ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 вересня 2021 року	Львів	Справа № 380/9829/20 пров. № А/857/15539/21	

          Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

          головуючого-судді -                                            Довгополова О. М.,
          суддів          -                                                    Ільчишин Н. В., Святецького В. В.,
 з участю секретаря судового засідання –   Кардаш В. В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2021 року   у справі № 380/9829/20 за адміністративним позовом Фізичної особи підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Львівській області     про визнання протиправними та скасування рішень,-

суддя в 1-й інстанції – Клименко О. М.,
місце ухвалення рішення – м. Львів,
дата складання повного тексту рішення – 26.02.2021 року,
                                                  
                                                               ВСТАНОВИВ:

Фізична особа підприємець ОСОБА_1 звернулася до суду з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Львівській області, у якому просила: визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1821305/2898120785 від 11 серпня 2020 року, № 1832207/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832204/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832205/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832210/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832211/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832206/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832209/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832208/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832212/2898120785 від 13 серпня 2020 року, якими їй відмовлено у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних ПН № 62 від 18 липня 2020 року, № 64 від 21 липня 2020 року, № 94 від 21 липня 2020 року, № 82 від 24 липня 2020 року, № 89 від 27 липня 2020 року, № 90 від 27 липня 2020 року, № 91 від 29 липня 2020 року, № 92 від 29 липня 2020 року, № 93 від 30 липня 2020 року, № 101 від 31 липня 2020 року; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 62 від 18 липня 2020 року, № 64 від 21 липня 2020 року, № 94 від 21 липня 2020 року, № 82 від 24 липня 2020 року, № 89 від 27 липня 2020 року, № 90 від 27 липня 2020 року, № 91 від 29 липня 2020 року, № 92 від 29 липня 2020 року, № 93 від 30 липня 2020 року, № 101 від 31 липня 2020 року, що складені фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 .
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2021 року позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1821305/2898120785 від 11 серпня 2020 року, № 1832207/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832204/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832205/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832210/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832211/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832206/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832209/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832208/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832212/2898120785 від 13 серпня 2020 року, якими відмовлено у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних ПН № 62 від 18 липня 2020 року, № 64 від 21 липня 2020 року, № 94 від 21 липня 2020 року, № 82 від 24 липня 2020 року, № 89 від 27 липня 2020 року, № 90 від 27 липня 2020 року, № 91 від 29 липня 2020 року, № 92 від 29 липня 2020 року, № 93 від 30 липня 2020 року, № 101 від 31 липня 2020 року. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 62 від 18 липня 2020 року, № 64 від 21 липня 2020 року, № 94 від 21 липня 2020 року, № 82 від 24 липня 2020 року, № 89 від 27 липня 2020 року, № 90 від 27 липня 2020 року, № 91 від 29 липня 2020 року, № 92 від 29 липня 2020 року, № 93 від 30 липня 2020 року, № 101 від 31 липня 2020 року, що складені фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 , датами їх подання.
Рішення мотивоване тим, що під час розгляду справи відповідачі, як суб`єкти владних повноважень, не надали суду доказів, які спростовували б твердження позивача та не навели обґрунтованих мотивів прийняття оскаржуваних рішень, якими відмовлено позивачу у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі. В той же час, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентами, а також беручи до уваги те, що такі документи були надані контролюючому органу разом з поясненням щодо податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено, суд дійшов висновку, що останній не мав правових підстав для відмови позивачу у їх реєстрації в Єдиному реєстрі ПН.
Не погодившись із ухваленим судовим рішенням, відповідач Головне управління ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу, у якій, з посиланням на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить його скасувати та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що для підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належним чином оформленими, містити усі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця, знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку. Проте, позивач згідно даних Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, не подав документів, які свідчать про можливість надання ним послуг перевезення згідно укладеного з Товариством з обмеженою відповідальністю Торгово-виробнича компанія «Перша приватна броварня «Для людей – як для себе!» Договору перевезення вантажу № 48/20 від 01 лютого 2020 року, з урахуванням наявності матеріальних та трудових ресурсів. Крім того, позивачем не надано належних доказів проведених розрахунків в розумінні Порядку №1165.
Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги (частина перша статті 308 КАС України).
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, фізична особа-підприємець ОСОБА_1 склала та направила до Державної податкової служби України для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 62 від 18 липня 2020 року, № 64 від 21 липня 2020 року, № 94 від 21 липня 2020 року, № 82 від 24 липня 2020 року, № 89 від 27 липня 2020 року, № 90 від 27 липня 2020 року, № 91 від 29 липня 2020 року, № 92 від 29 липня 2020 року, № 93 від 30 липня 2020 року, № 101 від 31 липня 2020 року.
Відповідно до квитанцій про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 62 від 18 липня 2020 року, № 64 від 21 липня 2020 року, № 94 від 21 липня 2020 року, № 82 від 24 липня 2020 року, № 89 від 27 липня 2020 року, № 90 від 27 липня 2020 року, № 91 від 29 липня 2020 року, № 92 від 29 липня 2020 року, № 93 від 30 липня 2020 року, № 101 від 31 липня 2020 року прийняті, реєстрація зупинена. Підставою для зупинення реєстрації вказаних податкових накладних зазначено: коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41.1, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою подальшої реєстрації податкових накладних № 62 від 18 липня 2020 року, № 64 від 21 липня 2020 року, № 94 від 21 липня 2020 року, № 82 від 24 липня 2020 року, № 89 від 27 липня 2020 року, № 90 від 27 липня 2020 року, № 91 від 29 липня 2020 року, № 92 від 29 липня 2020 року, № 93 від 30 липня 2020 року, № 101 від 31 липня 2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних позивач до контролюючого органу направив:
1. Щодо податкової накладної № 62 від 18 липня 2020 року:
- повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено № 1 від 06 серпня 2020 року, в яких зазначено, що «ФОП ОСОБА_1 надає послуги з перевезення вантажів для ТОВ ТВК «ППБ» на постійній основі протягом останніх 5 років. Для перевезення ФОП ОСОБА_1 використовує орендований транспорт, відповідно до договору оренди між ФОП ОСОБА_1 та ОСОБА_2 . Для виконання перевезень залучаються і інші перевізники на умовах договорів про транс. Експедирування. У даному випадку замовником є ТОВ ТВК «ППБ», експедитором ФОП ОСОБА_1 , а перевізником ТОВ «Галичфарм». Усі первинні док. оформлені вірно»;
- договори оренди транспортних засобів, укладених між ОСОБА_3 (Орендодавець) та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (Орендар);
- договір перевезення вантажу № 48/20 від 01 лютого 2020 року, укладений між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (Перевізник) та Товариством з обмеженою відповідальністю Торгово-виробнича компанія «Перша приватна броварня «Для людей – як для себе!» (Замовник);
- заявку на перевезення вантажу № 00000005084 від 17 липня 2020 року; товарно-транспортну накладну № 810 від 17 липня 2020 року; акт надання послуг № 699 від 18 липня 2020 року; акт звіряння взаємних розрахунків за період з 01 січня 2020 року по 31 липня 2020 року між Акціонерним товариством «Галичфарм» та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 ; договір-заявка № 699 від 17 липня 2020 року про надання транспортно-експедиційних послуг і перевезення вантажів автотранспортом; акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 18 липня 2020 року.
2. Щодо податкових накладних № 64 від 21 липня 2020 року, № 94 від 21 липня 2020 року, № 82 від 24 липня 2020 року, № 89 від 27 липня 2020 року, № 90 від 27 липня 2020 року, № 91 від 29 липня 2020 року, № 92 від 29 липня 2020 року, № 93 від 30 липня 2020 року:
- повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено № 1 від 07 серпня 2020 року, в яких зазначено, що «З компанією ТОВ «ППБ» працюємо більше 5 років. ФОП ОСОБА_1 надає послуги з перевезення вантажів на постійній основі. Для перевезення використовується транспорт з водіями відповідно до договору оренди з ОСОБА_2 (додається). Всі документи, що підтверджують здійснення перевезень додаються»;
- договори оренди транспортних засобів, укладених між ОСОБА_3 (Орендодавець) та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (Орендар);
- договір перевезення вантажу № 48/20 від 01 лютого 2020 року, укладений між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (Перевізник) та Товариством з обмеженою відповідальністю Торгово-виробнича компанія «Перша приватна броварня «Для людей – як для себе!» (Замовник);
- заявку на перевезення вантажу № 000000005283 від 23 липня 2020 року; товарно-транспортну накладну на переміщення алкогольних напоїв від 23 липня 2020 року; заявку на перевезення вантажу № 000000005168 від 20 липня 2020 року; товарно-транспортну накладну № 0080912109 від 20 липня 2020 року; заявку на перевезення вантажу № 000000005360 від 25 липня 2020 року; товарно-транспортну накладну № Р32260 від 25 липня 2020 року; заявку на перевезення вантажу № 000000005359 від 25 липня 2020 року; товарно-транспортну накладну № П7593 від 25 липня 2020 року; заявку на перевезення вантажу № 000000005419 від 28 липня 2020 року; товарно-транспортну накладну № Р32760 від 28 липня 2020 року; заявку на перевезення вантажу № 00000005422 від 28 липня 2020 року; товарно-транспортну накладну № П7708 від 28 липня 2020 року; заявку на перевезення вантажу № 00000005465 від 29 липня 2020 року; товарно-транспортну накладну на переміщення алкогольних напоїв від 29 липня 2020 року; заявку на перевезення вантажу № 00000005167 від 20 липня 2020 року; товарно-транспортну накладну № Р15513 від 20 липня 2020 року; акти надання послуг № 742 від 21 липня 2020 року, № 70 від 21 липня 2020 року, № 714 від 24 липня 2020 року, № 723 від 27 липня 2020 року, № 724 від 27 липня 2020 року, № 732 від 29 липня 2020 року, № 731 від 29 липня 2020 року, № 738 від 30 липня 2020 року; акт звірки взаємних розрахунків за період січень 2020 року   - липень 2020 року між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 та Товариством з обмеженою відповідальністю Торгово-виробнича компанія «Перша приватна броварня «Для людей – як для себе!»; договір про надання послуг водіїв від 01 квітня 2016 року, укладений між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (Замовник) та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_3 (Виконавець).
3. Щодо податкової накладної № 101 від 31 липня 2020 року:
- повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено № 2 від 07 серпня 2020 року, в яких зазначено, що «ФОП ОСОБА_1 надає послуги з перевезення вантажів для ПАТ «Ензим» протягом ост. 5 років. Послуги з перевезення містять безперервний і ритмічний характер. В ост. день місяця виписується зведена податкова накладна, підписується акт виконаних робіт, в якому зазначено кількість, маршрут, вартість перевезення. До всіх перевезень є ТТН. Для перевезень ФОП ОСОБА_1 використовує транспорт і водіїв відповідно до договору оренди (додається)»;
- договори оренди транспортних засобів, укладених між ОСОБА_3 (Орендодавець) та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (Орендар);
- договір на перевезення вантажів в міжміському сполученні № 10 від 09 грудня 2019 року, укладений між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (Експедитор) та Приватним акціонерним товариством «Компанія Ензим»;
- договір про надання послуг водіїв від 01 квітня 2016 року, укладений між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (Замовник) та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_3 (Виконавець);
- акти прийому-здачі наданих послуг від 31 липня 2020 року згідно угоди № 10 від 09 грудня 2019 року; товарно-транспортні накладні № 8   566 від 05 липня 2020 року, № 8 675 від 05 липня 2020 року, № 8   708 від 07 липня 2020 року, № 8   727 від 07 липня 2020 року, № 8   781 від 07 липня 2020 року, № 8   896 від 09 липня 2020 року, № 8   971 від 12 липня 2020 року, № 8   976 від 13 липня 2020 року, № 9   046 від 14 липня 2020 року, № 9   241 від 16 липня 2020 року, № 9   306 від 19 липня 2020 року, № 9   303 від 20 липня 2020 року, № 9   356 від 20 липня 2020 року, 9   361 від 21 липня 2020 року, № 9   632 від 26 липня 2020 року, № 9   642 від 27 липня 2020 року, № 9   705 від 28 липня 2020 року, № 9   698 від 28 липня 2020 року, № 9   745 від 29 липня 2020 року, № 8552-20 від 28 липня 2020 року, акт звірки взаємних розрахунків за період: січень 2020 року   - серпень 2020 року між Приватним акціонерним товариством «Компанія Ензим» та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 .
Комісія Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняла рішення № 1821305/2898120785 від 11 серпня 2020 року, № 1832207/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832204/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832205/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832210/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832211/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832206/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832209/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832208/2898120785 від 13 серпня 2020 року, № 1832212/2898120785 від 13 серпня 2020 року про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних № 62 від 18 липня 2020 року, № 64 від 21 липня 2020 року, № 94 від 21 липня 2020 року, № 82 від 24 липня 2020 року, № 89 від 27 липня 2020 року, № 90 від 27 липня 2020 року, № 91 від 29 липня 2020 року, № 92 від 29 липня 2020 року, № 93 від 30 липня 2020 року, № 101 від 31 липня 2020 року, з підстав ненадання платником податку копій документів: «первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків».
Вважаючи вказані вище рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області про відмову у реєстрації податкових накладних протиправними, позивач звернувся з цим адміністративним позовом до суду.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції і вважає його таким, що відповідає правильно застосованим нормам матеріального та процесуального права з огляду на наступне.
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить із того, що відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відповідно до підпунктів “а, б” пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За змістом пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього  Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Згідно з п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Пунктом 2 “Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних”, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 №1246 (далі Порядок №1246) визначено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог ПК в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Відповідно до пункту 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України “Про електронний цифровий підпис”, “Про електронні документи та електронний документообіг”  та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Згідно з пунктом 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
З  01 лютого 2020 року набрала чинності постанова КМУ від 11 грудня 2019 року №1165 “Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних” (далі  Порядок №1165), яка визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Відповідно до пункту 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпунктів “а” або “б” пункту 185.1 статті 185, підпунктів “а” або “б” пункту  187.1 статті 187, абзацу 1 пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Відповідно до пункту 3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації):
1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування;
2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;
3) одночасно виконуються такі умови:
- загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну/розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень;
- значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою: D = S/T, де- загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування; - значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою: P = Pм х 1,4, де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування; Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування.
Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку;
4) у податковій накладній/розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.
За приписами пункту 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до пункту 7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до пункту 1 Критеріїв (додаток №3 до Порядку №1165) підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
У спірних правовідносинах, зі змісту квитанцій вбачається, що відповідачем зазначено про те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41.1 відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. 
За приписами пункту 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Разом з тим, колегія суддів зазначає, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у пункту 5 Порядку №520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Навпаки, зміст цього переліку свідчить на користь того, що враховується специфіка певних господарських операцій. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами п.185.1 ст.185 ПК України.
Згідно з пунктом 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Пункт 7 Порядку №520 передбачає, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг”, “Про електронні довірчі послуги”   та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пунктів 9-13 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За приписами пункту 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених норм права дає підстави дійти висновку про те, що можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії.
Таким чином, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Матеріалами справи стверджується, що позивач надав до контролюючого органу пояснення та всі наявні у нього документи на підтвердження здійснених господарських операцій з його контрагентами.
Зокрема, як вбачається із матеріалів справи, позивачем надано відповідні пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, а саме: повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено; договори оренди транспортних засобів; договір перевезення вантажу № 48/20 від 01 лютого 2020 року; заявки на перевезення вантажу; товарно-транспортні накладні; акти надання послуг; акти звіряння взаємних розрахунків; договори-заявки; акти здачі-прийняття робіт (надання послуг); товарно-транспортні накладні на переміщення алкогольних напоїв; договір про надання послуг водіїв від 01 квітня 2016 року; договір на перевезення вантажів в міжміському сполученні № 10 від 09 грудня 2019 року; акти прийому-здачі наданих послуг.
Щодо доводів апелянта про те, що згідно даних Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, позивач не подав документів, які свідчать про можливість надання ним послуг перевезення згідно укладеного з Товариством з обмеженою відповідальністю Торгово-виробнича компанія «Перша приватна броварня «Для людей – як для себе!» Договору перевезення вантажу № 48/20 від 01 лютого 2020 року, з урахуванням наявності матеріальних та трудових ресурсів, то суд першої інстанції правильно не взяв їх до уваги, оскільки вимога про подання таких документів не була сформульована контролюючим органом у відповідних квитанціях про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Як зазначалося вище, у вказаних квитанціях контролюючий орган лише запропонував платнику податків «надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Відтак, позивач, зважаючи на неведене формулювання, на власний розсуд подав ті документи, які, на його думку, підтверджували інформацію, зазначену у поданих ним для реєстрації податкових накладних та були достатніми для прийняття рішення про реєстрацію таких податкових накладних у Єдиному реєстрі.
Щодо доводів апелянта про те, що позивачем не надано належних доказів проведених розрахунків в розумінні Порядку №1165, то банківські виписки та акти звірки, які підтверджують відповідні оплати, знаходяться у матеріалах справи та направлялись контролюючому органу.
Колегія суддів вказує про те, що аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Разом з тим, відповідачами не надано належних та допустимих доказів, які б ставили під сумнів реальність здійснених позивачем господарських операцій з його контрагентами, виконання яких відбулось в повному обсязі, свідчили б про невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків, а також підстав для відмови у реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН.
Колегія суддів звертає увагу на те, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення, визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
Аналізуючи наведені вище правові норми та встановлені фактичні обставини справи в їх сукупності, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів щодо здійснення господарських операцій між позивачем і його контрагентами, а також на факт подання на вимогу контролюючого органу пояснень та документів, відповідач не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних, оскільки позивачем було виконано вимогу щодо надання пояснень та надання документів щодо підтвердження здійснення господарських операцій між ним та його контрагентами, чіткого переліку документів у повідомленнях про зупинення реєстрації податкових накладних зазначено не було, тому оскаржувані рішення відповідної комісії Головного управління ДПС у Львівській області про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є протиправними та підлягають скасуванню.
Щодо позовної вимоги про зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН спірні ПН, то відповідно до пункту 19 Порядку №1246, крім іншого, визначено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду (пункт 20 Порядку №1246).
З урахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що належним способом захисту, необхідним для поновлення прав позивача, є зобов`язання ДПС зареєструвати спірні податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.   
Колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують і не дають підстав стверджувати про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду – без змін.
Керуючись ст. ст. 308, 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. ст. 316, 321, 322, ч. 1 ст. 325 КАС України, суд –

                                                    ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2021 року  у справі № 380/9829/20 залишити без змін.
 Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку виключно у випадках, передбачених частиною 4 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	О. М. Довгополов 	
судді	 	В. В. Святецький 	
 	 	Н. В. Ільчишин  	
Повне судове рішення складено 04.10.2021 року