ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 лютого 2022 року	Львів	Справа № 140/9558/21 пров. № А/857/23458/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі: 
головуючого судді                                                  Пліша М.А.,
суддів                                                                       Гінди О.М., Качмара В.Я.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2021 року (головуючий суддя Димарчук Т.М., м. Луцьк) по справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В :

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулась в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області в якому просила визнати протиправним та скасува податкове повідомлення-рішення від 24.02.2021 №0008900705.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2021 року позовні вимоги задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 24.02.2021 №0008900705.
Стягнуто на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судовий збір у розмірі 908, 00 грн.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Волинській області оскаржило його в апеляційному порядку, вважає, що судом порушено норми матеріального та процесуального права, а також не повністю досліджено обставини справи, просить скасувати таке рішення та прийняти нове про відмову у задоволенні позову.
В апеляційній скарзі зазначає, що ГУ ДПС у Волинській області на підставі наказу від 22.01.2021 №287 та направлень від 25.01.2021 №230, №229 проведено фактичну перевірку з метою дотримання вимог Податкового кодексу України від 02.12.2020 №2755-УІ, Кодексу законів про працю України від 10.12.1971 №322-УІІІ, законів України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», від 24.03.1995 №108-20-ВР «Про оплату праці», від 05.03.2001 №2346-111 «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні», постанови Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148 «Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні» магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що знаходиться за адресою: м. Володимир-Волинський вул. Луцька, Б/Б 115 за результатами якої складено акт від 04.02.2021 №1013/03-20-07-05/2089303703 (далі - акт перевірки), згідно якого встановлено факти зберігання та реалізації алкогольних напоїв з марками акцизного податку з ознаками підробки, а зокрема сигарил, (що класифікуються за кодом УКТ ЗЕД 2402 10 00 00 - сигари, сигари з відрізаними кінцями та сигарили, з вмістом тютюну), що марковані марками акцизного податку, а саме - ТВ ІНШІ, виробництва ТОВ «МАРВЕЛ ІНТЕРНЕШНЛ ТОБАККО ГРУП».
ГУ ДПС у Волинській надіслано запит до ГУ ДПС у Львівській області про надання інформації на який вид продукції та кількість сигарил в пачці були видані описані марки акцизного податку відповідно до коду товару згідно з УКТЗЕД, опис товару згідно УКТЗЕД, а також про суму акцизного податку, сплачену виробником за вказані марки акцизного податку в розрізі кожної марки акцизного податку окремо. Після отримання відповіді від ГУ ДПС у Львівській області контролюючим органом встановлено, що марки акцизного податку «ТВ ІНШІ» видавалися для маркування сигар включаючи сигари з відрізним кінцем, сигарил (тонкі сигари) та сигарет, цигарок з тютюном, або його замінниками: сигар, включаючи сигари з відрізним кінцем та сигарил (тонкі сигари) з вмістом тютюну УКТЗЕД 2402100000, кількість штук в пачці 2 сигарили. Таким чином, тютюнові вироби сигарили, які зберігалися та реалізовувалися у позивача марковані марками акцизного податку, що не відповідають продукції тобто вважаються не маркованими, що є порушенням вимог абзацу 3 ч. 4 ст. 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».
Відповідно керуючись ст. 54 ПК України та абз. 19 ч. 2 ст. 17 Закону №481 до позивача було застосовано штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 17 000 грн.
При цьому, апелянт зазначає, що згідно підпункту 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 ПК України марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Згідно з підпунктом 14.1.109 пункту 14.1 статті 14 ПК України маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів - наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.
За правилами пунктів 226.1 - 226.3 статті 226 ПК України у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.
Наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою та пачці (упаковці) тютюнового виробу є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів.
Виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюються відповідно до положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України.
Підпунктом 222.1.2 пункту 222.1 статті 222 ПК України встановлено, що суми податку з урахуванням мінімального акцизного податкового зобов`язання із сплати акцизного податку на тютюнові вироби та ставок податку, діючих відповідно до норм цього Кодексу, виробниками тютюнових виробів сплачуються до бюджету протягом п`ятнадцяти робочих днів після отримання марок акцизного податку з доплатою (у разі потреби) на день подання податкової декларації. Якщо зазначений строк припадає на день наступного бюджетного року, сума акцизного податку сплачується виробникам тютюнових виробів до закінчення бюджетного року, в якому отримані марки.
Відповідно до пункту 226.8 стаття 226 ПК України кожна марка акцизного податку на тютюнові вироби повинна мати окремий номер та позначення про квартал і рік випуску марки.
Виробники та імпортери тютюнових виробів ведуть облік та звітують про використання марок акцизного податку за видами марок (ТІ «тютюн імпортний», ТВ «тютюн вітчизняний») у кількісному виразі.
Згідно з пунктом 226.9 статті 226 ПК України вважаються такими, що немарковані:
-          алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку;
-          алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції;
-          вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари;
-          алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.
Відповідно до пункту 226.3 статті 226 ПК України Кабінетом Міністрів України затверджено постановою від 27 грудня 2010 р. №1251 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів (надалі Положення).
Згідно із пунктом 20 Положення маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюється виробниками зазначеної продукції.
Відповідно до абзацу 15 частини 2 статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального»(у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у розмірі 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.
Склад правопорушення, за яке статтею 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» передбачена відповідальність, утворює факт зберігання, транспортування чи реалізацію алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.
Відповідно до абзацу 19 частини 2 статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» склад правопорушення утворює факт зберігання, транспортування чи реалізації алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.
Отже, склад правопорушення, за яке вищенаведеною нормою передбачена відповідальність, утворює факт зберігання, транспортування чи реалізації алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.
Враховуючи вищезазначене, Головне управлінням ДПС у Волинській області діяло виключно на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. 
У відзиві на апеляційну скаргу відповідач просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.  
Згідно п. 3 ч.1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Згідно ч.1 та ч. 2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи, та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних міркувань.  
Судом першої інстанції встановлено, що працівниками ГУ ДПС у Волинській області на підставі наказу від 22.01.2021 №287 та направлень від 25.01.2021 №230, №229 було проведено фактичну перевірку господарської одиниці магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », де здійснює торгівельну діяльність ФОП ОСОБА_1 , з питань дотримання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами.
За наслідками проведеної перевірки складено акт фактичної перевірки від 04.02.2020 номер бланку №000867 (реєстраційний номер №1013/03-20-07-05/ НОМЕР_1 ), у пункті 8 якого вказано, що  станом на 04.02.2021 на 15 год в ході фактичної перевірки проведено інвентаризацію наявних тютюнових виробів  сигарил на місці здійснення реалізації та складено реєстр марок акцизного податку, якими марковані вказані тютюнові вироби (додаток 1 до акта перевірки). ГУ ДПС у Волинській області будуть вжиті заходи щодо визначення виду тютюнових виробів (зокрема, щодо визначення кількості сигарил в пачці), на які отримувались виробником марки акцизного податку шляхом надсилання відповідних запитів. Висновки щодо заходів, зазначених вище будуть зроблені після отримання інформації.
У висновку акта перевірки, серед іншого, вказано, що позивачем порушені вимоги  Постанови КМУ від 27.12.2010 №1251 «Про затвердження положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів», а також  статті 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».
Під час фактичної перевірки працівниками ГУ ДПС у Волинській області в додатку 1 до акту перевірки описані марки акцизного податку на тютюнових виробах виробництва ТОВ  Марвел Інтернешнл Тобакко Груп  (код  УКТ ЗЕД  2402209020).
Відповідно відповідачем 08.02.2021 за №387/7/03-20-07-05-07  надісланий запит до ГУ ДПС у Львівській області про надання інформації на який вид продукції та кількість сигарил в пачці були видані описані марки акцизного податку відповідно до коду товару згідно з  УКТЗЕД, опис товару згідно  УКТЗЕД, а також суму акцизного податку, сплачену виробником за вказані марки акцизного податку в розрізі кожної марки акцизного податку окремо.
Згідно інформації ГУ ДПС у Львівській області за №7/13-01-09-06-04 від 12.02.2021 вбачається, що зазначені марки акцизного податку для маркування тютюнових виробів ТВ ІНШІ видавалися для маркування сигар, включаючи сигари з відрізаними кінцями, сигарил [тонкі сигари] та сигарет, цигарок, з тютюном або його замінниками: сигар, включаючи сигари з відрізаними кінцями, та сигарил (тонкі сигари), з вмістом тютюну , код УКТЗЕД 2402100000, кількість штук у пачці - 2 сигарили.
Також, ГУ ДПС у Львівській області повідомило, що відповідно до статті 222.1.2  Податкового кодексу України, суми податку з урахуванням мінімального акцизного податкового зобов`язання із сплати акцизного податку на тютюнові вироби та ставок податку, діючих відповідно до норм цього  Кодексу, виробниками тютюнових виробів сплачуються до бюджету протягом п`ятнадцяти робочих днів після отримання марок акцизного податку з доплатою (у разі потреби) на день подання податкової декларації. Щодо сплати акцизного податку необхідно звертатися по місцю перебування на обліку суб`єкта господарювання у 2020 році - Офісу великих платників податків ДПС.
24.02.2021 ГУ ДПС у Волинській області на підставі акта перевірки №1013/03-20-07-05/2089303703, прийняло податкове повідомлення-рішення  №0008900705, яким до позивача за порушення ст.11 Закону №481/95-ВР  застосовано штрафні санкції у сумі 17000 грн.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд першої інстанції правильно врахував, що відповідно до абзацу 3 частини четвертої  статті 11 цього Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного збору в порядку, визначеному законодавством.
За приписами підпункту  14.1.107 пункту  14.1 статті 14 ПК України  марка акцизного податку - це спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Згідно з підпунктом  14.1.109 пункту 14.1 статті 14 ПК України  маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів - це наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.
За правилами пункту  226.1 статті 226 ПК України  у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.
Наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою та пачці (упаковці) тютюнового виробу є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів (пункт  226.2 статті 226 ПК України).
Виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюються відповідно до положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України (пункт 226.3 статті 226 ПК України).
Підпунктом 222.1.2 пункту 222.1 статті 222 ПК України  встановлено, що суми податку з урахуванням мінімального акцизного податкового зобов`язання із сплати акцизного податку на тютюнові вироби та ставок податку, діючих відповідно до норм цього  Кодексу, виробниками тютюнових виробів сплачуються до бюджету протягом п`ятнадцяти робочих днів після отримання марок акцизного податку з доплатою (у разі потреби) на день подання податкової декларації. Якщо зазначений строк припадає на день наступного бюджетного року, сума акцизного податку сплачується виробникам тютюнових виробів до закінчення бюджетного року, в якому отримані марки.
Відповідно до пункту  226.8 стаття 226 ПК України  кожна марка акцизного податку на тютюнові вироби повинна мати окремий номер та позначення про квартал і рік випуску марки. На марку акцизного податку на сигарети, цигарки та сигарили додатково наноситься кількість штук у пачці (упаковці).
Виробники та імпортери тютюнових виробів ведуть облік та звітують про використання марок акцизного податку за видами марок (ТІ  тютюн імпортний, ТВ  тютюн вітчизняний) у кількісному виразі.
Згідно з пунктом  226.9 статті 226 ПК України  вважаються такими, що немарковані:
- алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, з підробленими марками акцизного податку;
- алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, марковані з відхиленням від вимогположення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції;
- вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари;
- алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.
- сигарети, цигарки та сигарили, що вироблені після 1 січня 2021 року, в яких кількість одиниць у пачці (упаковці) не відповідає кількості одиниць, зазначеній на марках акцизного податку;
- рідини, що використовуються в електронних сигаретах, вироблених до 1 січня 2021 року.
Також, згідно з пунктом 20 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України 27.12.2010 №1251, маркування алкогольних напоїв вітчизняного виробництва, тютюнових виробів, тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюється виробниками зазначеної продукції.
Вважаються такими, що немарковані, алкогольні напої, тютюнові вироби, тютюновмісні вироби для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідини, що використовуються в електронних сигаретах, у випадках, визначених пунктом  226.9статті 226 Податкового кодексу України, а також алкогольні напої з марками, що мають такі пошкодження:
пошкодження, які унеможливлюють встановлення реквізитів, передбачених абзацом сьомим пункту 5 цього Положення;
наявність відкритого надриву з краю марки, розмір якого (ширина, довжина) перевищує такі значення: вертикальний надрив - 4 х 10 міліметрів; горизонтальний - 4 х 20 міліметрів; діагональний - 4 х 18 міліметрів (довжина діагонального розриву визначається як прямокутна проекція);
пошкодження, внаслідок яких зменшилася довжина марки на 10 чи більше міліметрів або ширина марки - на 5 чи більше міліметрів;
відсутність кута марки площею більше ніж 150 кв. міліметрів, довжина меншої сторони якого становить більше ніж 10 міліметрів.
Відповідно до абзацу 19 частини другої  статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального»  (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.
З огляду на це, суд правильно вважав, що законодавцем визначена міра відповідальності у вигляді штрафу саме за виробництво, зберігання, транспортування, реалізацію фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.
Судом першої інстанції з`ясовано, що акцизні марки з відповідними реквізитами були продані суб`єктам господарювання, що доводиться інформацією із реєстру акцизних марок, отже не є підробленими/фальсифікованими, а інформації про те, що тютюнова продукція (описана під час фактичної перевірки тютюнових виробів) була маркована з відхиленням від вимог положення в акті фактичної перевірки не міститься. Доказів того, що марки акцизного збору на описаних тютюнових виробах, були пошкодженими, в акті фактичної перевірки також не зазначено.
При цьому, контролюючий орган після отримання відповіді  від ГУ ДПС у Львівській області про те, що марки акцизного податку «ТВ ІНШІ» видавалися для маркування сигар включаючи сигари з відрізним кінцем, сигарил (тонкі сигари) та сигарет, цигарок з тютюном, або його замінниками: сигар, включаючи сигари з відрізним кінцем та сигарил (тонкі сигари) з вмістом тютюну  УКТЗЕД  2402100000, кількість штук в пачці 2 сигарили  дійшов висновку, що тютюнові вироби є немаркованими, оскільки у пачках тютюнових виробів (сигарил) описаних у додатку №1 до акта перевірки кількість одиниць зазначена 20 штук.
Однак, відповідач не звернув увагу на те, що відповідно до статті 226.9 статті  226 ПК України  вважаються такими, що немарковані  сигарети, цигарки та сигарили, що вироблені саме після 1 січня 2021 року, в яких кількість одиниць у пачці (упаковці) не відповідає кількості одиниць, зазначеній на марках акцизного податку.
Згідно додатку №1 до акта перевірки описані марки акцизного податку, якими марковані сигарили (тютюнові вироби виробництва ТОВ  Марвел Інтернешнл Тобакко Груп), що знаходились за місцем реалізації в магазині, де здійснює торгівельну діяльність ФОП ОСОБА_1 . З додатку №1 до акта перевірки вбачається, що датами виготовлення марок акцизного податку є такі: 28.10.2020; 30.04.2020; 22.12.2020; 27.04.2020; 05.02.2019; 06.07.2019;19.04.2020;  19.03.2012;  06.07.2020;  17.08.2020;  28.11.2020;27.04.2020;27.12.2020
Отже,  сигарили, марковані вищевказаними марками акцизного податку, були вироблені  до 1 січня 2021 року, а тому вони є маркованими у розумінні  Податкового кодексу України  та Закону «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».
Податковим органом жодним чином не доведено, що  акцизні марки є підробленими/фальсифікованими, а інформації про те, що тютюнова продукція (описана під час фактичної перевірки тютюнових виробів) була маркована з відхиленням від вимог положення в акті фактичної перевірки не міститься. Доказів того, що марки акцизного збору на описаних тютюнових виробах, були пошкодженими, в акті фактичної перевірки також не зазначено.
Крім того, суд першої інстанції правильно зазначив, що механізм застосування фінансових санкцій, передбачених  статтею 17 Закону  визначає Порядок застосування фінансових санкцій, передбачених статтею 17 Закону України  «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», затверджений  постановою Кабінету Міністрів України від 02.06.2003 №790  (надалі Порядок).
Пунктом 5 вказаного Порядку передбачено, що підставами для прийняття рішення про застосування фінансових санкцій є результати проведення органом, який видав ліцензію, іншими органами виконавчої влади в межах їх компетенції перевірок суб`єкта господарювання, пов`язаної з виробництвом та обігом спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; матеріали правоохоронних, податкових та інших органів виконавчої влади щодо недотримання суб`єктами господарювання вимог законодавчих та інших нормативно-правових актів про виробництво та обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів.
Отже, суб`єкти підприємницької діяльності, які здійснюють зберігання та реалізацію тютюнових виробів, повинні додержуватись вимог абзацу 3 частини 4 статті 11 Закону України  «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального»,  статті 226 ПК України  та пункту 20 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 №1251, щодо належного маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів.
Відповідно до абзацу 19 частини 2 статті 17 Закону України  «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» склад правопорушення утворює факт зберігання, транспортування чи реалізації алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.
Згідно матеріалів справи, відповідачем після отримання відповіді від ГУ ДПС у Львівській області, зроблено висновок про те, що тютюнові вироби - сигарили, які зберігалися у господарській одиниці позивача, де здійснювалася відповідна фактична перевірка, марковані марками акцизного податку, що не відповідають продукції тобто на думку відповідача вважаються не маркованими.
При цьому, доказів отримання відповідачем, станом на момент складання матеріалів фактичної перевірки позивача, відповіді від ГУ ДПС у Львівській області не надано.
З огляду на це, суд підставно зазначено, що не можна вважати належним доказом встановлення податковим органом порушення позивачем абзацу 3 частини четвертої  статті 11 Закону № 481/95-ВР, оскільки вказані порушення не були виявлені і зафіксовані в акті перевірки від 04.02.2020 за №000867, а зазначені лише у відзиві  на позовну заяву.
Крім того, судом першої інстанції вірно зауважено, що пунктом  75.1 статті 75 ПК України  передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України  фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки визначено  статтею 80 ПК України.
Згідно з підпунктом 82.2.5 пункту  80.2 статті 80 ПК України  фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Відповідно до пункту  86.1 статті 86 ПК України  результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.
Акт перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.
Довідка перевірки - документ який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати і є носієм доказової інформації про невстановлення фактів порушень вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
У даній спірній ситуації контролюючим органом складено акт за результатами фактичної перевірки від 04.02.2020 за №000867,  в якому не зазначено  про встановлення (виявлення) в ході перевірки фактів порушень позивачем саме вимог податкового та іншого законодавства, в частині виявлення порушення - зберігання тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка.
Відповідно до абзацу 8 пункту  86.1 статті 86 ПК України  матеріали перевірки - це: акт (довідка) перевірки з інформативними додатками, які є його невід`ємною частиною; заперечення, надані платником податків до акта (довідки) перевірки (у разі їх наявності на час розгляду); пояснення та їх документальне підтвердження, які надані платником податків відповідно до підпункту 16.1.15 пункту 16.1 статті 16 та відповідно до абзацу другого підпункту  17.1.6 пункту 17.1 статті 17  розділу  I  цього  Кодексу.
Згідно з п.86.8 ст.86 ПК України  податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому  статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом  44.7 статті 44  цього  Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
Враховуючи викладене, суд дійшов підставного висновку про недотриманням контролюючим органом порядку оформлення фактичної перевірки, в частині виявлення порушення абзацу 3 частини 4  статті 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», який визначено статтею 86 ПК України.
Суд також, вірно зауважив, що оскаржене податкове повідомлення-рішення виключно наявною податковою інформацією, що  стала підставою для нарахування фінансової  санкції уже після проведеної перевірки,  але в розумінні чинного процесуального законодавства за висновками Верховного Суду, викладеними 02.04.2020 у постанові Касаційного адміністративного суду №К/9901/25783/19, така податкова інформація не визнається належним доказом і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, через що відповідач не впорався з покладеним на нього згідно з частиною другою  статті 77 КАС України  тягарем доказування, надаючи листам Головного управління ДПС у Львівській області  наперед встановленої сили виявленого податкового правопорушення внаслідок недобросовісно проведеної податкової перевірки.
З огляду на встановлені обставини справи та норми чинного законодавства, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про помилковість висновку податкового органу щодо зберігання ФОП ОСОБА_1 тютюнової продукції немаркованої марками акцизного податку чи з підробленими/фальсифікованими марками акцизного податку та відповідачем не доведено належними і допустимими доказами порушення позивачем вимог абзацу 3 частини 4  статті 11 Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», відповідно про відсутність підстав для прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення рішення від 24.02.2021 №0008900705.
З огляду на викладене, суд дійшов вірного висновку, що податкове повідомлення-рішення від 24.02.2021 №0008900705 є необґрунтованим, прийнятим з порушенням норм податкового законодавства, у зв`язку із чим є протиправним та підлягає скасуванню.
Також, суд правильно вирішив, відповідно до положень статті 139 КАС України, питання розподілу судових витрат у справі.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а рішення відповідає нормам матеріального та процесуального права. 
Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 322, ст. 325, ст. 329 КАС України, суд, - 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2021 року по справі № 140/9558/21 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції. 

Головуючий суддя	 	М. А. Пліш 	
судді	 	О. М. Гінда 	
 	 	В. Я. Качмар