ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 грудня 2021 року	Львів	Справа № 300/1722/19 пров. № А/857/17134/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії: 
головуючого судді                                                  Кушнерика М.П.
суддів                                                                       Курильця А.Р.,  Мікули О.І.
за участю секретаря судового засідання                      Юник А.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Державної установи "Коломийська виправна колонія" №41 на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 27 травня 2021 року, прийняте суддею Скільським І.І., в м.Івано-Франківськ, о 15 годині 35 хвилині, повний текст складено 07 червня 2021 року, у справі № 300/1722/19 за адміністративним позовом Державної установи "Коломийська виправна колонія (№ 41)» до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про  визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

                                                         встановив:

в серпні 2019 року Державна установа “Коломийська виправна колонія (№ 41)” звернулася до суду з позовом до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0012161306 від 03.06.2019 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені у розмірі 985 619,02 грн.; податкове повідомлення-рішення № 0012151306 від 03.06.2019 року, яким до позивача застосовано штрафні санкції по податку на доходи фізичних осіб, що сплачено податковим агентом, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати у розмірі 510 грн.; рішення № 0012051306 від 03.06.2019 про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску яким до позивача застосовано штраф у розмірі 6669,36 грн., та нараховано пеню в розмірі 248,61 грн.; рішення № 0012301306 від 03.06.2019 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким позивачу донараховано 448355,38 грн., єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та застосовано штрафні санкції в розмірі 224 177,69 грн.; вимоги про сплату боргу (недоїмки) № Ю-0012311306 від 03.06.2019 року про сплату недоїмки зі сплати єдиного внеску, штрафів та пені на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в розмірі 448355,38 грн.
Позовні вимоги мотивовані тим, що в порушенням вимог чинного законодавства, відповідачем протиправно визначено податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та, відповідно, застосовано штрафні санкції.
Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2021 року замінено відповідача - Головне управління ДФС в Івано-Франківській області його правонаступником - Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області (а.с. 147-148 т.3).
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 27 травня 2021 року в задоволенні позову відмовлено.
Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу. Вважає, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини справи, порушено норми матеріального та процесуального права.
В обґрунтування апеляційної скарги покликається на те, що контролюючим органом помилково застосовано до позивача штрафні санкцій в порядку статті 127 ПК України, оскільки відповідальність за несплату суми грошових зобов`язань передбачено статтею 126 ПК України.
Вважає, що розрахунок штрафних санкцій проведений не вірно, оскільки відсутні ознаки повторності у діях, натомість наявне одне триваюче порушення, що вказує на протиправність оскаржуваного податкового повідомлення рішення № 0012161306 від 03.06.2019.
Податкове повідомлення-рішення № 0012051306 від 03.06.2019 вважає таким, що винесено виключно на підставі відомостей електронної податкової бази та без співставлення даних відомостей з матеріалами головної книги та облікової справи платника податків.
Зазначає, що в даних правовідносинах позивач не є роботодавцем, а особи засуджені до позбавлення волі, на їх переконання, не є найманими працівниками. Позиція податкового органу про необхідність нарахування податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб є незаконною, оскільки під час перевірки не враховано наявності правових підстав щодо працевлаштування засуджених, а самі засуджені у зазначений період не перебували ні в трудових, ні в цивільно-правових відносинах з установою, відповідно і питання сплати з доходів таких осіб єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є протиправним. Вказали, що позивачем укладено договори з іншими суб`єктами господарювання про надання робочої сили – засуджених, а установою тільки створено умови для їх залучення, у зв`язку з чим підстави для сплати єдиного внеску у позивача відсутні. 
Просить скасувати рішення суду та ухвалити нове, яким позов задоволити.
Відповідач відзиву на апеляційну скаргу не подав, що не перешкоджає розгляду справи по суті.
Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, представника відповідача, яка просить залишити без змін рішення суду, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.
Згідно ч.1 та ч. 2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Судом встановлено, що на підставі ст.19, п.20.1 ст.20, ст.77, п.82.1 ст.82 глави 8 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (зі змінами та доповненнями), відповідно до наказу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області № 501 від 01.04.2019, направлення на перевірку № 497 від 15.04.2019, проведена документальна планова виїзна перевірка Державної установи “Коломийська виправна колонія (№41)” за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), на підставі податкових декларацій (розрахунків), первинних документів, які використовуються в податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог чинного законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної фіскальної служби та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, відповідно до затвердженого плану перевірки. 
За результатами перевірки складено акт № 425/09-19-13-06/08563613 від 16.05.2019 (а.с.10-27 т.1) та встановлено порушення позивачем:
- вимог п.176.2, ст.176 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. № 2755-VІ (із змінами та доповненнями) - подання з недостовірними даними податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку (форма №1ДФ) за період з 01.01.2017 по 31.12.2018;
- п.168.1, ст.168, п.171.1, п.171.2 ст.171, п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р № 2755-VI (зі змінами та доповненнями) - несвоєчасне перерахування в бюджет податку на доходи фізичних осіб з сум заробітної плати вільнонайманим працівникам та особам, які відбувають покарання (код платежу - 11010100) в сумі 1152947,08 грн., та встановлено заборгованість по сплаті даного платежу в бюджет станом на 01.01.2019 в сумі 69090,69 грн.;
- вимог п.1 частини першої ст.7, пункт 4 частини другої статті 6, пункти 1 та 2 частини другої статті 6, частину другу статті 9, частину восьму статті 9 Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VI “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” в результаті чого перевіркою донараховано єдиний внесок за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року в сумі 448355,38 грн.;
- вимог п.8 ст.9 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” від 08 липня 2010р. № 2464-VI несвоєчасне перерахування в бюджет єдиного соціального внеску в сумі 33346,36 грн.
27.05.2019 позивач надав відповідачу заперечення на акт перевірки № 425/09-19-13-06/08563613  від 16.05.2019 (а.с. 49-52 т.1).
Відповідно до відповіді ГУ ДФС в Івано-Франківській області висновки акту перевірки № 425/09-19-13-06/08563613 від 16.05.2019 залишено без змін (а.с. 53-56 т.1). 
03.06.2019 відповідачем винесено податкові повідомлення рішення № 0012161306, № 0012151306, рішення № 0012051306, № 0012301306.
Крім того, відповідачем винесено вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ю-0012311306 від 03.06.2019. (а.с. 59-65 т.1). 
Позивач не погоджуючись з винесеними ГУ ДФС в Івано-Франківській області податковими повідомленнями-рішеннями, рішеннями про застосування штрафних санкцій та вимогою про сплату боргу, 21.06.2019 подав до Державної фіскальної служби України скарги на вищезазначені рішення та вимогу (а.с. 66-73 т.1).
Відповідно до рішення ДФС України про результати розгляду скарг № 35125/6/99-99-11-05-02-25 від 24.07.2019, вищезазначені рішення та вимога ГУ ДФС в Івано-Франківській області від 03.06.2019 залишені без змін а скарги позивача без задоволення (а.с.74-75 т.1). 
Не погодившись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, рішеннями про застосування штрафних санкцій вимогою про сплату боргу, позивач оскаржив їх у судовому порядку.
Апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про правомірність оспорених податкових повідомлень-рішень, рішень, вимоги відповідача, виходячи з наступного.
За змістом частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до частини першої статті 118 Кримінально-виконавчого кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - КВК України), засуджені до позбавлення волі мають право працювати в місцях і на роботах, які визначаються адміністрацією колонії. Засуджені залучаються до суспільно корисної праці з урахуванням наявних виробничих потужностей, зважаючи при цьому на стать, вік, працездатність, стан здоров`я і спеціальність. Засуджені залучаються до оплачуваної праці, як правило, на підприємствах, у майстернях колоній, а також на державних або інших форм власності підприємствах за умови забезпечення їх належної охорони та ізоляції.
Адміністрація зобов`язана створювати умови, що дають змогу засудженим займатися суспільно корисною оплачуваною працею.
Праця засуджених регламентується Кодексом законів про працю України.
Частиною першою статті 120 КВК України передбачено, що праця осіб, засуджених до позбавлення волі, оплачується відповідно до її кількості і якості. Форми і системи оплати праці, норми праці та розцінки встановлюються нормативно-правовими актами Міністерства юстиції України.
Таким чином, засуджені до відбування покарання в місцях позбавлення волі, які залучаються до суспільно корисної оплачуваної праці за строковими трудовими договорами, є застрахованими особами, підлягають загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню, а суми виплат, отримані ними, є базою для нарахування податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного соціального внеску, як це передбачено, зокрема, КВК України, зміни до якого внесено Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо забезпечення виконання кримінальних покарань та реалізації прав засуджених» від 7 вересня 2016 року № 1492-VIII, який набрав чинності 8 жовтня 2016 року.
Право на працю засуджених до позбавлення волі реалізується шляхом укладення строкового трудового договору.
Згідно із статтями 118-121 КВК України, Кодексу законів про працю України, Закону України «Про оплату праці» з метою визначення умов праці та заробітної плати засуджених до обмеження волі або позбавлення волі (далі - засуджений), які тримаються в установах виконання покарань (далі - установа) та слідчих ізоляторах Державної кримінально-виконавчої служби України Наказом Міністерства юстиції України від 7 березня 2013 року № 396/5 затверджено Інструкцію про умови праці та заробітну плату засуджених до обмеження волі або позбавлення волі (далі - Інструкція № 396/5).
Відповідно до пункту 1.2 Інструкції № 396/5, засуджені залучаються до праці: у центрах трудової адаптації; у майстернях, підсобних господарствах установ та слідчих ізоляторів; на підприємствах установ виконання покарань; на підприємствах державної або інших форм власності за умови забезпечення їх належної охорони та ізоляції відповідно до укладених угод між установою, де відбуває покарання засуджений, та замовником; на роботах з господарського обслуговування установ та слідчих ізоляторів.
Пунктами 2.1 - 2.2 Інструкції № 396/5 встановлено, що засуджені до обмеження волі залучаються до праці на виробництві виправних центрів, а також на договірній основі на підприємствах, в установах чи організаціях усіх форм власності за умови забезпечення належного нагляду за їхньою поведінкою. Праця засуджених до обмеження волі регулюється законодавством про працю, за винятком правил прийняття на роботу, звільнення з роботи, переведення на іншу роботу.
Згідно із пунктом 3.7 Інструкції № 396/5 засудженим, які відбувають покарання у виправних центрах, виховних колоніях, дільницях соціальної реабілітації виправних колоній, колоніях мінімального рівня безпеки з полегшеними умовами тримання, а також засудженим жінкам, яким дозволено проживання за межами виправної колонії, на особовий рахунок зараховується незалежно від усіх відрахувань не менш як сімдесят п`ять відсотків нарахованого їм місячного заробітку.
За приписами пункту 5.1 Інструкції № 396/5, праця засуджених оплачується відповідно до її кількості і якості. Підприємства установ розраховують тарифні ставки, посадові оклади для диференціації оплати праці залежно від професії і кваліфікації засуджених, складності й умов виконуваних ними робіт. Заробітна плата, нарахована засудженим, за умови виконання ними норми виробітку (денної, тижневої, місячної) або тривалості робочого часу (у тому числі при залученні до робіт на підприємствах державної або інших форм власності) не може бути менше законодавчо встановленого мінімального розміру заробітної плати.
Таким чином, засуджені до позбавлення волі виконують трудові функції в місцях і на роботах, які визначаються адміністрацією установи виконання покарань, в результаті чого, їм забезпечується відповідна компенсація за виконану роботу, тобто заробітна плата, а також, додержання правил охорони праці, техніки безпеки, виробничої санітарії та інших умов, встановлених законодавством про працю.
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначені Законом України від 8 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (далі - Закон № 2464-VI).
Згідно із абзацом другим пункту 1 частини першої статті 4 Закону № 2464-VI, платниками єдиного внеску є: роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності, відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
Наведені норми дають підстави для висновку, що в разі виплати застрахованій особі заробітної плати (інших виплат) сплату єдиного внеску зобов`язаний забезпечити саме роботодавець, який використовує працю фізичних осіб.  
Аналіз наведеного правового врегулювання дає підстави для висновку, що визначальною передумовою для сплати єдиного внеску є наявність між суб`єктом господарювання та працівником відносин, які фактично є трудовими, а сторони договору можуть бути прирівняні до працівника чи роботодавця.
Зміст спірних аналогічних правовідносин вже був предметом неодноразового розгляду Верховним Судом. Так, у постановах від 3 березня 2020 року (справа № 440/1512/19), від 17 березня 2020 року (справа № 809/710/17), від 3 квітня 2020 року (справа № 580/908/19), від 8 травня 2020 року (справа № 560/1391/19), від 10 червня 2020 року (справа № 440/2590/19), від 18 червня 2020 року (справа № 240/1700/19) Верховний Суд висловив правову позицію щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, відповідно до якої особи, засуджені до позбавлення волі, є найманими працівниками з особливим статусом та обмеженими трудовими правами, а виправна колонія в цих трудових відносинах виступає роботодавцем, а, відтак, є зобов`язаною нарахувати, утримати та сплатити суми єдиного внеску із заробітної плати таких осіб.
Такий правовий висновок Верховним Судом зроблено за результатом системного аналізу норм Закону № 2464-VI, Інструкції № 449, КВК України, Кодексу законів про працю України, Закону України «Про оплату праці» та Інструкції № 396/5, згідно якого визначальним при вирішенні питання, чи повинна установа виконання покарання сплачувати єдиний внесок за залучених до суспільно корисної праці осіб, засуджених до позбавлення волі, є те, що відносини, які виникають у зв`язку з виконанням засудженими трудової функції, за своєю сутністю є трудовими. Виконання засудженими особами суспільно корисної оплачуваної праці гарантує цим особам право на загальнообов`язкове держане соціальне страхування, а установа виконання покарання, на яку згідно із законом покладено забезпечити організацію праці засуджених осіб, одночасно виступає їх страхувальником у загальнообов`язковому державному соціальному страхуванні.
При цьому, Верховний Суд зазначив, що засуджені до позбавлення волі виконують трудові функції в місцях і на роботах, які визначаються адміністрацією установи виконання покарань, їм гарантується виплата заробітної плати за виконану роботу, забезпечення умов охорони праці, техніки безпеки, виробничої санітарії та інших умов, встановлених законодавством про працю.
Також, Верховний Суд констатував, що ці відносини за своєю сутністю і змістом є трудовими безвідносно до того, чи були дотримані встановлені трудовим законодавством вимоги щодо оформлення підстави для виникнення цих відносин.
Відповідно до частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, при виборі і застосуванні норми до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Відповідно до п.1.1 ст.1 ПК України цим кодексом регулюються відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно з п.164.1 статті 164 Податкового кодексу України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Відповідно до пп.1.4 п.16.1 підрозділу 10 Розділу XX ПК України нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.
Згідно з пп.168.1.1 п.168.1 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Відповідно до пп.168.1.5 п.168.1 статті 168 ПК України оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.
Згідно з п.15.1 статті 15 ПК України платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.
П.171.1 статті 171 ПК України передбачає, що собою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахувань, бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.
Згідно положень п.38.2 статті 38 ПК України сплата податку та збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, - податковим агентом, представником платника податку.
Відповідно до пп.14.1.180 п.14.1 статті 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.
П.57.1 статті 57 ПК України передбачає, що податковий агент зобов`язаний сплатити суму податкового зобов`язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом.
Відповідно до пункту 176.2 статті 176 ПК України, своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок; нести відповідальність у випадках, визначених цим Кодексом.
Згідно пункту 87.9 статті 87 Податкового кодексу України, у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. 
Відповідно до підпункту 14.1.48 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, заробітна плата для цілей розділу IV цього Кодексу - основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв`язку з відносинами трудового найму згідно із законом.
Ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.6 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами, якщо база оподаткування для місячного оподатковуваного доходу не перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року (далі у цьому пункті - мінімальна заробітна плата) - пункт 167.1 статті 167 ПК України.
 Перевіркою встановлено, несвоєчасне перерахування в бюджет податку на доходи фізичних осіб з заробітної плати вільнонайманих працівників та осіб, які відбувають покарання в сумі 1152947,08 грн., та встановлено заборгованість по сплаті даного платежу станом на 01.01.2019 в сумі 69090,69 грн., чим порушено положення п.168.1 ст.168, п.171., п.171.2 ст.171, п.176.2 ст.176 ПК України.
Відповідно до п.171.1, п.171.2 ст.171 ПК України, особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку, а за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів - податковий агент.
Відповідно до ст.127 ПК України, за несплату (неперерахування) податку на доходи фізичних осіб передбачено застосування штрафних санкцій, а саме: не нарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків: тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету; ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету; ті самі дії, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Положеннями статті 127 ПК України встановлюється санкція як міра відповідальності, яка покладається на платника податків чи податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу громадянам. При цьому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не з часу виявлення (визначення) контролюючим органом, як передбачено статтею 126 Податкового кодексу, а з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу. Склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.
Якщо до моменту виплати доходу на користь громадян податковий агент хоч і з порушенням передбаченого статтею 168 Кодексу строку сплачує суму податку, застосуванню підлягає стаття 126 Кодексу. Водночас, якщо виплата доходу передувала сплаті податку, податковий агент має нести відповідальність на підставі статті 127 Кодексу.
Розмір штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) з кількості вчинених порушень протягом певного періоду часу. Кваліфікуючою ознакою (повторюваністю) застосування збільшених розмірів штрафів, визначених статтею 127 Кодексу, є допущення податковим агентом декількох правопорушень, передбачених диспозицією цієї статті (не нарахування, неутримання та/або несплата податків), протягом 1095 днів, а не факт їх виявлення (визначення) контролюючим органом.
Таким чином, якщо платник податку при виплаті вже нарахованого доходу не здійснив одночасно з такою виплатою перерахування податку до бюджету, то в такому випадку підлягає застосуванню штраф в порядку статті 127 Податкового кодексу України і розмір такого штрафу залежить кількості разів допущених таких порушень.
Між тим, у разі невиплати платником податку вже нарахованої заробітної плати, а також не перерахування з такої заробітної плати до бюджету податку у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду, підлягає застосуванню санкція передбачена статтею 126 Податкового кодексу України, розмір якої прямо залежить від часу затримки такої сплати.
Таким чином, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що відповідачем правомірно винесено податкове повідомлення-рішення № 0012161306 від 03.06.2019, яким збільшено ДУ “Коломийська виправна колонія (№ 41)” податок на доходи фізичних осіб у розмірі 69090,69 грн., за штрафними санкціями 916528,33 грн. 
Колегія суддів також погоджується з висновком суду першої інстанції про правомірність податкового повідомлення–рішення № 0012151306 від 03.06.2019, оскільки перевіркою правильності заповнення та повноти відображення відомостей про фізичних осіб у податковій звітності сум доходів, нарахованих (сплачених) на користь платників податків фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) ДУ “Коломийська виправна колонія (№ 41)” згідно акту перевірки № 425/09-19-13-06/08563613 від 16.05.2019, встановлено порушення вимог п. 176.2, ст.176 ПК України та положень Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку, який затверджено наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року № 4 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 за № 111/26556, а саме: не відображення в звіті нарахування, виплати заробітної плати засуджених за ознакою доходів “101” та нарахування та сплату податку на доходи фізичних осіб та військового за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, що не спростовано позивачем.
Перевіркою встановлено, що ДУ “Коломийська виправна колонія (№ 41)” на підставі положень п.1 ст.118 КВК України, Інструкції, в період, що підлягав перевірці, на добровільній основі використовувала працю засуджених та нараховувала і перераховувала відповідно до її кількості і якості заробітну плату в терміни визначені чинним законодавством, а саме: - робочими в їдальні установи (кухар, пекар, різноробочий); - робочими в майстерні установи; - робочими на підсобному господарстві установи; - різноробочими; - машиністами котельних та насосних установок, слюсарями, днівальними; - слюсара-сантехніка (електромонтер, столяр); - зав.клубу для засуджених; - санітар медчастини; - робочими на підприємстві ДП “Підприємство КВСУ (№ 41)”; - робочими на контрагентських об`єктах.  
До перевірки позивачем представлено тільки 73 строкових трудових договори укладених з засудженими, на виконання вищезазначених робіт.
Суми нарахованої заробітної плати засуджених, з якими укладено договори відображалися в Звітах про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та здійснювалося нарахування єдиного внеску. З іншими засудженими які залучалися до виконання робіт, трудові договори не укладалися.
ДУ “Коломийська виправна колонія (№ 41)”, в періоді, що перевіряється, нараховувала та виплачувала особам, які відбувають покарання, заробітну плату за місяць в сумах, в тому числі, і менше встановленого законодавством розміру мінімальної заробітної плати. Відомості щодо нарахування заробітної плати та єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування засудженим за період 01.01.2017 по 31.12.2018 наведені в додатках до акту перевірки 7-30.
Таким чином, позивач внаслідок не нарахування та несплати єдиного внеску з сум заробітної плати особам, які відбувають покарання порушено вимоги пункту 1 частини першої статті 7, пункт 4 частини другої статті 6, пункти 1 та 2 частини другої статті 6, частину другу статті 9, частину восьму статті 9 Закону України від 08 липня 2010 року “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування”, в результаті чого перевіркою донараховано грошове зобов`язання по єдиному соціальному внеску за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 в сумі 448355,38 грн.         
Також, перевіркою своєчасності сплати в бюджет сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування встановлено, що сплату єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 33346,36 грн., в окремих періодах проведено несвоєчасно, зокрема 6542,15 грн., граничний термін сплати 20.08.2018, дата сплати 31.08.2018, кількість днів затримки сплати 11; 17358,16 грн., граничний термін сплати 20.09.2018, дата сплати 28.09.2018, кількість днів затримки сплати 8; 9446,05 грн., граничний термін сплати 20.10.2018, дата сплати 26.10.2018, кількість днів затримки сплати 6, чим порушено п.8 ст.9 Закону України від 08 липня 2010 року “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування”.
Згідно із частиною 1 статті 4 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” платниками єдиного внеску є, зокрема, підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності га господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами.
Відповідно до частини 2 статті 6 Закону № 2464-VI платник єдиного внеску зобов`язаний, зокрема, своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок; вести облік виплат (доходу) застрахованої особи та нарахування єдиного внеску за кожним календарним місяцем і календарним роком, зберігати такі відомості в порядку, передбаченому законодавством; подавати звітність та сплачувати до органу доходів і зборів за основним місцем обліку платника єдиного внеску у строки, порядку та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Пенсійним фондом та фондами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, єдиний внесок нараховується - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України “Про оплату праці”, та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами (ч. 1 ст.7 Закону).
Обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок. Обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок. Платники єдиного внеску, крім платників, зазначених у пунктах 4 і 5 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 20 числа наступного місяця, крім гірничих підприємств, які зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 28 числа наступного місяця. При цьому платники, зазначені у пункті 1 частини першої статті 4 цього Закону, під час кожної виплати заробітної плати (доходу, грошового забезпечення), на суми якої (якого) нараховується єдиний внесок, одночасно з видачею зазначених сум зобов`язані сплачувати нарахований на ці виплати єдиний внесок у розмірі, встановленому для таких платників (авансові платежі). 
Відповідно до частини 5 статті 8 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.
У разі якщо база нарахування єдиного внеску не перевищує розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід, сума єдиного внеску розраховується як добуток розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід (прибуток), та ставки єдиного внеску.
При нарахуванні заробітної плати (доходів) фізичним особам з джерел не за основним місцем роботи ставка єдиного внеску, встановлена цією частиною, застосовується до визначеної бази нарахування незалежно від її розміру.
Частиною 10, 11 статті 25 Закону № 2464- VI, на суму недоїмки нараховується пеня з розрахунку 0,1 відсотка суми недоплати за кожний день прострочення платежу. Орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції: за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску накладається штраф у розмірі 20 відсотків своєчасно не сплачених сум; за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.
Суд першої інстанції дійшов правильного висновку із таким погоджується колегія суддів, щодо правомірності вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ю-0012311306 від 03.06.2019, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0012301306 від 03.06.2019 та рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску № 0012051306 від 03.06.2019.
Щодо твердження апелянта про порушення відповідачем вимог ПК України під час планової виїзної перевірки позивача, то суд першої інстанції вірно зазначив, що судом встановлено, що позивач допустив працівників відповідача до планової виїзної документальної перевірки, а, відтак, оскаржується рішення податкового органу (акт індивідуальної дії), прийняте за результатами проведеної перевірки.
Відповідно до пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України, документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Пунктом 81.1 статті 81 ПК України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, копії наказу про проведення перевірки; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Між тим, платник податку, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки, зокрема виїзної, щодо нього, має захищати свої права шляхом недопуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо ж допуск до податкової перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Аналогічна позиція наведена у постановах Верховного Суду від 13.03.2018 року по справі №804/1113/16, а також від 21.02.2019 року по справі №807/2062/17.
Відповідно до ч.1, 2 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на  яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновками податкового органу про правомірність прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, рішень про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску і про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску та вимоги, оскільки під час розгляду цієї справи підтверджено допущення позивачем порушень при виконані обов`язку щодо сплати єдиного соціального внеску.
Апеляційний суд відхиляє решту доводів апелянта, які наведені у поданій апеляційній скарзі, оскільки такі на правильність висновків суду не впливають, а, відтак, не можуть покладатися в основу скасування чи зміни оскарженого судового рішення.
Отже, доводи апеляційної скарги дають підстави для висновку про правильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до правильного вирішення справи.

Керуючись ч.3 ст.243, ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,- 

                                                         постановив:

Апеляційну скаргу Державної установи "Коломийська виправна колонія (№41)» – залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 27 травня 2021 року у справі № 300/1722/19, - без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її проголошення та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції. 

Головуючий суддя	 	М. П. Кушнерик 	
судді	 	А. Р. Курилець 	
 	 	О. І. Мікула  	
Повне судове рішення складено 23.12.21