ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 лютого 2022 року 
м. Київ
справа № 360/80/20
адміністративне провадження № К/9901/35954/20  

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І. В.,
суддів Шишова О.О., Яковенка М. М.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Луганській області на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 16 квітня 2020 року, у складі судді: Борзаниці С.В., та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 22 вересня 2020 року, у складі колегії суддів: Ястребової Л.В., Компанієць І.Д., Казначеєва Е.Г., у справі №360/80/20 за позовом Головного управління ДПС у Луганській області до Комунального підприємства «Лисичанськтепломережа» про стягнення податкового боргу, -
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
Позивач звернувся до суду з позовом, в якому просив стягнути кошти з рахунків платника податків КП «Лисичанськтепломережа» у банках, що обслуговують його, та з рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, відкритих в центральному органі виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, а також за рахунок готівки, що належить даному платнику податків на користь державного бюджету у сумі податкового боргу з податку на додану вартість у розмірі 4110241,83 грн за період з 01.03.2019 по 29.11.2019.
Рішенням Луганського окружного адміністративного суду від 16 квітня 2020 року, яке залишено без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 22 вересня 2020 року, у справі № 360/80/20 у задоволенні позовних вимог відмовлено.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суди попередніх інстанцій виходили з того, що позивачем не надано та не зазначено належних доказів на підтвердження наявності у відповідача податкового боргу на суму 4110241,83 грн за період з 01.03.2019 по 29.11.2019, а також не зазначено та не надано належних доказів на утворення заборгованості у відповідача на вказану суму за період до 01.03.2019, що виключає можливість прийняття рішення відносно відповідача про стягнення податкового боргу в порядку статті 95 ПК України згідно з заявленими вимогами. Суди вказали, що посилання позивача на правові висновки у постановах Верховного Суду від 05.06.2018 у справі №821/1750/17, від 27.03.2018 у справі №804/3915/17, від 28.02.2018 у справі №817/1689/16, від 02.10.2018 у справі №820/1824/17, від 04.04.2018 у справі №815/5491/16, як на підставу для задоволення заявлених вимог є безпідставним, оскільки по зазначеним справам суди робили висновки стосовно правомірності дій податкового органу щодо зарахування коштів відповідно до частини 87.9 статті 87 Податкового кодексу України в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення та нарахування штрафних санкцій на залишок заборгованості, що не є тотожним предметом по даній адміністративній справі.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
Комунальне підприємство «Лисичанськтепломережа» (ідентифікаційний код 13401321, місцезнаходження: 93113, Луганська область, м. Лисичанськ, вул. Тепла, буд. 17) зареєстровано в якості юридичної особи Лисичанською міською радою 20.04.1992, 15.06.2005, №13811200000000529, що підтверджується інформацією зазначеною у витязі з реєстраційних даних (том 1 а.с. 69-71).
Комунальним підприємством «Лисичанськтепломережа» були задекларовані податкові зобов`язання з податку на додану вартість за період січень -жовтень 2019 року у розмірі 5 972 621,00 грн і у встановлені ст. 203 ПК України строки самостійно сплачено задекларованих податкових зобов`язань з податку на додану вартість у сумі 5 972 621,00 грн по наступним деклараціям:
1. Податкова декларація №9024706568 від 18.02.2019 за січень 2019 року на суму 698 922,00 грн - платіжним дорученням №431 від 21.02.2019 на суму 698 922,00 грн сплачена у повному обсязі.
2. Податкова декларація №9049035841 від 18.03.2019 за лютий 2019 року на суму 646 504,00 грн - платіжним дорученням №664 від 21.03.2019 на суму 646 504,00 грн сплачена у повному обсязі.
3. Податкова декларація №9077667688 від 17.04.2019 за березень 2019 року на суму 2 501 840,00 грн - платіжним дорученням №907 від 22.04.2019 на суму 2 501 840,00 грн сплачена у повному обсязі.
4. Податкова декларація №9102185259 від 16.05.2019 за квітень 2019 року на суму 720 428,00 грн - платіжним дорученням №1121 від 21.05.2019 на суму 720 428,00 грн сплачена у повному обсязі.
5. Податкова декларація №9129587177 від 18.06.2019 за травень 2019 року на суму 52 265,00 грн- квитанціями №42190171 від 21.06.2019 на суму 49 000,00 грн та №42190269 від 21.06.2019 на суму 3265,00 грн сплачена у повному обсязі.
6. Податкова декларація №9156432755 від 16.07.2019 за червень 2019 року на суму 81 745,00 грн - квитанціями №42983941 від 22.07.2019 на суму 40000,00 грн та №43045921 від 24.07.2019 на суму 20 000,00 грн та № від 25.07.2019 на суму 15 000,00 грн та №43175975 від 29.07.2019 на суму 6 745,00 грн сплачена у повному обсязі.
7. Податкова декларація №9185689207 від 19.08.2019 за липень 2019 року на суму 325 780,00,00 грн - платіжними дорученнями №107,108 від 27.08.2019 на суму 200 000,00 грн та №109 від 28.08.2019 на суму 125 780,00 грн сплачена у повному обсязі.
8. Податкова декларація №9212393771 від 16.09.2019 за серпень 2019 року на суму 289 277,00 грн - платіжним дорученням №198 від 25.09.2019 на суму 289 277,00 грн сплачена у повному обсязі.
9. Податкова декларація №9244888871 від 21.10.2019 за вересень 2019 року на суму 311 036,00 грн - платіжним дорученням №253 від 23.10.2019 на суму 3 11 036,00 грн сплачена у повному обсязі.
10. Податкова декларація №9274812581 від 18.11.2019 за жовтень 2019 року на суму 344 824,00 грн - платіжними дорученнями №311 від 26.22.2019 на суму 100 000,00 грн; №313 від 27.11.2019 на суму 100 000,00 грн; №317 від 28.11.2019 на суму 144 824,00 грн сплачена у повному обсязі.
Згідно з розрахунком податкового боргу та витягом з інтегрованої картки відповідача загальна сума боргу склала 4627195,00 грн за період з 01.03.2019 по 29.11.2019 (том.1 а.с.7, том 2 а.с. 51-75).
З метою погашення боргу позивачем вживалися заходи, передбачені Законом України від 21.12.2000 № 2181-ІІІ Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетом та державними цільовими фондами, а саме: 25.01.2002 вручена відповідачу перша податкова вимога від 21.01.2002 форми Ю1 № 1/45, та друга податкова вимога від 26.03.2002 форми Ю2 № 2625 (том 1 а.с. 67, 68).
Відповідно до платіжних доручень та квитанцій КП «Лисичанськтепломережа» сплачено, а саме:
платіжним дорученням №431 від 21.02.2019 на суму 698 922,00 грн погашення податкового боргу з ПДВ за січень 2019 року по податковій декларації №9024706568 від 18.02.2019;
платіжним дорученням №664 від 21.03.2019 на суму 646 504,00 грн погашення податкового боргу з ПДВ за лютий 2019 року по податковій декларації №9049035841 від 18.03.2019 ;
платіжним дорученням №907 від 22.04.2019 на суму 2 501 840,00 грн погашення податкового боргу з ПДВ за березень 2019 року по податковій декларації №9077667688 від 17.04.2019;
платіжним дорученням №1121 від 21.05.2019 на суму 720 428,00 грн погашення податкового боргу з ПДВ за квітень 2019 року по податковій декларації №9102185259 від 16.05.2019;
квитанціями №42190171 від 21.06.2019 на суму 49 000,00 грн та №42190269 від 21.06.2019 на суму 3 265,00 грн погашення податкового боргу з ПДВ за травень 2019 року по податковій декларації №9129587177 від 18.06.2019;
квитанціями №42983941 від 22.07.2019 на суму 40 000,00 грн та №43045921 від 24.07.2019 на суму 20 000,00 грн та № 43096471 від 25.07.2019 на суму 15 000,00 грн та №43175975 від 29.07.2019 на суму 6 745,00 грн погашення податкового боргу з ПДВ за червень 2019 року по податковій декларації №9156432755 від 16.07.2019;
платіжними дорученнями №107,108 від 27.08.2019 на суму 200 000,00 грн та №109 від 28.08.2019 на суму 125 780,00 грн погашення податкового боргу з ПДВ за липень 2019 року по податковій декларації №9185689207 від 19.08.2019;
платіжним дорученням №198 від 25.09.2019 на суму 289 277,00 грн погашення податкового боргу з ПДВ за серпень 2019 року по податковій декларації №9212393771 від 16.09.2019;
платіжним дорученням №253 від 23.10.2019 на суму 3 11 036,00 грн погашення податкового боргу з ПДВ за вересень 2019 року по податковій декларації №9244888871 від 21.10.2019;
платіжними дорученнями №311 від 26.22.2019 на суму 100 000,00 грн; №313 від 27.11.2019 на суму 100 000,00 грн погашення податкового боргу з ПДВ за жовтень 2019 року по податковій декларації 9274812581 від 18.11.2019 (том 1 а.с. 155-167).
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Позивачем подано касаційну скаргу, в якій він просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог.
Доводи касаційної скарги позивача ґрунтуються на тому, що суди не врахували, що під час судових процедур у справі про пріоритетне застосування мають норми спеціального Закону, а саме п. 87.9 ст. 87 ПКУ. Сплачені відповідачем кошти згідно з платіжними документами у період з 21.02.2019 по 28.11.2019 у загальній сумі 5972621,00 грн було зараховано в рахунок погашення податкового боргу зі сплати податку на додану вартість, який обліковувався по підприємству станом на 21.02.2019 згідно з черговістю його виникнення незалежно від напрямку сплати. Позивач не погоджується з твердженням судів, що не надано доказів, що виставлені відповідачем податкові вимоги від 21.01.2002 № 1/45/608 на суму 1152,50 грн та від 26.03.2002 № 2/302/2625 на суму 48747,13 грн не погашалися шляхом повної сплати заборгованості в період з 27.03.2002 по 28.12.2019, оскільки інтегрована картка має відомості про заборгованість лише з 31.12.2018. З цього приводу наголошує, що сторонам не пропонувалося надати докази непереривності існування податкового боргу з моменту винесення податкових вимог, даний факт відповідачем не ставився під сумнів.
Скаржником підставою подання касаційної скарги у справі визначено підпункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, а саме, що судами не було враховано висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 05.06.2018 у справі №821/1750/17, від 27.03.2018 у справі №804/3915/17, від 28.02.2018 у справі №817/1689/16, від 02.10.2018 у справі №820/1824/17, від 04.04.2018 у справі №815/5491/16.
Відповідачем не були подані заперечення на касаційну скаргу, що не перешкоджає її розгляду по суті вимог.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з підпунктом 14.1.39 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин) грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
Підпунктом 14.1.156 пункту 14.1 статті 14 визначено, що податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).
Податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом (підпункт 14.1.175 пункту 14.1 статті 14 ПКУ).
Нормами Податкового кодексу України встановлено порядок погашення заборгованості платників податків перед бюджетом та визначено перелік заходів, які повинен здійснити контролюючий орган для стягнення податкового боргу.
Відповідно до підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
За приписами пункт 56.11 статті 56 ПКУ не підлягає оскарженню грошове зобов`язання, самостійно визначене платником податків.
Згідно з пунктом 57.1 статті 57 ПКУ платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.
Як передбачено пунктом 59.1 статті 59 ПКУ у разі коли у платника податків виник податковий борг, контролюючий орган надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.
Згідно з пунктом 59.5 статті 59 ПК України у разі якщо у платника податків, якому надіслано (вручено) податкову вимогу, сума податкового боргу збільшується (зменшується), погашенню підлягає вся сума податкового боргу такого платника податку, що існує на день погашення.
У разі якщо після направлення (вручення) податкової вимоги сума податкового боргу змінилася, але податковий борг не був погашений в повному обсязі, податкова вимога додатково не надсилається (не вручається).
Пунктом 87.9 статті 87 Податкового кодексу України встановлено, що у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом.
Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
За змістом пункту 95.1 статті 95 Податкового кодексу України, контролюючий орган здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків шляхом стягнення коштів, які перебувають у його власності, а в разі їх недостатності - шляхом продажу майна такого платника податків, яке перебуває у податковій заставі.
Відповідно до пункту 95.2 статті 95 ПКУ стягнення коштів та продаж майна платника податків провадяться не раніше ніж через 60 календарних днів з дня надіслання (вручення) такому платнику податкової вимоги.
Відповідно до пункту 95.3 статті 95 Податкового кодексу України стягнення коштів з рахунків платника податків у банках, обслуговуючих такого платника податків, здійснюється за рішенням суду, яке направляється до виконання контролюючим органам, у розмірі суми податкового боргу або його частини.
Ураховуючи вищезазначені приписи, колегія суддів не погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що жодною нормою Податкового кодексу України не визначено, що наявність податкового боргу за певний період автоматично перекладається на ті періоди, в яких платник податків правильно та в повному обсязі сплачує самостійно визначені податки та збори, оскільки пунктом 87.9 статті 87 Податкового кодексу України встановлено обов`язок податкового органу зарахувати кошти, що сплачує платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати.
Тобто, позивач правомірно здійснив процедуру погашення податкових зобов`язань у відповідності до вимог передбачених пунктом 87.9 статті 87 Податкового кодексу України, а саме в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напрямку сплати, визначеного платником податків.
Разом з тим, судами попередніх інстанцій не було надано оцінки тому факту, що відповідно до облікової картки відповідача сплачені ним суми на погашення податкового боргу зараховані позивачем в рахунок податкового боргу в порядку першочерговості податкових зобов`язань за минулі роки, а також, що  податковий борг у підприємства збільшився після направлення податкової вимоги.
Крім того, поза увагою судів попередніх інстанцій залишились доводи позивача про те,  що внесена відповідачем сума в рахунок погашення податкового боргу, не призвела до повного погашення боргу, який рахується за підприємством, у той же час, як приписами пункту 60.1 статті 60 Податкового кодексу України передбачено відкликання податкової вимоги у випадку, коли відбулося повне погашення суми податкового боргу платника податків.
Скаржник в поданій касаційній скарзі вказує на неврахування судами попередніх інстанцій при прийнятті рішень у справі правових позицій, викладених Верховним Судом в постановах від 05.06.2018 у справі №821/1750/17, від 27.03.2018 у справі №804/3915/17, від 28.02.2018 у справі №817/1689/16, від 02.10.2018 у справі №820/1824/17, від 04.04.2018 у справі №815/5491/16.
Скаржником було формально зазначено, що судами попередніх інстанцій під час розгляду справи проігноровано висновки Верховного Суду у вказаних справах.
Суд зазначає, що скаржнику судами попередніх інстанцій було вказано на нетотожність предмету позову у справі, що розглядається і у справах №821/1750/17, №804/3915/17, №817/1689/16, №820/1824/17, №815/5491/16.
Разом з тим, відповідно до приписів ч.3 ст.341 КАС України Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги.
Суд зазначає, що у висновках Верховного Суду, викладених у постанові від 26 січня 2021 року у справі № 808/1394/16 Суд зазначив, що оскільки заходи по погашенню відповідачем податкового боргу не призвели до його погашення, доказів про сплату податкового боргу відповідачем під час вирішення справи судами попередніх інстанцій не надано, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку щодо задоволення позовних вимог та стягнення з відповідача спірної суми податкової заборгованості. Також, Суд зазначив про правомірність дій податкового органу щодо здійснення процедури погашення податкових зобов`язань у відповідності до вимог передбачених пунктом 87.9 статті 87 Податкового кодексу України, а саме в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напрямку сплати, визначеного платником податків. 
Разом з тим, згідно з частиною другою статті 73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
З огляду на зміст наведеної норми процесуального права та зважаючи на те, що вимогою заявленого позову є стягнення податкового боргу, предметом доказування у даній справі є обставини, які свідчать про наявність підстав, з якими закон пов`язує можливість стягнення податкової заборгованості в судовому порядку; перевірка вжиття контролюючим органом заходів щодо стягнення податкового боргу на підставі та в черговості, встановлених ПК України, тощо.
Указані вище обставини залишились поза увагою судів попередніх інстанцій, при цьому колегія суддів уважає, що оцінка таким доводам позивача та наявним у справі доказам є необхідним та першочерговим для вирішення справи. Крім того, з урахуванням такого висновку залежить висновок щодо правильності дотримання судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права.
За змістом частини 2 статті 341 КАС України, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до частини 2 статті 353 КАС України, підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо, зокрема, суд не дослідив зібрані у справі докази.
З огляду на обмежений обсяг процесуальних повноважень Верховного Суду та на те, що суд першої та апеляційної інстанції не перевірили й не встановили ті фактичні обставини, від яких залежить правильне вирішення позовних вимог, зважаючи на приписи статті 353 КАС України, касаційну скаргу необхідно задовольнити частково, рішення суду першої та ухвалу суду апеляційної інстанції слід скасувати, а справу направити до суду першої інстанції на новий розгляд.
З огляду на наведене, касаційна скарга Головного управління ДПС у Луганській області підлягає частковому задоволенню.
Керуючись статтями 3, 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, суд,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Луганській області - задовольнити частково.
Рішення Луганського окружного адміністративного суду від 16 квітня 2020 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 22 вересня 2020 року - скасувати, справу №360/80/20 за адміністративним позовом Головного управління ДПС у Луганській області до Комунального підприємства «Лисичанськтепломережа» про стягнення податкового боргу  - направити на новий розгляд до Луганського окружного адміністративного суду.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.

Суддя-доповідач                                                                                     І. В. Дашутін

Судді                                                                                                         О.О. Шишов

                                                                                                                  М. М. Яковенко