ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

24 березня 2022 року 	м. Дніпро	справа № 160/12093/21	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Бишевської Н.А. (доповідач),
                               суддів:  Добродняк І.Ю., Семененка Я.В.,     
за участю секретаря судового засідання Волкової К.В., 
розглянувши у письмовому провадженні в м. Дніпро 
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 листопада  2021 року
у справі № 160/12093/21
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Дніпроторгфрукт"
до Головного управління ДПС у Дніпропетровській  області, Державної податкової служби України
про визнання протиправними та скасування рішень та зобов`язання вчинити певні дії,-

встановив:
20.07.2021 р.  Товариство з обмеженою відповідальністю «Дніпроторгфрукт »   звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області   -відповідач-1, Державної податкової служби України (далі відповідач-2) у якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 16.07.2020 № 1744374/36640630;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Дніпроторгфрукт » від 13.05.2020 № 397 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання її на реєстрацію, а саме: 26.05.2020.
Позовні  вимоги  ґрунтувались  на тому, що оскаржуване рішення  відповідача-1 є безпідставним та незаконним, оскільки не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії,та породжує їх неоднозначне трактування, що впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень. 
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 листопада  2021 року   адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Дніпроторгфрукт» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській  області, Державної податкової служби України – задоволено.
При прийнятті рішення судом встановлено,  що оскаржуване  позивачем рішення від 16.07.2020 № 1744374/36640630  прийнято у зв`язку  з ненаданням  повного пакету документів щодо постачання, зберігання, транспортування  навантаження, розвантаження  продукції. Зважаючи на те, що платником  надано  повний пакет витребуваних документів, суд зазначив, що  рішення суб`єкта владних повноважень   повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної, зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, з огляду на наявність вимог щодо обов`язкового зазначення у рішенні об`єктивних обставин, які перешкоджають реєстрації ПН. Також, судом зазначено, що відповідачами не доведено правомірності винесення оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації спірних податкових накладних.
Наведені обставини обумовили прийняття рішення про задоволення позовних вимог.
Не погодившись з рішенням суду, Головне управління ДПС у Дніпропетровській області подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 листопада  2021 року у справі № 160/12093/21. 
Апеляційна скарга фактично обґрунтована тим, що реєстрація спірної податкової накладної зупинена відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податків. Відповідач зазначає, що позивачем дійсно подавались до комісії додаткові документи, проте не у повному обсязі. Вказує, що підставами для прийняття комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області рішення про відмову в реєстрації спірної накладної стало те, що платником податків не надано на розгляд комісії первинних документів, достатніх для реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Справа  судом апеляційної інстанції  призначена до розгляду у відкритому судовому засіданні. На дату, призначену  судом надійшло клопотання від заявника  апеляційної скарги про розгляд справи  без участі  представника  контролюючого органу, що надало можливість  суду апеляційної  інстанції  у відповідності до ст.311 КАС України  здійснити розгляд справи в порядку письмового  провадження.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги, внаслідок наступного.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи  за результатами розгляду Комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області документів, наданих ТОВ «Дніпроторгфрукт» з метою  реєстрації податкової накладної  прийнято рішення №1744374/36640630 від 16.07.2020   про відмову у реєстрації    податкової накладної від 13.05.2020 №397. 
Рішення прийнято у зв`язку з ненаданням повного пакету первинних документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт,послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Матеріалами справи підтверджується, що позивач – ТОВ «Дніпроторгфрукт »зареєстровано як юридичну особу 07.09.2009р. ,  про що свідчить копія виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
Основним видом діяльності ТОВ ДТФ є: 49.41 Вантажний автомобільний транспорт.
01.03.2017 між ТОВ ДТФ (код ЄДРПОУ 36640630) (експедитор) та ТОВ ЦИТРЕКС-УКРАЇНА (код ЄДРПОУ 40155434) (замовник) було укладено договір № 01-03/1 про надання послуг (надалі - Договір).
Відповідно до п. 5.1. Договору, ціна Договору складається із сум, узгоджених Сторонами у додатках та вказаних у рахунках.
У зв`язку з отриманням попередньої оплати у позивача виникло податкове зобов`язання та обов`язок скласти податкову накладу та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - ЄРПН).
13.05.2020 ТОВ «Дніпроторгфрукт» за першою подією (оплата наданих послуг) у встановленому порядку склало податкову накладну № 397 на суму: 44 333,33 грн., в тому числі ПДВ: 8 866,66 грн.
Зі змісту податкової накладної вбачається виникнення податкових зобов`язань позивача у зв`язку з отриманням попередньої оплати за транспортні послуги за травень 2020 року.
26.05.2020 ТОВ «Дніпроторгфрукт »надіслало податкову накладну на реєстрацію в ЄРПН. В той же день, 26.05.2020 позивачем отримало квитанцію про зупинення реєстрації Податкової накладної, оскільки Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41.1, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/ послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
За результатами  звернення позивача до суду з оскарженням  прийнятого відповідачем-1 рішення, позов ТОВ « Дніпроторгфрукт» задоволено.
Залишаючи без змін рішення суду у даній справі, колегія суддів вважає за можливе погодитись з висновками суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення вимог адміністративного позову. 
Згідно приписів  статті 19 Конституції України  органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
Відповідно до приписів пункту  201.16 статті 201 ПК України  реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165  затверджено Порядок зупинення  реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок).
Підпунктом 2 пункту 3 Порядку встановлено, що податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності такій ознаці безумовної  реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі ознаки безумовної реєстрації): обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку.
Приписами пунктів 5 та 7 Порядку передбачено, що податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Отже, як правильно зазначив суд першої інстанції, обов`язковою умовою зупинення  реєстрації податкової накладної  є встановлення критерію ризикованості здійснення операцій.
Постановою КМУ від 11 грудня 2019 року № 1165  визначено Критерії ризиковості здійснення операцій (далі Критерії).
Відповідно до пункту 1 Критеріїв, одним з критеріїв ризиковості здійснення операцій є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Підставою для зупинення реєстрації податкової накладної позивача контролюючим органом визначено п. 1 Критеріїв ризиковості та запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, визначеної в податкових накладних.
Встановлені обставини справи свідчать про те, що позивачем на адресу контролюючого органу направлялося повідомлення, із наданням пояснень та копій первинних документів по господарській операції, і вказане повідомлення отримано відповідачем.
На час прийняття спірного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної діяв Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений  наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року N 520  (зареєстрований в Мінюсті України 13.12.2019 р. за 
№ 1245/34216).
Відповідно до п. 2, 3, 4-7, 11 Порядку N 520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення  реєстрації податкової накладної  / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в  реєстрації податкової накладної  / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення  реєстрації податкової накладної  / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в  реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в  реєстрації податкової накладної  / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог  Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", ";Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в  реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Форма рішення про реєстрацію або відмову в  реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначена Порядком № 520 (додаток до вказаного Порядку).
Форма такого рішення передбачає, що в разі відмови в  реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано повинні бути конкретно вказані.
Однак, в порушення наведених вимог законодавства, спірне рішення містить лише загальне твердження: "ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг), з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. При цьому, у графі "Додаткова інформація" зазначено: відсутні розрахункові документи, акт пр-передачі буд. Матеріалів, інвентаризаційні описи (реалізація). Відсутні рахунки-фактури, документи щодо транспортування, розрахункові документи (придбання)".
Проте, у вказаних рішеннях не зазначено які саме документи, не надано Товариством.
Як свідчать матеріали справи, позивачем надано письмові пояснення, додані документи, на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, до якої застосована процедура зупинення реєстрації згідно з п.  201.16 ст. 201 Податкового кодексу України.
Позиція щодо ненадання позивачем письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, до якої застосована процедура зупинення реєстрації згідно з п.  201.16 ст. 201 Податкового кодексу України  є необґрунтованою.
Отже, наведене свідчить про необґрунтованість спірного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної позивача в ЄРПН.
З огляду на викладене, враховуючи встановлені обставини справи, які свідчать про необґрунтованість спірного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції щодо протиправності спірного рішення відповідача-1.
Суд  першої інстанції вірно зазначив, що  з урахуванням положень наведених норм, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить зазначити платнику податків у своїх поясненнях.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.
Крім того, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що за приписами підпункту 201.16.4 пункту  201.16 ст. 201 ПК України  визначено, що ПН/РК, реєстрацію якої в ЄРПН зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: а) прийнято рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН; б) набрало законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної ПН/РК в ЄРПН.
Так, у першому випадку, податкова накладна, реєстрацію якої в ЄРПН зупинено реєструється у день прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, яке ухвалюється саме Комісією ДФС.
У другому випадку, податкова накладна, реєстрацію якої в ЄРПН зупинено, реєструється у день набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної.
Таким чином, нормами  ПК України  чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної.
З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції стосовно того, що в даній справі належним способом захисту порушених прав та/або інтересів платника податків позивача - у ситуації, що розглядається, є зобов`язання контролюючого органу зареєструвати податкові накладні датою їх подання. 
Таким чином, доводи апеляційної скарги не спростовують правового обґрунтування, застосованого судом при розгляді даної справи. ДПС України з апеляційною скаргою на рішення суду у даній справі, як відповідач-2, не зверталась.
З урахуванням викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстав для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення не вбачається.
Керуючись статтями  316,  321,  322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській  області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від  15 листопада  2021 року у справі № 160/12093/21 – залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського  окружного адміністративного суду від 15 листопада 2021 року у справі № 160/12093/21   – залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках  та строки передбачені  ст.ст.328, 329 КАС України.
   
Головуючий - суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      І.Ю. Добродняк 

                               суддя                                                                      Я.В. Семененко