ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 жовтня 2021 року 
м. Київ
справа № П/811/1813/16
адміністративне провадження № К/9901/49714/18 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС в Кіровоградській області на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08 листопада 2017 року (суддя Брегей Р.І.) та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 01 березня 2018 року (головуючий суддя Чабаненко С.В., судді: Олефіренко Н.А., Шальєва В.А,) у справі за позовом Дочірнього підприємства "Кіровоградський облавтодор" Відкритого акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України" до Головного управління ДФС у Кіровоградській області, Кропивницької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Кіровоградській області про визнання частково протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

В грудні 2016 року Дочірнє підприємство "Кіровоградський облавтодор" Відкритого акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України" (далі - Підприємство, позивач) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Кіровоградській області (далі - Управління, відповідач 1), Кіровоградської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Кіровоградській області (яку ухвалою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2017 року замінено її правонаступником - Кропивницькою об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС в Кіровоградській області; далі - Інспекція, відповідач 2), в якому (з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог) просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 22 листопада 2016 року №0000911302 в частині нарахування штрафних санкцій в сумі 63  772,43 грн. та №0000931302 в частині нарахування штрафних санкцій в сумі 4  472, 24 грн.

Позов обґрунтовано тим, що податкові повідомлення-рішення в частині визначення штрафних санкцій за статтею 127 Податкового кодексу України (далі - ПК України) є протиправними, оскільки податок на доходи фізичних осіб та військовий збір перераховувались Підприємством одночасно із виплатою заробітної плати, а тому має місце лише несвоєчасне перерахування сум податку, відповідальність за яке передбачена статтею 126 ПК України, санкція ж встановлена статтею 127 ПК України застосовується лише в разі ненарахування, неутримання та/або несплати податків платником, у тому числі податковим агентом, проте позивачем таких порушень допущено не було.

Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08 листопада 2017 року, залишеною без змін постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 01 березня 2018 року, адміністративний позов задоволено.

Задовольняючи позовні вимоги, суди, дослідивши обставини даної справи та наявні у ній докази, прийшли до висновку, що допущене позивачем порушення норм податкового законодавства не становить склад правопорушення, передбаченого статтею 127 ПК України, а тягне за собою застосування штрафних санкцій, встановлених статтею 126 ПК України, адже законодавець наділив податковий орган правом застосовувати до платника податку штраф на підставі статті 127 ПК України у випадку ненарахування, неутримання та/або несплати (неперерахування) податків до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, однак законодавчі підстави застосовувати такі штрафні санкції у разі порушення строку сплати узгодженого грошового зобов`язання законом не передбачено.

Не погоджуючись з прийнятими рішеннями, Управління звернулось до суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на висновки акту перевірки, просило їх скасувати і прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

Так, в касаційній скарзі відповідач зазначав, що оскільки Підприємством нараховані суми податку і збору перераховувались до бюджету з порушенням вимог підпунктів 168.1.2 та 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 ПК України, то до нього правомірно застосовано штрафні санкції на підставі статтей 126 та 127 ПК України.

Позивач своїм правом на подання письмових заперечень (відзиву) на касаційну скаргу не скористався.

Переглянувши судові рішення та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд зазначає наступне.

Судами встановлено, що в період з з 12 вересня по 24 жовтня 2016 року посадовими особами Управління та Інспекції проведено планову виїзну документальну перевірку Підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2013 року по 30 червня 2016 року, за результатами якої складено акт від 07 листопада 2016 року №86/11-28-14-02/32039992.

Перевіркою встановлено порушення, зокрема, підпунктів 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, підпункту 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 ПК України, що виявилось у несвоєчасному перерахуванні до бюджету податку з доходів фізичних осіб та військового збору. Заборгованість з податку на доходи фізичних осіб становить 171  739, 79 грн. та з військового збору - 81  546, 21 грн.

На підставі акту перевірки відповідачем 22 листопада 2016 року прийнято:
- податкове повідомлення-рішення №0000911302, яким позивачу донараховано грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, а саме: за штрафними санкціями - 158 454,17 грн. та пенею - 14 006,97 грн.;
- податкове повідомлення-рішення №0000931302 про донарахування грошового зобов`язання з військового збору, а саме: за штрафними санкціями - 10 571,77 грн. та пенею - 7 986,31 грн.

Не погоджуючись із правомірністю вказаних податкових повідомлень-рішень в частині застосування штрафних санкцій на підставі статті127 ПК України, Підприємство звернулось до суду з позовом у даній справі.

В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

У відповідності до підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи

Пунктом 38.2 статті 38 ПК України визначено, що сплата податку та збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, - податковим агентом, або представником платника податку.

Податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов`язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків (пункт 18.1 статті 18 ПК України).

Згідно з пунктом 171.1 статті 171 ПК України особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.

За змістом пункту 57.1 статті 57 ПК України податковий агент зобов`язаний сплатити суму податкового зобов`язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом.

Підпунктами 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 ПК України передбачено, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу. Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

Якщо оподатковуваний дохід надається у негрошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом трьох банківських днів з дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання) (підпункт 168.1.4 пункту 168.1 статті 168 ПК України).

Відповідно до підпункту 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 ПК України якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

Особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані: своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок (підпункт "а" пункту 176.2 статті 176 ПК України).

Підпунктом "б" пункту 176.2 статті 176 ПК України визначено, що особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані: подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності з зазначених питань не допускається.

Отже, податковий агент зобов`язаний перерахувати до бюджету утриманий податок під час виплати доходу, а якщо оподаткований дохід нараховується, але не виплачується платнику податку, то податок підлягає сплаті (перерахуванню) у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

Згідно з пунктом 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу. Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.

Судами встановлено, що штрафні санкції застосовувались до Підприємства на підставі приписів статей 126 та 127 ПК України.

Так, штрафна санкція з податку на доходи фізичних осіб складається з двох частин: 94 681,74 грн. - за статтею 126 ПК України та 63 772,43 грн. - за статтею 127 ПК України; штрафна санкція з військового збору: 6 099,53 грн. - за статтею 126 ПК України та 4 472,24 грн. - за статтею 127 ПК України.

При цьому, в період з 01 липня по 22 листопада 2016 року Підприємство сплатило податковий борг з податку на доходи фізичних осіб в сумі 171  739, 79 грн. та з військового збору в розмірі 81  546, 21 грн., який існував станом на 30 червня того ж року.

В той же час, пункт 126.1 статті 126 ПК України передбачає, що у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Пункт же 127.1 статті 127 ПК України закріплює, що ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Відповідальність за погашення суми податкового зобов`язання або податкового боргу, що виникає внаслідок вчинення таких дій, та обов`язок щодо погашення такого податкового боргу покладається на особу, визначену цим Кодексом, у тому числі на податкового агента. При цьому платник податку - отримувач таких доходів звільняється від обов`язків погашення такої суми податкових зобов`язань або податкового боргу, крім випадків, встановлених розділом IV цього Кодексу.

Отже, положення статті 126 ПК України застосовується у випадку, коли має місце несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.

Тобто, у разі, якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов`язання протягом строків, передбачених ПК, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 126 ПК України.

В свою чергу, положеннями статті 127 ПК України встановлюється міра відповідальності, яка покладається на платника податків, в тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не з часу затримки такої несплати, як передбачено статтею 126 ПК, а з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.

Відтак, відповідно до змісту наведеної норми статті 127 ПК України відповідальність за порушення, передбачене цієї статтею, може мати місце лише у разі, коли платник податків, в тому числі податковий агент, допустив бездіяльність щодо нарахування, утримання та/або сплати (перерахування) податків до або під час виплати доходу на користь іншого платника, тобто, взагалі не виконав зазначених обов`язків або сплату податку здійснив після виплати доходу платнику податку.

Подібна правова позиція викладена і в постановах Верховного Суду від 27 березня 2018 року у справі №П/618/17, від 03 квітня 2018 року у справі №П/616/17, від 21 серпня 2018 року у справі №П/811/617/17, 07 лютого 2019 року у справі №П/811/606/17, від 02 квітня 2019 року у справі №П/811/605/17, від 23 травня 2019 року у справі №806/2699/16, від 17 квітня 2020 року у справі №806/124/17, від 14 січня 2021 року у справі №806/132/17, від 06 травня 2021 року у справі №806/62/17, .

Враховуючи викладене вище в сукупності, суди попередніх інстанцій у справі, що розглядається, прийшли до висновку про наявність, в даному випадку, правових підстав для задоволення позовних вимог та визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень Управління від 22 листопада 2016 року №0000911302 в частині нарахування штрафних санкцій в сумі 63  772,43 грн. та №0000931302 в частині нарахування штрафних санкцій в сумі 4  472, 24 грн.

Доводи ж касаційної скарги не спростовують мотивів, покладених судами в основу оскаржуваних рішень, й не свідчать про неправильне застосування ними норм матеріального права або ж порушення процесуальних норм, а фактично зводяться лише до переоцінки встановлених судами обставин справи, що, в свою чергу, не відноситься до повноважень суду касаційної інстанції.

Відповідно до частин 1 та 4 статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Згідно з частиною 1 статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 327, 341, 345, 349, 350, 355 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС в Кіровоградській області залишити без задоволення, а постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08 листопада 2017 року та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 01 березня 2018 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді | С.С. Пасічник І.А. Васильєва   В.П. Юрченко