.2 а.с.8-14);
- що розташовані в межах Кривотинської сільської ради Ємільчинського району (КОАТУУ 1821783200), в якій зазначено, що такий розрахунок зумовлений користуванням Позивачем лише 154 земельними ділянками (т.2 а.с.8-14)
В ході проведеної Відповідачем спірної перевірки було встановлено, що Позивач на підставі конкретних договорів, окрім перелічених в деклараціях земельних ділянок, протягом 2017року набув право користування іншими земельними ділянками.
Так, з 08.12.2016 року Позивач набув право на користування на умовах оренди 27 земельними ділянками, що розташовані в межах Зеленицької сільської ради Ємільчинського району (КОАТУУ 1821782400), що зобов`язувало платника нарахувати та сплатити вказаний обов`язковий платіж за 2017 рік.
Про наявність з 08.12.2016 року в користуванні таких земельних ділянок в межах Зеленицької сільської ради Ємільчинського району платник визнав та відобразив в розрахунку суми земельного податку до податкової декларації з плати за землю лише за 2018 рік (т.11  а.с.164-171).
Право Позивача на користування вказаними земельними ділянками підтверджується також інформацією з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно (т.6 - т.10).
Отже, Позивач з 08.12.2016 року користувався на умовах оренди земельними ділянками (рілля, сіножаті), що розташовані в межах Зеленицької сільської ради Ємільчинського району, але їх врахував при визначенні свої зобов`язань зі сплати земельного податку лише за 2018 рік.
В ході проведеної Відповідачем спірної перевірки було встановлено, що з 02.12.2016 року Позивач набув також право на користування на умовах оренди ще 228 земельними  ділянками, що розташовані в межах Неділещенської сільської ради Ємільчинського району (КОАТУУ 1821784000), що зобов`язувало платника нарахувати та сплатити вказаний обов`язковий платіж за 2017 рік.
Щодо наявності з 02.12.2016 року в користуванні таких земельних ділянок в межах Неділещенської сільської ради Ємільчинського району платник визнав та відобразив в розрахунку суми земельного податку до податкової декларації з плати за землю лише за 2018 рік (т.12 а.с.113-124).
Право Позивача на користування вказаними земельними ділянками підтверджується також інформацією з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно (т.6 - т.10).
Отже, Позивач з 02.12.2016 року користувався на умовах оренди земельними ділянками (рілля, сіножаті), що розташовані в межах Неділещенської сільської ради Ємільчинського району, але їх врахував при визначення свої зобов`язань зі сплати земельного податку лише за 2018 рік, а не врахував за 2017 рік.
Крім того, Позивач з 30.12.2016 року набув право на користування на умовах оренди ще 88 земельними ділянками, що розташовані в межах Кривотинської сільської ради Ємільчинського району (КОАТУУ 1821783200), що зобов`язувало платника нарахувати та сплатити вказаний обов`язковий платіж за 2017 рік.
Про наявність з 30.12.2016 року в користуванні таких земельних ділянок в межах Кривотинської сільської ради Ємільчинського району платник визнав та відобразив в розрахунку суми земельного податку до податкової декларації з плати за землю лише за 2018 рік по Ємільчинській ОТГ, так як Кривотинська сільська рада ввійшла до її складу (т.12 а.с.230-264).
Право Позивача на користування вказаними земельними ділянками підтверджується також інформацією з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно.
Отже, Позивач з 30.12.2016 року користувався на умовах оренди земельними ділянками (рілля, сіножаті), що розташовані в межах Кривотинської сільської ради Ємільчинського району ) з 2018року в межах Ємільчинської ОТГ), але їх врахував при визначенні свої зобов`язань зі сплати земельного податку лише за 2018 рік.
Позивач також з 22.12.2016 року набув право на користування на умовах оренди ще 76 земельними ділянками, що розташовані в межах Підлубівської сільської ради Ємільчинського району (КОАТУУ 1821784600), що зобов`язувало платника нарахувати та сплатити вказаний обов`язковий платіж за 2017 рік.
Щодо наявності з 22.12.2016 року в користуванні таких земельних ділянок в межах Підлубівської сільської ради Ємільчинського району платник визнав та відобразив в розрахунку суми земельного податку до податкової декларації з плати за землю лише за 2018 рік (т.12 а.с.230-264).
Право Позивача на користування вказаними земельними ділянками підтверджується також інформацією з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно.
Отже, Позивач з 22.12.2016 року користувався на умовах оренди земельними ділянками (рілля, сіножаті), що розташовані в межах Підлубівської сільської ради Ємільчинського району, що також ввійшла до складу Ємільчинської ОТГ, але їх врахував при визначенні свої зобов`язань зі сплати земельного податку лише за 2018 рік.
Неврахування Позивачем вказаних земельних ділянок при визначенні своїх зобов`язань зі сплати орендної плати відображено уповноваженими особами в акті перевірки (таблиця 3) та в розрахунку щодо донарахування таких зобов`язань. В таблиці 3 до акту перевірки податковим органом перелічені конкретні земельні ділянки в межах кожної сільської ради Ємільчинського району, якими на умовах оренди користувався Позивач, але не врахував їх при визначенні своїх зобов`язань з цього податку відповідно за 2017 та 2018 роки.
Такі дії платника правомірно стали підставою для донарахування Відповідачем податкових зобов`язань з орендної плати (плати за землю) за ці звітні періоди шляхом прийняття оскаржуваних податкових повідомлень - рішень  від 24.09.2018року № 0024121413, № 0024131413 та № 0024141413.
Так, у відповідності до оскаржуваних податкових повідомлень - рішень  від 24.09.2018 року № 0024151413, № 0024161413, № 0024171413, № 0024181413 підставою для донарахування ТОВ "Підлуби Агро+" єдиного податку на загальну суму 29621,42 грн., в тому числі за 2016 рік - в сумі 1572,50 грн. та за 2017 рік - в сумі 28048,92 грн. та застосування фінансових санкцій стали порушення Позивачем вимог п.292.1 ст.292 та п.292-1.2 ст.292-2 Податкового кодексу України.
Згідно висновків, викладених в акті перевірки, в рішеннях про результати розгляду скарг платника та відповідно до додаткових пояснень представника Відповідача суть допущених платником порушень зведена до не включення (не відображення) в податкових деклараціях відповідно за 2016 та 2017 роки з єдиного податку площ земельних ділянок по 8 сільським радам Ємільчинського району, що призвело до заниження такого податку.
Колегія суддів вважає, що зазначені доводи податкового органу ґрунтуються на вимогах чинного законодавства та відповідають обставинам справи з огляду на наступне.
Згідно з положеннями п. 292-1.1. та п.292-1.2. ст.292-1 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування для платників єдиного податку четвертої групи є площа сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень) та/або земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ), що перебуває у власності сільськогосподарського товаровиробника або надана йому у користування, у тому числі на умовах оренди.
Права власності/користування земельними ділянками повинні бути оформлені та зареєстровані відповідно до законодавства.
Базою оподаткування податком для платників єдиного податку четвертої групи для сільськогосподарських товаровиробників є нормативна грошова оцінка одного гектара сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень), з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного за станом на 1 січня базового податкового (звітного) року відповідно до порядку, встановленого розділом XII цього Кодексу.
Підставою для нарахування єдиного податку платникам четвертої групи є дані державного земельного кадастру та/або дані з державного реєстру речових прав на нерухоме майно.
Центральні органи виконавчої влади, що реалізують державну політику у сфері земельних відносин та у сфері державної реєстрації речових прав на нерухоме майно, щомісяця, але не пізніше 10 числа наступного місяця, а також за запитом відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки подають інформацію, необхідну для обчислення і справляння податку у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України (п.292-1.3 Податкового кодексу України).
Так, в ході розгляду справи встановлено що Позивачем 05.08.2016 року до відповідного податкового органу були подана податкова декларація з єдиного податку, в якій зазначено, що такий розрахунок зумовлений користуванням Позивачем 9 земельними ділянками (рілля), 6 земельними ділянками (сіножаті) та 8 земельними ділянками (пасовища)  що розташовані в межах Ємільчинської селищної ради Ємільчинського району, про що свідчить КОАТУУ (1821755100) в п.9 цієї податкової декларації (т.1 а.с.171-173).
05.08.2016 року позивачем до відповідного податкового органу була подана ще податкова декларація з єдиного податку, в якій зазначено, що такий розрахунок зумовлений користуванням Позивачем однією земельної ділянкою (рілля), однією земельною ділянкою (сіножаті) та однією земельною ділянкою (пасовища), що розташовані в межах Рясненської сільської ради Ємільчинського району, про що свідчить КОАТУУ (1821785200) в п.9 цієї податкової декларації (т.1 а.с.177-179).
22.12.2016 року позивачем до відповідного податкового органу була подана ще податкова декларація з єдиного податку, в якій зазначено, що такий розрахунок зумовлений користуванням Позивачем 1 земельної ділянкою (рілля), 1 земельною ділянкою (сіножаті) та 1 земельною ділянкою (пасовища),  що розташовані в межах Малоглумчанської сільської ради Ємільчинського району, про що свідчить КОАТУУ (1821783600) в п.9 цієї податкової декларації (т.1 а.с.180-182).
23.12.2016 року позивачем до відповідного податкового органу була ще подана податкова декларація з єдиного податку, в якій зазначено, що такий розрахунок зумовлений користуванням Позивачем 1 земельної ділянкою (рілля), 1 земельною ділянкою (сіножаті) та 1 земельною ділянкою (пасовища),  що розташовані в межах Неділищинської сільської ради Ємільчинського району, про що свідчить КОАТУУ (1821784000) в п.9 цієї податкової декларації (т.1 а.с.183-185).
27.12.2016 року позивачем до відповідного податкового органу була подана податкова декларація з єдиного податку, в якій зазначено, що такий розрахунок зумовлений користуванням Позивачем 1 земельної ділянкою (рілля), 1 земельною ділянкою (сіножаті) та 1 земельною ділянкою (пасовища)  що розташовані в межах Підлубівської сільської ради Ємільчинського району, про що свідчить КОАТУУ 1821784600 в п.9 цієї податкової декларації (т.1 а.с.174-176).
В той же час, в ході проведеної Відповідачем спірної перевірки було встановлено, що Позивач на підставі конкретних договорів, окрім перелічених в деклараціях земельних ділянок, протягом 2016 року набув право користування іншими земельними ділянками, площі яких не були враховані при визначенні розміру єдиного податку за цей період.
З червня 2016 року у користуванні Позивача перебували 3,1665 га пасовищ і 50,9857 га ріллі, а з  серпня 2016 року - 0,34 га пасовищ, що розташовані в межах Неділищинської сільської ради Ємільчинського району, що зобов`язувало платника їх врахувати при визначенні розміру єдиного податку за 2016 рік.
З серпня 2016 року у користуванні Позивача перебували також 3,9433 га ріллі і 0,6668 га пасовищ, а з  вересня 2016 року - 6,2926 га ріллі, 0,75 га пасовищ і 1,98 га сіножаті, що розташовані в межах Малоглумчанської сільської ради Ємільчинського району, що зобов`язувало платника їх врахувати при визначенні розміру єдиного податку за 2016рік.
Апеляційний суд зауважує, що Позивачем як платником єдиного податку четвертої групи податкова декларація з єдиного податку за 2016рік, в якій б зазначалося, що такий розрахунок зумовлений користуванням Позивачем земельними ділянками, що розташовані в межах Малоглумчанської сільської ради Ємільчинського району, взагалі не подавався і, до суду в спростування протилежного надано не було.
З жовтня 2016 року у користуванні Позивача перебували також 62,06 га ріллі, що розташовані в межах Рясненської сільської ради Ємільчинського району, що зобов`язувало платника їх врахувати при визначенні розміру єдиного податку за 2016рік
З червня 2016 року у користуванні Позивача перебували також 2,0601 га ріллі, з серпня 2016 року - 1,89 га ріллі і 1,66 га сіножаті, а з  вересня 2016 року - 1,3605 га сіножаті і 3,5651 га ріллі, що розташовані в межах Підлубівської сільської ради Ємільчинського району, що зобов`язувало платника їх врахувати при визначенні розміру єдиного податку за 2016 рік.
Неврахування Позивачем вказаних земельних ділянок при визначенні своїх зобов`язань зі сплати орендної плати відображено уповноваженими особами в акті перевірки (таблиця 1) та в розрахунку щодо донарахування таких зобов`язань на 1572,50 грн.  
Колегія суддів зазначає, що право Позивача на користування вказаними земельними ділянками підтверджується інформацією з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, яка була надана представником Відповідача на електронному носії до суду згідно листа від 11.03.2019року, та досліджена судом та перенесена на паперові носії  (т.2 а.с.58-59).
Крім того, Позивачем 16.02.2017 року до відповідного податкового органу була подана податкова декларація з єдиного податку, в якій зазначено, що такий розрахунок зумовлений користуванням Позивачем 9 земельними ділянками (рілля), 7 земельними ділянками (сіножаті) та 8 земельними ділянками (пасовища)  що розташовані в межах Ємільчинської селищної ради Ємільчинського району, про що свідчить КОАТУУ (1821755100) в п.9 цієї податкової декларації (т.1 а.с.186-188).
16.02.2017 року позивачем до відповідного податкового органу була подана податкова декларація з єдиного податку, в якій зазначено, що такий розрахунок зумовлений користуванням Позивачем 325,2098га ріллі та 44,1349 га пасовищ,  що розташовані в межах Зеленицької сільської ради Ємільчинського району, про що свідчить КОАТУУ (1821782400) в п.9 цієї податкової декларації (т.1 а.с.189-191).
13.02.2017 року позивачем до відповідного податкового органу була подана податкова декларація з єдиного податку, в якій зазначено, що такий розрахунок зумовлений користуванням Позивачем 308,7680га ріллі, 146,4952 га сіножаті та 103,5666 га пасовищ,  що розташовані в межах Кривотинської сільської ради Ємільчинського району, про що свідчить КОАТУУ (1821783200) в п.9 цієї податкової декларації (т.1 а.с.192-194).
13.02.2017 року позивачем до відповідного податкового органу була подана податкова декларація з єдиного податку, в якій зазначено, що такий розрахунок зумовлений користуванням Позивачем 3808,7680га ріллі, 146,4952га сіножаті та 103,5666 га пасовищ,  що розташовані в межах Малоглумчанської сільської ради Ємільчинського району, про що свідчить КОАТУУ (1821783600) в п.9 цієї податкової декларації (т.1 а.с.195-197).
13.02.2017 року позивачем до відповідного податкового органу була подана податкова декларація з єдиного податку, в якій зазначено, що такий розрахунок зумовлений користуванням Позивачем 3808,7680га ріллі, 146,4952га сіножаті та 103,5666 га пасовищ,  що розташовані в межах Барашівська сільської ради Ємільчинського району, про що свідчить КОАТУУ (1821780400) в п.9 цієї податкової декларації (т.1 а.с.198-200).
16.02.2017 року позивачем до відповідного податкового органу була подана податкова декларація з єдиного податку, в якій зазначено, що такий розрахунок зумовлений користуванням Позивачем 3808,7680га ріллі, 146,4952га сіножаті та 103,5666 га пасовищ,  що розташовані в межах Осівської сільської ради Ємільчинського району, про що свідчить КОАТУУ (1821784400) в п.9 цієї податкової декларації (т.1 а.с.201-203).
16.02.2017 року позивачем до відповідного податкового органу була подана податкова декларація з єдиного податку, в якій зазначено, що такий розрахунок зумовлений користуванням Позивачем 3808,7680га ріллі, 146,4952га сіножаті та 103,5666 га пасовищ,  що розташовані в межах Підлубівської сільської ради Ємільчинського району, про що свідчить КОАТУУ (1821784600) в п.9 цієї податкової декларації (т.1 а.с.204-206).
16.02.2017 року позивачем до відповідного податкового органу була подана податкова декларація з єдиного податку, в якій зазначено, що такий розрахунок зумовлений користуванням Позивачем 3808,7680га ріллі, 146,4952га сіножаті та 103,5666 га пасовищ, що розташовані в межах Рясненської сільської ради Ємільчинського району, про що свідчить КОАТУУ (1821785200) в п.9 цієї податкової декларації (т.1 а.с.207-209).
Водночас, в ході проведеної Відповідачем спірної перевірки було встановлено, що Позивач на підставі конкретних договорів, окрім перелічених в деклараціях земельних ділянок, протягом 2017року набув право користування іншими земельними ділянками, площі яких не були враховані при визначенні розміру єдиного податку.
З 08.12.2016 року у користуванні Позивача за відповідними договорами оренди перебували ще 14 земельних ділянок (рілля) та 0,83га пасовищ, що розташовані в межах Зеленицької сільської ради Ємільчинського району, що зобов`язувало платника їх врахувати при визначенні розміру єдиного податку за 2017 рік.
Згідно розрахунку, наданого податковим органом, неврахування площ вказаних земельних ділянок призвела до заниження єдиного на загальну суму 1254,60грн.
В період з 22.12.2016 року по 01.11.2017 року Позивач отримав в користування ще 113 земельних ділянок (рілля, пасовища, сіножаті), що розташовані в межах Підлубівської  сільської ради Ємільчинського району, що зобов`язувало платника їх врахувати при визначенні розміру єдиного податку за 2017рік.
Згідно розрахунку, наданого податковим органом, неврахування площ вказаних земельних ділянок призвела до заниження єдиного на загальну суму 4236,92грн.
З 03.04.2017 року у користуванні Позивача перебувало також ще 1,02га пасовищ, що розташовані в межах Ємільчинської селищної ради Ємільчинського району, що зобов`язувало платника їх врахувати при визначенні розміру єдиного податку за 2017рік та призвело до заниження єдиного на загальну суму 36,20грн.
Апеляційний суд зазначає, що така земельна ділянка (1,02га пасовищ) взагалі не відображена платником у своїй декларації з єдиного податку, поданій 16.02.2017 року в розрізі площ земельних ділянок за цією селищною радою.
В період з 26.12.2016 року по 30.11.2017 року Позивач отримав в користування ще 14 земельних ділянок (рілля, пасовища), що розташовані в межах Малоглумщанської  сільської ради Ємільчинського району, що зобов`язувало платника їх врахувати при визначенні розміру єдиного податку за 2017 рік.
Згідно розрахунку, наданого податковим органом, неврахування площ вказаних земельних ділянок призвела до заниження єдиного на загальну суму 636,60грн.
В період з 06.12.2016 року по 01.04.2017 року Позивач отримав в користування ще 55 земельних ділянок (рілля, пасовища, сіножаті), що розташовані в межах Рясненської  сільської ради Ємільчинського району, що зобов`язувало платника їх врахувати при визначенні розміру єдиного податку за 2017 рік.
Згідно розрахунку, наданого податковим органом, неврахування площ вказаних земельних ділянок призвела до заниження єдиного на загальну суму 3233,24грн.
В період з 30.12.2016 року по 18.08.2017 року Позивач також отримав в користування ще 91 земельну ділянку (рілля, пасовища, сіножаті), що розташовані в межах Кривотинської  сільської ради Ємільчинського району, що зобов`язувало платника їх врахувати при визначенні розміру єдиного податку за 2017 рік.
Згідно розрахунку, наданого податковим органом, неврахування площ вказаних земельних ділянок призвела до заниження єдиного на загальну суму 5286,46грн.
В період з 29.12.2016 року по 14.11.2017 року Позивач отримав в користування ще 43 земельні ділянки (рілля, пасовища, сіножаті), що розташовані в межах Осівської  сільської ради Ємільчинського району, що зобов`язувало платника їх врахувати при визначенні розміру єдиного податку за 2017 рік.
Згідно розрахунку, наданого податковим органом, неврахування площ вказаних земельних ділянок призвела до заниження єдиного на загальну суму 1377,71грн.
В період з 02.12.2016 року по 13.10.2017 року Позивач отримав в користування 210 земельних ділянок (рілля, пасовища, сіножаті), що розташовані в межах Неділищинської  сільської ради Ємільчинського району, що зобов`язувало платника їх врахувати при визначенні розміру єдиного податку за 2017 рік.
Колегія суддів зауважує, що Позивачем як платником єдиного податку четвертої групи податкова декларація з єдиного податку за 2017рік, в якій б зазначалося, що такий розрахунок зумовлений користуванням Позивачем земельними ділянками, що розташовані в межах Неділищинської сільської ради Ємільчинського району, взагалі не подавався і, звісно не подався для дослідження судом.
Згідно розрахунку, наданого податковим органом, неврахування площ вказаних земельних ділянок призвела до заниження єдиного податку за 2017рік на загальну суму 28048,92грн.
Щодо доводів апелянта що у акті перевірки відсутня інформація про об`єкт оподаткування як платника єдиного податку четвертої групи: реквізити договорів, які підтверджують право користування/власності  сільськогосподарськими угіддями (коли, ким, на яких умовах укладені, їх чинність тощо) та відповідно про площі сільськогосподарських угідь, які фактично використовуються товариством і частина з яких не зазначена у податковій звітності платника податку 4 групи, то колегія суддів вважає їх безпідставними, з огляду на таке.
Так, із долучених Позивачем до позову копій окремих сторінок акту перевірки не можна дослідити всю інформацію щодо результатів спірної перевірки (т.1а.с.33-54). В той же час, в акті перевірки, повний текст якого витребувано судом, міститься повна інформація про об`єкт оподаткування (земельні ділянки), їх площі, категорії таких земель, нормативна грошова оцінка одного гектара сільськогосподарських угідь з урахуванням коефіцієнта індексації, на підставі якої визначається розмір податку.
Щодо доводів апеляційної скарги про відсутність в акті перевірки  підстав для нарахування Позивачу орендної плати за земельні ділянки (договори оренди земельної ділянки, їх реквізити, необхідні дані з метою обґрунтування порушень Податкового кодексу України, відомості про реєстрацію договорів тощо), колегія суддів не бере їх до уваги, та зауважує, що дійсно в окремих сторінках (витягах) з акту перевірки, що був долучений Позивачем до позову, дійсно не можливо встановити таку інформацію. Водночас, в повному тексті такого акту перевірки від 03.09.2018 року (в конкретних таблицях) така інформація міститься, тому посилання апелянта в цій частині також є безпідстаними.
Щодо посилань апелянта в апеляційній скарзі на відсутність в акті перевірки аналізу співставлення даних, відображених у договорах оренди земельних ділянок, оборотно-сальдових відомостях по рахунках 31 «Рахунки в банках», 64 «Розрахунки по податках та платежах», 79 «Фінансові результати», 92 «Адміністративні витрати», Головній книзі з показниками, зазначеними у податкових деклараціях єдиного податку, про що зазначено в акті перевірки, а здійснено лише формальне посилання на ці документи, то колегія суддів зауважує, що не відображення платником в своїх податкових деклараціях конкретних земельних ділянок, яким Позивач користувався за відповідними договорами оренди, ні в якій мірі не потребує співставлення даних, відображених у договорах оренди земельних ділянок, оборотно-сальдових відомостях по рахунках 31 «Рахунки в банках», 64 «Розрахунки по податках та платежах», 79 «Фінансові результати», 92 «Адміністративні витрати», з показниками, зазначеними у податкових деклараціях єдиного податку, тощо.
Позивач як платник єдиного податку всупереч вимогам ч.1 ст.77 КАС України в обґрунтування своїх доводів в позові не зазначив жодних причин не відображення в поданих податкових деклараціях за спірний період конкретних земельних ділянок, що перебували в його користуванні за відповідними договорами оренди, речові права Позивача на які зареєстровані в Державному реєстрі.
Дослідивши доводи сторін та обставини справи колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення від 24.09.2018 року №0024121413, № 0024131413 та № 0024141413 про заниження ТОВ “Підлуби Агро+” орендної плати за земельні ділянки на загальну суму 181418,28 грн. та податкові повідомлення - рішення від 24.09.2018 року № 0024151413, № 0024161413, № 0024171413, № 0024181413 про заниження ТОВ "Підлуби Агро+" єдиного податку на загальну суму 29621,42 грн. і застосування відповідних фінансових санкцій узгоджується із вимогами Податкового кодексу України та прийняті в межах повноважень Головного управління ДПС у Житомирській області.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про часткове задоволення позовних вимог.
Відповідно до п.1 ч.1 ст.315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Підлуби Агро+" залишити без задоволення, а  рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 30 серпня 2021 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі   16 лютого 2022 року.

          
Головуючий	 	 	Капустинський М.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Шидловський В.Б.    Ватаманюк Р.В.