ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/9639/20                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Терлецька О.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  23 листопада 2021 року                                                                     м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі: 
Головуючий суддя: 	Черпіцька Л.Т. 	
 	Епель О.В. 	
судді:	Пилипенко О.Є. 	

за участю секретаря:                                                                             Зуєнка Д.П. 
 за участю: 
представника позивача Запаскін М.Р., 
представника скаржника Баладжаєв О.Ф.  

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу   Головного управління Державної податкової служби у Київській області   на   рішення   Київського окружного адміністративного суду   від   14.06.21   у справі за адміністративним позовом   Державного підприємства "Племінний завод "Плосківський"   до   Головного управління Державної податкової служби у Київській області   про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень  , 
В С Т А Н О В И Л А: 
До Київського окружного адміністративного суду звернулось Державне підприємство «Племінний завод «Плосківський» до Головного управління Державної податкової служби у Київській області, в якому просило:
     - визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «ПС» №0020391414 від 10.07.2019, ухвалене Головним управлінням ДФС у Київській області; 
     - визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Р» №0020701414 від 15.07.2019, ухвалене Головним управління ДФС у Київській області; 
     - визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «В4» №0020691414 від 15.07.2019, ухвалене Головним управлінням ДФС у Київській області; 
     - визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Р» №0020721414 від 15.07.2019, ухвалене Головним управлінням ДФС у Київській області; 
     - визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Д» №0008711304 від 10.07.2019, ухвалене Головним управлінням ДФС у Київській області; 
     - визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Д» №0008721304 від 10.07.2019, ухвалене Головним управлінням ДФС у Київській області. В обґрунтування позову зазначало, що висновки відповідача, на підставі яких останнім було притягнуто позивача до відповідальності базуються на неправильному тлумаченні змісту господарських документів позивача та відповідно господарської діяльності позивача в порядку реалізації цих господарських документів. Окрім того, позивач вказав, що при здійсненні податкової перевірки відповідач не надав оцінку обставинам вилучення у позивача фінансово-господарських документів в межах кримінального провадження, у зв`язку з чим позивач не міг надати їх оригінали відповідачу під час проведення податкової перевірки.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від  14 червня 2021 року  позов задоволено. 
Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення про відмову у позові. Мотивуючи апеляційну скаргу, відповідач зазначає, що позивачем не надано ані до перевірки, ані до суду первинних документів, які б підтверджували фактичне здійснення господарських операцій.
Відповідно до частини 1 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, оцінивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги, з огляду на наступне.
Судом встановлено, що Головним управлінням ДФС у Київській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Державного підприємства «Племінний завод «Плосківський» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.07.2018. За результатами перевірки було складено Акт №539/10-36-14-12/00849652 від 18.06.2019 (далі - Акт перевірки).
В Акті зазначено, що позивач не надав до перевірки первинні документи, договори, акти, накладні, які б підтверджували здійснення господарських операцій у перевіреному періоді, і не надав до перевірки документи бухгалтерського обліку. Також зазначається про неподання позивачем податкової і фінансової звітності контролюючим органам.  На підставі чого відповідачем зроблено висновок, про заниження позивачем податків, які підлягають сплаті останнім до державного бюджету (податок на прибуток, ПДВ та інші) і про порушення зобов`язань щодо подання податкової звітності.
На підставі Акту перевірки відповідачем були прийняті податкові повідомлення-рішення (далі - ППР): 1) ППР форми «ПС» №00203911414 від 10.07.2019, яким на позивача було накладено штраф за не забезпечення платником податків зберігання та не надання первинних документів в ході проведення перевірки на запит контролюючого органу, у розмірі 510 грн; 2) ППР «Р» № 0020701414 від 15.07.2019, яким збільшено зобов`язання позивачу з податку на додану вартість на суму 13 090 988 (тринадцять мільйонів дев`яносто тисяч дев`ятсот вісімдесят вісім) грн, з них 10 472 726 (десять мільйонів чотириста сімдесят дві тисячі сімсот двадцять шість) грн. - основне зобов`язання, 2 618 182 (два мільйони шістсот вісімнадцять тисяч сто вісімдесят дві) грн - штрафна санкція; 3) ППР форми «В4» №0020691414 від 15.07.2019, яким визначається штрафна санкція. Розмір штрафної санкції в даному податковому повідомленні-рішенні не вказано; 4) ППР «Р» №0020721414 від 15.07.2019, яким збільшено зобов`язання позивача з податку на прибуток приватних підприємств на суму 13 039 886 (тринадцять мільйонів тридцять дев`ять тисяч вісімсот вісімдесят шість) грн, з них 10 431 909 (десять мільйонів чотириста тридцять одна тисяча дев`ятсот дев`ять) грн 00 коп. - основне зобов`язання, 2 607 977 (два мільйони шістсот сім тисяч дев`ятсот сімдесят сім) грн - штрафна санкція; 5) ППР форми «Д» №0008711304 від 10.07.2019, яким збільшено зобов`язання позивачу з податку на доходи фізичних осіб на суму 320 633 (один мільйон триста двадцять тисяч шістсот тридцять три) грн 06 коп., з них 782 047 (сімсот вісімдесят дві тисячі сорок сім) грн 20 коп. - основне зобов`язання, 538 585 (п`ятсот тридцять вісім тисяч п`ятсот вісімдесят п`ять) грн 86 коп. - штрафна санкція; 6) ППР форми «Д» № 0008721304 від 10.07.2019, яким збільшено зобов`язання позивача з податку на доходи фізичних осіб (військовий збір) на суму 120 199 (сто двадцять тисяч сто дев`яносто дев`ять) грн 61 коп., з них 71 308 (сімдесят одна тисяча триста вісім) грн 17 коп. - основне зобов`язання, 48 891 (сорок вісім тисяч вісімсот дев`яносто один) грн 44 коп. - штрафна санкція.
Не погоджуючись з такими діями відповідача, позивач звернувся за захистом своїх прав до суду. 
Надаючи правову оцінку обставинам справи, висновкам суду першої інстанції та доводам скаржника, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Приписами п.44.1 ст.44 ПК України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно із ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
За приписами ч.1, 2 ст.9 цього Закону, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Отже, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Згідно із п.85.9 ст. 85 Податкового кодексу України, - у разі коли до початку або під час проведення перевірки оригінали первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, а також виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, були вилучені правоохоронними та іншими органами, зазначені органи зобов`язані надати для проведення перевірки контролюючому органу копії зазначених документів або забезпечити доступ до перевірки таких документів. Такі копії, засвідчені печаткою та підписами посадових (службових осіб) правоохоронних та інших органів, якими було здійснено вилучення оригіналів документів, або яким було забезпечено доступ до перевірки вилучених документів, повинні бути надані протягом трьох робочих днів з дня отримання письмового запиту контролюючого органу. У разі якщо документи, зазначені в абзаці першому цього пункту, було вилучено правоохоронними та іншими органами, терміни проведення такої перевірки, у тому числі розпочатої, переносяться до дати отримання вказаних копій документів або забезпечення доступу до них.
Як вбачається з матеріалів справи, до проведення податкової перевірки у позивача було вилучено первинну та звітну документацію слідчим управлінням фінансових розслідувань Головного управління ДФС у Київській області. 
Тобто, договори, первинні документи, бухгалтерську і звітну документацію за перевірений період було вилучено у позивача Слідчим управлінням фінансових розслідувань Головного управління ДФС у Київській області на підставі Ухвали Солом`янського районного суду м. Києва від 09 січня 2019 року, в межах кримінального провадження від 20.06.2018 № 32018110000000041 і на підставі Ухвали Броварського міськрайонного суду Київської області 31 січня 2018 року, в межах кримінального провадження №120151 10130003314 від 02.09.2015. Дана обставина підтверджується копією протоколу обшуку в офісному приміщенні позивача від 15 січня 2019 року. Копію протоколу тимчасового доступу від 07.02.2018 (кримінальне провадження № 12015110130003314) підтверджується вилучення документів правоохоронними органами під час вищезгаданого обшуку 15 січня 2019 року.
Як вбачається зі змісту Акта перевірки та пояснень представника відповідача, висновок про не надання підтверджуючих документів був основною та самодостатньою підставою для відповідача для винесення оскаржуваних рішень про донарахування податків та стягнення штрафних санкції.
Як зазначено позивачем та не спростовано відповідачем, у зв`язку з вилученням документів податкової і фінансової звітності, на час перевірки у позивача була відсутня можливість підтвердити документально факти подання/неподання позивачем податкової і фінансової звітності та визначити обґрунтованість або необґрунтованість даних в такій звітності, підтвердити зміст господарських операцій позивача і визначити дійсний розмір податків, які підлягають сплаті.
Так, при проведенні перевірки та ухваленні оскаржуваних рішень відповідачу було відомо про вилучення первісних господарських документів у позивача, однак відповідачем проігноровані ці відомості при складені Акта перевірки.
При цьому, за умови подання таких документів позивачем, висновки податкової перевірки могли суттєво відрізнятись від існуючих, а винесення оскаржуваних рішень - не відбутись. 
Відповідач зазначав, що відсутність договорів і актів передачі посівів не дає можливості фактично підтвердити реалізацію посівних площ. Разом з тим, з посиланням на дані Головного управління статистики в Київській області, відповідач визначає виручку від такої реалізації посівних площ і розміри податку на прибуток, який підлягає сплаті. Окрім того, відповідач для нарахування податку на прибуток застосував середню ціну реалізації великої рогатої худоби, отриману з Єдиного реєстру податкових накладних, та дані зі звітів руху голів великої рогатої худоби.
Наведене підтверджує факт нарахування відповідачем податку  на прибуток виключно із застосуванням непрямих методів. Аналогічний метод відповідач застосував для донарахування ПДВ на суму 604 142,1 грн (стор. 29 Акту).
Відповідач в Акті не наводить положень законодавства щодо повноважень визначати обсяги господарських операцій не на підставі первинних документів, а на підставі статистичних даних і вторинної інформації з електронних реєстрів (тобто непрямими методами), за умови, що необхідні первинні документи були вилучені цим же контролюючим органом і знаходяться в нього.
Колегія суддів звертає увагу, що чинним законодавством не передбачено застосування контролюючим органом непрямих методів визначення розміру податків. Відповідач в даній ситуації мав право застосовувати лише прямі методи визначення податкових зобов`язань.
Визначення відповідачем обсягів спірних господарських операцій позивача і розмірів заниження податків позивачем, за відсутності первинної і облікової документації, та без дослідження відповідачем фактичних обставин спірних господарських операцій є необґрунтованим.
У Постанові Верховного Суду від 21 лютого 2019 року у справі № 826/7029/17 зазначено: «...За загальним визначенням непрямі методи при визначенні сум податкових зобов`язань - це визначення контролюючим органом сум податкових зобов`язань платника податків за допомогою побічних, посередницьких показників, отриманих від інших суб`єктів, як правило не пов`язаних з податковим обліком.
Згідно із пп. 21.1.1. п. 21.1. ст. 21 ПК України, посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами.
Так, відповідно до п.1.4.7.1. Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом ДФС України від 31.07.2014 року №22 (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин). У разі надходження до органу ДФС за місцем обліку від платника податків повідомлення про втрату, пошкодження або дострокове знищення документів (відповідно до пункту 44.5 статті 44 Кодексу) такий орган ДФС не пізніше наступного робочого дня повідомляє про такий факт відповідний територіальний орган ДФС, що здійснює (очолює) перевірку (у разі її проведення іншим органом ДФС, ніж орган ДФС за місцем обліку) та, у разі необхідності, передає йому копії наведених вище повідомлень та отриманих від платника податків документів, що підтверджують втрату, пошкодження або дострокове знищення документів, звернення платника із заявою до правоохоронних органів тощо (за наявності).
У разі якщо під час проведення документальної перевірки або у будь-який час після прийняття рішення про проведення перевірки до її початку до відповідного територіального органу ДФС, що здійснює (очолює) таку перевірку, надійшло повідомлення платника податків про втрату, пошкодження або дострокове знищення документів (відповідно до пункту 44.5 статті 44 Кодексу), або отримано інформацію та копії протоколів про вилучення документів правоохоронними та/або іншими органами тощо (пункт 85.9 статті 85 Кодексу), у зв`язку з чим особами, які здійснюють (очолюють) перевірку, обґрунтовано встановлено неможливість подальшого проведення перевірки або її початку у терміни, визначені у наказі, такі особи складають акт про неможливість проведення перевірки довільної форми, який реєструється у Спеціальному журналі реєстрації актів у порядку, передбаченому підпунктом 1.4.5 пункту 1.4 цього розділу Методичних рекомендацій.
В акті зазначаються причини неможливості продовжувати (розпочати) перевірку у терміни, вказані у направленні та наказі, та робиться відповідний запис про проведення зазначеної перевірки після усунення причин, які призвели до неможливості її проведення.
При цьому до такого акта додаються копії отриманих від платника податків та органу ДФС за місцем обліку документів, що підтверджують виникнення передбачених пунктом 44.5 статті 44 та пунктом 85.9 статті 85 Кодексу обставин.
На підставі цього акта органом ДФС, який здійснює (очолює) перевірку, видається наказ про перенесення термінів проведення такої перевірки у порядку, визначеному підпунктом 1.2.6 пункту 1.2 розділу І Методичних рекомендацій.
У разі вилучення оригіналів документів правоохоронними або іншими органами підрозділ, який здійснює (очолює) перевірку, забезпечує підготовку та направлення у той же день письмового запиту до відповідного органу про надання органу ДФС копій зазначених документів або забезпечення доступу до перевірки таких документів.
У запиті зазначаються: перелік вилучених документів, дані протоколу (іншого документа), на підставі якого були вилучені документи, посилання на пункт 85.9 статті 85 Кодексу щодо обов`язку відповідного органу забезпечити протягом 3 робочих днів з дня отримання запиту надання органу ДФС копій документів або доступу його посадовим (службовим) особам до перевірки таких документів.
Новий наказ про проведення перевірки не видається та нові направлення на проведення перевірки не виписуються. У разі якщо терміни, визначені пунктом 44.5 статті 44 Кодексу, достроково скорочуються - видається наказ про поновлення перевірки не пізніше наступного робочого дня, копія якого вручається платнику податків (посадовим особам платника податків або його законним (уповноваженим) представникам) під розписку або надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 Кодексу.
Після отримання копій всіх вилучених правоохоронними та іншими органами документів або забезпечення доступу до них терміни проведення перевірки поновлюються не пізніше наступного робочого дня, про що видається наказ про поновлення перевірки, копія якого вручається платнику податків (посадовим особам платника податків або його законним (уповноваженим) представникам).
Колегія суддів зазначає про не встановлення  факту підготовки та направлення запиту до відповідного органу про надання податковому органу копій вилучених оригіналів документів або про забезпечення доступу до перевірки таких документів.
Даний висновок узгоджується з правовою позицією, викладеною у постанові Верховного Суду від 16 червня 2021 року у справі №640/6344/19. 
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно того, що дії відповідача щодо проведення даної перевірки і визначення податкових зобов`язань позивача є незаконними, оскільки перевірка мала бути перенесена у зв`язку з вилученням документів правоохоронними органами та відповідач не мав права на застосування непрямого методу визначення податкових зобов`язань позивача.
Доводи апеляційної скарги фактично зводяться до переоцінки доказів та незгодою апелянта з висновками суду першої інстанції по їх оцінці, тому не можуть бути прийняті апеляційною інстанцією.
Згідно ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Ст. 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що рішення суду першої інстанції ухвалене з додержанням норм матеріального і процесуального права, обставини справи встановлено повно та досліджено всебічно. 
Керуючись ст.ст.241, 242, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325  КАС України, колегія суддів,- 
П О С Т А Н О В И Л А : 
Апеляційну скаргу   Головного управління Державної податкової служби у Київській області   залишити без задоволення, а  рішення   Київського окружного адміністративного суду   від   14.06.21   - без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. 
Повний текст постанови складено 24 листопада 2021 року.  

Головуючий суддя: 	Л.Т. Черпіцька 	
судді:	О.В. Епель 	
 	О.Є. Пилипенко