ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

16 лютого 2022 року 	м.Дніпро	справа № 160/10690/21	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді  Баранник Н.П.,
суддів:  Малиш Н.І., Щербака А.А.,     
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського  окружного адміністративного суду від 06 вересня 2021 року у справі № 160/10690/21                      (суддя Прудник С.В., справа розглянута за правилами спрощеного позовного провадження, в порядку письмового провадження) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ресурс Інвест-Груп» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Ресурс Інвест-Груп» (далі позивач) звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області (далі відповідач-1), Державної податкової служби України, в якому просило:
-          Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 15.04.2021 № 3772;
-          зобов`язати Державну податкову службу України  в особі Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, виключити Товариство з обмеженою відповідальністю «Ресурс Інвест-Груп» з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Позов обґрунтовано тим, що оскаржене рішення не містить належної мотивації його прийняття. 
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2021 року позов задоволено повністю. 
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області подало апеляційну скаргу. Посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, неповне встановлення обставин, що мають значення для правильного вирішення спору, відповідач просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що дії контролюючого органу щодо внесення до електронної бази даних інформації, незалежно від джерела її отримання (чи то отриманої внаслідок проведення податкової перевірки, чи то за результатами засідання Комісії ГУ ДПС), є лише службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків в порядку передбаченому ПК України. Способом здійснення таких дій є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів. Інформація, зібрана відповідно до норм ПК України, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів або безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів. Відповідно, інформація, що надійшла за результатами податкового контролю, не може бути виключена з баз даних, якщо дії зі здійснення такого контролю не визнані протиправними в установленому порядку. Висновки, наведені в рішенні, є відображенням дій працівників податкових органів і самі по собі не породжують правових наслідків для платника податків та, відповідно, таке рішення не порушує прав останнього. Внесення суб`єктом владних повноважень позивача до переліку ризикових не створює жодних перешкод для діяльності платника податку. За таких обставин і дії контролюючого органу щодо внесення до переліку ризикових», є лише службовою діяльністю працівників ДПС з виконання своїх професійних обов`язків зі збирання доказової інформації щодо наявності чи відсутності документального підтвердження відповідних операцій, якщо дії зі здійснення такого контролю не визнані протиправними в установленому порядку. Зазначені дії самі по собі не створюють для платника податків жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжують для нього обов`язкових юридичних наслідків, а тому у суду першої інстанції не було підстав для задоволення позовних вимог. 
Позивачем було подано письмовий відзив на апеляційну скаргу відповідача. У відзиві позивач стверджує, що погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає рішення законним і обґрунтованим. Просить залишити рішення суду першої інстанції у даній справі без змін, а апеляційну скаргу відповідача-1 - без задоволення.  
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та знайшло підтвердження під час апеляційного розгляду справи, що 21.04.2021 в особистий кабінет платника податків ТОВ «Ресурс Інвест-Груп» надійшло рішення від 15.04.2021 № 3772, яке підписане головою Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у якому зазначено про відповідність платника податку (позивача) критеріям ризиковості платника, зокрема, пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
У рішенні зазначено, що правовою підставою для віднесення ТОВ «Ресурс Інвест-Груп», як платника податку до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, є: «Наявна податкова інформація структурного підрозділу стосовно взаємовідносин з суб`єктами господарювання, які внесенні та/або свідчать про здійснення ризикових операцій». 
Відповідач-1, надаючи відповідь на адвокатський запит, зазначив, що підставою для включення позивача до переліку ризикових платників податку стало здійснення позивачем господарських операцій з суб`єктами господарювання, у яких не прослідковується походження товару, а саме:
-          ТОВ «Тріал Прайм» (код ЄДРПОУ 43402904);
-          ТОВ «Брейліс» (код ЄДРПОУ 43818623);
-          ТОВ «Тернопт Синтез» (код ЄДРПОУ 43339010);
-          ТОВ «Фан-Продукт» (код ЄДРПОУ 43742440);
-           ОСОБА_1 (РПОКПП НОМЕР_1 );
-          ТОВ «Торгова фірма «Сатурн» (код ЄДРПОУ 43308773);
-          ТОВ «Луксор Профіт Нео» (код ЄДРПОУ 4329548);
-          ТОВ «ТехЛюкс» (код ЄДРПОУ 3918159);
-          ТОВ «Експрес Альфа Стар» (код ЄДРПОУ 43256165);
-          ТОВ «Фортер Макс» (код ЄДРПОУ 43448163)
-          ТОВ «Ламіна Груп» (код ЄДРПОУ 43346578);
-          ТОВ «Поліфлекс Плюс» (код ЄДРПОУ 42642824);
-          ТОВ «Гаппар Холдінг» (код ЄДРПОУ 42447478);
-          ТОВ «Ейкон Лоджистік» (код ЄДРПОУ 43350736);
-          ТОВ «Терфілд Груп» (код ЄДРПОУ 43321967).
Як було встановлено судом під час розгляду справи, з усіма зазначеними контрагентами позивачем укладені відповідні договори, по яким сторонами виконувались фактичні господарські операції, що підтверджується змістом відповідних договорів та первиною документацією, складеною на їх виконання.
Окрім того, в листі посадові особи відповідача-1 зазначають, що для розгляду питання виключення ТОВ «Ресурс Інвест-Груп» з переліку платників, які відповідають критеріям ризикованості, позивачу необхідно надати до контролюючого органу: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки- фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; банківські виписки з особових рахунків та/або розрахункові документи; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності); інші документи, що підтверджують невідповідність платника критеріям ризиковості.
Вважаючи рішення комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яким ТОВ «Ресурс Інвест-Груп» включено до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся до суду із даним позовом.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, дійшов висновку, що оспорюване рішення не містить обґрунтувань підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку.
Колегія суддів, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права при ухвалені оскарженого рішення виходить з наступного.
Відповідно до підпункту 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Пунктом 201.1 статті 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Пунктом 201.16 статті 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до цієї норми Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 11.12.2019 року №1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", яка набрала чинності 01.02.2020 року та якою зокрема затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі Порядок №1165).
Цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
У пункті 3 Порядку №1165 наведені ознаки безумовної реєстрації, у разі відповідності яким податкових накладних / розрахунків коригування, що подані на реєстрацію в Реєстрі, такі податкові накладні / розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку) згідно з пунктом 4 цього Порядку підлягають безумовній реєстрації в Реєстрі.
Натомість, відповідно до пункту 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Так, зокрема Додатком 1 до Порядку №1165 визначені такі Критерії ризиковості платника податку на додану вартість:
1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.
4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово-господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.
5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).
6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України.
7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України.
8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування.
Порядок перевірки платника податку на відповідність критеріям ризиковості визначений у пункті 6 Порядку №1165.
Так, згідно з абзацами 2-6 пункту 6 Порядку №1165 питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Відповідно до абзаців 7-8 пункту 6 Порядку №1165 Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
Згідно з абзацами 9 - 18 пункту 6 Порядку №1165 інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
- інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
Критерієм ризиковості платника податку на додану вартість, що закріплений у Додатку 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та застосований відповідачем, є наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування (пункт 8 Додатку 1).
З аналізу вищенаведеної норми вбачається, що законодавцем встановлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість. Так, вирішенню комісією регіонального рівня питання відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, потім моніторинг платника податку, податкової накладної/ розрахунку коригування.
Крім того, встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.
Отже, питання відповідності позивача Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання товариством для реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/ розрахунку коригування, що направлена для реєстрації.
При цьому моніторинг проводиться в автоматизованому порядку.
З огляду на викладене, контролюючий орган має дотримуватись послідовності дій при прийнятті відповідного рішення.
Додатком №4 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджено бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
За формою та змістом оскаржуване рішення контролюючого органу №3772 від 15.04.2021 відповідає вимогам Додатку №4 до Порядку №1165.
Так, як вбачається із матеріалів справи, у рішенні №№3772 від 15.04.2021про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку зазначено про факт наявності податкової інформації, структурного підрозділу стосовно взаємовідносин з суб`єктами господарювання, які віднесені та / або свідчать про здійснення ризикових операцій. Тобто, в означених рішеннях відповідачем зазначено зокрема, п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку містить обов`язкове для заповнення поле "податкова інформація (заповнюється у разі відповідності пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку)".
Натомість, у рядку «Податкова інформація» в оскарженому рішенні зазначено лише про «факт наявності податкової інформації, структурного підрозділу стосовно взаємовідносин з суб`єктами господарювання, які віднесені та / або свідчать про здійснення ризикових операцій», і не містить розшифрування того, які саме обставини та податкова інформація стали підставою для віднесення позивача до платників податку, які відповідають п. 8 Критеріїв ризиковості.
Таким чином, відповідачем-1 не зазначено, яка саме податкова інформація в нього наявна, про які саме факти вона свідчить, якими процесуальними документами, що мають доказове значення, вона підтверджується.
Відповідно до частин 1, 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У ході судового розгляду справи відповідач не надав суду будь-яких доказів на підтвердження обставин, наведених комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС, яка б доводила наявність у контролюючого органу податкової інформації, що свідчила про ризик порушення позивачем норм податкового законодавства.
Як було встановлено судом під час розгляду справи, з усіма зазначеними контрагентами позивачем укладені відповідні договори, по яким сторонами виконувались фактичні господарські операції, що підтверджується змістом відповідних договорів та первиною документацією, складеною на їх виконання.
Відповідач не обґрунтував причин, за яких надані позивачем документи не були взяті до уваги, та не зазначив, які ж документи є достатніми для прийняття комісією рішення про виключення позивача з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Таким чином спірне рішення №3772 від 15.04.2021 року про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку не містить належної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податку відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку, відтак є необґрунтованим та протиправним.
Зазначене свідчить, що контролюючий орган обмежився формальним підходом до виконання своїх обов`язків. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності, та як наслідок їх скасування.
 Суд  правильно обрав спосіб захисту порушеного права позивача шляхом зобов`язання відповідача виключити позивача з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку і такий спосіб не є втручання у дискреційнеі повноваження, як помилково вважає відповідач і зазначає про це в апеляційній скарзі.
З огляду на викладене вище, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції під час розгляду цієї справи об`єктивно, повно та всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, дав їм правильну юридичну оцінку і ухвалив законне, обґрунтоване рішення без порушень норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, тому рішення суду першої інстанції у цій справі необхідно залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.
Керуючись ст.311, п.1 ч.1 ст.315, ч.1 ст.316, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:
          Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.

          Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06 вересня              2021 року у справі № 160/10690/21 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття, може бути оскаржена до Верховного Суду у випадках та в строки, визначені статтями 328, 329 КАС України.

Головуючий - суддя                                                                      Н.П. Баранник 

                               суддя                                                                      Н.І. Малиш 

                               суддя                                                                      А.А. Щербак