П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

18 січня 2022 р.	м.Одеса	Справа № 420/11866/21	

 	Головуючий в 1 інстанції: Потоцька Н.В.                                 Дата і місце ухвалення: 01.10.2021р., м. Одеса                    	
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду 
у складі:
головуючого  –    Ступакової І.Г.
суддів             –    Бітова А.І.
–          Лук`янчук О.В.
        при секретарі  –    Рябоконь Н.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за         апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 01 жовтня 2021 року по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «БЛАГО-С 2007» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання виключити з переліку ризикових платників податку, -

В С Т А Н О В И Л А :

В липні 2021 року товариство з обмеженою відповідальністю «БЛАГО-С 2007» звернулося до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області №5635 від 15.01.2021р. про відповідність платника податку на додану вартість ТОВ «БЛАГО-С 2007» критеріям ризиковості платника податку;
- зобов`язати Головне управління ДПС в Одеській області виключити ТОВ «БЛАГО-С 2007» з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. 
Позов обґрунтовувало тим, що спірним рішенням №5635 від 15.01.2021р. Головне управління ДПС в Одеській області безпідставно віднесло ТОВ «БЛАГО-С 2007» до ризикових платників податків. При цьому, відповідач не виконав свого обов`язку із аргументування прийнятого рішення, а обмежився цитуванням п.8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, що є додатком до постанови КМУ  №1165 від 11.12.2019р. Зокрема, контролюючим органом не зазначено яка саме податкова інформація в нього наявна та про які саме факти вона свідчить, а також якими процесуальними документами вона підтверджується. Комісія Головного управління ДПС в Одеській області не вказала жодних податкових даних, встановлених фактів щодо участі позивача у формуванні схемного ПДВ, в тому числі відсутні будь-які рішення судів або акти перевірок  ДПС щодо виявлення незаконного формування схемного ПДВ за участю ТОВ «БЛАГО-С 2007».
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 01 жовтня 2021 року позов задоволено у повному обсязі.
Визнано протиправним та скасовано рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 15.01.2021р. №5635.
Зобов`язано Головне управління ДПС в Одеській області виключити ТОВ «БЛАГО-С 2007» з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Стягнуто з Головного управління ДПС в Одеській області на користь ТОВ «БЛАГО-С 2007» судовий збір за подання адміністративного позову в сумі 4 540,00 грн. 
Не погоджуючись з вказаним рішенням, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить скасувати рішення від 01.10.2021р. з прийняттям нового судового рішення - про відмову в задоволенні позову ТОВ «БЛАГО-С 2007».
В своїй скарзі апелянт зазначає, що при вирішенні спору судом першої інстанції не надано належної правової оцінки посиланням відповідача на те, що за результатами проведення аналізу діяльності ТОВ «БЛАГО-С 2007» встановлено придбання товарів/послуг у контрагентів – суб`єктів господарювання з ознаками ризиковості. Зокрема, серед контрагентів позивача є ПП «Максі Авто», яке має ознаки «постачальника сумнівного податкового кредиту» та внесено до переліку ризикових платників податків 13.01.2021р.
Також, апелянт посилається на те, що згідно баз даних інформаційної системи Головного управління ДПС в Одеській області ТОВ «БЛАГО-С 2007» не використало наданого йому чинним законодавством права на подання контролюючому органу повідомлення з метою підтвердження своєї невідповідності критеріям ризиковості платника податку. 
Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, представника апелянта, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що ТОВ «БЛАГО-С 2007» є юридичною особою, основним видом діяльності якої є Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин (код КВЕД 46.21).
Товариство здійснює свою діяльність за юридичною адресою: 65045, м. Одеса, вул. Велика Арнаутська, 76, офіс 1. Статутний капітал товариства складає 19 496 961,90 грн.
15.01.2021р. ТОВ «БЛАГО-С 2007» отримало від ГУ ДПС в Одеській області рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку за №5635, в якому зазначено, що Комісією регіонального рівня, відповідно до п.6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 11.12.2019р. №1165, встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, а саме: п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.
У графі податкова інформація вказаного рішення зазначено: «є учасником формування схемного ПДВ».
Не погоджуючись з правомірністю вказаного рішення ТОВ «БЛАГО-С 2007» оскаржило його в судовому порядку.
Суд першої інстанції, задовольняючи позов товариства, виходив з того, що оскаржуване рішення Головного управління ДПС в Одеській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку ТОВ «БЛАГО-С 2007» від 15.01.2021р. №5635 не містить розшифровки, яка саме податкова інформація слугувала підставою для віднесення позивача до переліку ризикових платників податку. Таким чином, оскільки оскаржуване рішення не містить конкретних підстав його прийняття, як це передбачено Порядком №1165, тому суд першої інстанції дійшов висновку про його необґрунтованість та невмотивованість.
Колегія суддів суду апеляційної інстанції погоджується з такими висновками суду першої інстанції виходячи з наступного.
Відповідно до п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165.
Згідно п.3 Порядку №1165 податкові накладні/ розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Відповідно до п.6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення. У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Додатком 4 до Порядку №1165 затверджено форму рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
У затвердженій формі рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачено необхідність зазначення контролюючим органом підстав для прийняття такого рішення.
Критерії ризиковості платника податку на додану вартість встановлені Додатком 1 до Порядку № 1165. Пункт 8 Критеріїв визначає наявність у  контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Відповідно до пункту 25 Порядку №1165 комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.
Згідно додатку 4 Порядку №1165 в рішенні про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку обов`язково зазначається підстава його прийняття, зокрема, відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку та у разі відповідності пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку розшифровується, яка саме податкова інформація.
Як вже зазначалося колегією суддів, рішенням про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника від 15.01.2021р. №5635 ТОВ «БЛАГО-С 2007» визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Однак, в оскаржуваному рішенні контролюючим органом у розділі «Податкова інформація», який заповнюється у разі відповідності п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків, не зазначено жодної наявної у податкового органу інформації, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній/розрахунку коригування.
У графі «податкова інформація» спірного рішення відповідача лише зазначено: «є учасником формування схемного ПДВ».
Як стверджує апелянт, за результатами проведення аналізу діяльності ТОВ «БЛАГО-С 2007» встановлено придбання товарів/послуг у ПП «Максі Авто», яке має ознаки «постачальника сумнівного податкового кредиту» та внесено до переліку ризикових платників податків 13.01.2021р.
Однак, ні суду першої, а ні суду апеляційної інстанції відповідачем не надано жодного доказу на підтвердження наявності у контролюючого органу інформації, що слугувала підставою для висновку про те, що ТОВ «БЛАГО-С 2007» є учасником формування схемного ПДВ за участі ПП «Максі Авто», тому суд позбавлений можливості встановити яка саме податкова інформація покладена в основу прийняття спірного рішення, як і невідомі суду джерела такої інформації. 
Відповідач не надав жодного належного доказу, який би досліджувався в ході засідання комісії, і який слугував підставою для прийняття оскаржуваного рішення.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що в оскаржуваному рішенні відповідачем в рядку «Податкова інформація» не зазначено суть та характер наявної податкової інформації, що стала підставою для прийняття такого рішення, не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції.
Оспорюване рішення не містять обґрунтувань підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку.
Разом з цим, колегія суддів зазначає, що комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування, має обґрунтувати суду на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.
ТОВ «БЛАГО-С 2007» не отримувало жодних додатків до оскаржуваного рішення Комісії ГУ ДПС із розшифруванням податкової інформації, покладеної в основу цього рішення. Також, вказану інформацію не було надано суду. 
Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 18.02.2020р. по справі №360/1776/19.
У постанові від 20.08.2019р. по справі № 2540/3009/18 Верховний Суд зазначив, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення. 
Колегія суддів не приймає до уваги посилання апелянта на те, що ТОВ «БЛАГО-С 2007» не використало наданого йому чинним законодавством права на подання контролюючому органу повідомлення з метою підтвердження своєї невідповідності критеріям ризиковості платника податку.  В даному випадку, відповідне поле про податкову інформацію, яке наявне в оскаржуваному рішенні, має лише загальне посилання на наявність податкової інформації щодо участі підприємства у формуванні схемного ПДВ, без будь-якого тлумачення такої інформації, або зазначення посилань на службові документи, які містять таку інформацію, що безумовно свідчить про дефектність оскаржуваного рішення. 
Тому, на переконання колегії суддів, з оскаржуваного рішення неможливо встановити у якому періоді позивачем проведено ризикові операції та які саме операції, на переконання податкового органу, є ризиковими та потребують документального підтвердження та надання пояснень.
У п. 70 рішення Європейського суду з прав людини від 20 жовтня 2011 року у справі «Рисовський проти України» суд зазначив, що принцип «належного урядування», зокрема передбачає, що державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовний спосіб. При цьому, на них покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість уникати виконання своїх обов`язків.
Прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення Комісії від 15.01.2021р. №5635 не містить мотивів та обґрунтувань віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості.
Невиконання відповідачем обов`язку доказування, встановленого частиною другою статті 77 КАС України, а саме недоведеність суду правомірності прийняття рішення (що воно прийняте обґрунтовано, добросовісно, розсудливо, за наявності визначених Порядком №1165 підстав), є підставою для визнання протиправним та скасування оскаржуваного рішення, що вірно встановлено судом першої інстанції.
Висновки суду у даній справі відповідають правовій позиції Верховного Суду, яка викладена, зокрема, у постановах від 16 грудня 2020 року у справі № 340/474/20, від 05 січня 2021 року у справах №№ 640/11321/20, 640/10988/20, від 22 липня 2021 року по справі №520/111/20.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що належним способом захисту прав позивача, який забезпечить їх ефективне поновлення, є зобов`язання Головного управління ДПС в Одеській області виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, що прямо передбачено положеннями п.6 Порядку №1165.
Таким чином, доводи апеляційної скарги правильність висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому підстав для задоволення апеляційної скарги Головного управління ДПС в Одеській області та скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не вбачає.
Оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін, відповідно до приписів статті 139 КАС України, підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, рішення суду першої інстанції та постанова суду апеляційної інстанції, відповідно до ч.5 ст.328 КАС України, в касаційному порядку оскарженню не підлягають.
Керуючись ст.ст. 308, 310, п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, колегія суддів, -          
П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, рішення Одеського окружного адміністративного суду від 01 жовтня 2021 року залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків, передбачених ст. 328 КАС України.                                                                    
Повний текст судового рішення виготовлений 18.01.2022 року.

Головуючий:                                                                                                                     І.Г. Ступакова

Судді:                                                                                                                                А.І. Бітов

                                                                                                                                         О.В. Лук`янчук