ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
25 жовтня 2021 року	Львів	Справа № 460/9776/20 пров. № А/857/13635/21	
 Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді:                                                  Запотічного І.І.,
суддів:                                                                      Глушка І.В., Бруновської Н.В.,
при секретарі судового засідання:                              Герман О.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 25 березня 2021 року (суддя Борискін С.А., ухвалене в м. Рівне о 15:05, повний текст складено 05.04.2021) у справі № 460/9776/20 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "РІВНЕ-ЕТИЛ" до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування наказу,-
                                                       ВСТАНОВИВ:
29.12.2020 Товариство з обмеженою відповідальністю "РІВНЕ-ЕТИЛ" звернулося в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області, та з наведених у ньому підстав, просило: визнати протиправним та скасувати наказ від 23.12.2020 №2262 "Про проведення фактичної перевірки ТОВ "Рівне-Етил".
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 25 березня 2021 року позов задоволено повністю.
Визнано протиправним та скасовано наказ від 23.12.2020 №2262 "Про проведення фактичної перевірки ТОВ "РІВНЕ ЕТИЛ" код ЄДРПОУ 40181768".
Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "РІВНЕ ЕТИЛ" судовий збір у сумі 2102,00 грн. за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління ДПС у Рівненській області.
Не погоджуючись з даним рішенням суду відповідач Головне управління ДПС у Рівненській області подало апеляційну скаргу до Восьмого апеляційного адміністративного суду, в якій покликаючись на порушення судом при прийнятті судового рішення норм матеріального права, просить скасувати оскаржуване рішення суду та прийняти нове, яким в задоволенні позову відмовити повністю.
В обґрунтування апеляційної скарги, зокрема, зазначає, що судом першої інстанції при прийнятті рішення не враховано, що на момент винесення наказу на проведення перевірки була інформація, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства. Звертає увагу на лист Державної податкової служби України №22429/7/99-00-09-01- 02-07 від 14.12.2020, зі змісту якого можливо чітко встановити про наявність ймовірного порушення ТОВ «Рівне-етил» норм чинного законодавства в сфері виробництва та обігу продукції хімічного і технічного призначення, для виробництва якої використовується спирт етиловий денатурований. В підсумку вказує на те, що відсутність у спірному наказі періоду діяльності, який буде перевірятись, не може бути підставою для його скасування.
Позивач правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався та не подав відзив на апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області до суду апеляційної інстанції.
В судовому засіданні, в режимі відеоконференції, представник апелянта вимоги апеляційної скарги підтримав, просив таку задовольнити та відмовити в позові.
Позивач Товариство з обмеженою відповідальністю "РІВНЕ-ЕТИЛ" будучи повідомленими про час та місце розгляду справи явки уповноваженого представника в судове засідання не забезпечило, що відповідно до що відповідно до ч. 2 ст. 313 КАС України не перешкоджає розгляду справи без їхньої участі.
Протокольною ухвалою суду від 21.10.2021 продовжено строк розгляду справи на 15 днів.
Заслухавши суддю-доповідача та представника апелянта, обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, суд приходить до  висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення  виходячи з наступного. 
Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній та додатково поданими доказами та перевіряє законність і обгрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Як вбачається з матеріалів справи позивач упродовж 2020 року здійснював діяльність з виробництва та реалізації розчинника органічного універсального "Роухім" згідно ТУ-У 20.3-40181768-008:2018 та "Профмікс", згідно ТУ-У 20.4-40181768-009:2018 та на підставі технологічного регламенту на виробництво технічних рідин у потоці від 2008 року                    (а.с.93-194).
23.12.2020 контролюючим органом було видано направлення на перевірку позивача за №1705/17-00, 1704/17-00, 1703/17-00, 1702/17-00 (а.с.72-75).
28.12.2020 посадові (службові) особи Головного управляння ДПС у Рівненській області прибули на територію позивача (Рівненська обл., Рівненський район, село Шпанів, вул.Заводська,1 Д) з метою проведення фактичної перевірки з питань дотримання вимог законодавства в сфері виробництва та обігу продукції хімічного і технічного призначення, для виробництва якої використовується спирт етиловий денатурований та дотримання вимог законодавства в сфері виробництва та обігу підакцизних товарів. При цьому пред`явили наказ "Про проведення фактичної перевірки ТОВ "Рівне-Етил", код ЄДРПОУ – 40181768" від 23.12.2020 № 2262 за підписом виконуючого обов`язки начальника ГУ ДПС у Рівненській області (а.с.10-11, 71; далі – Наказ №2262 від 23.12.2020).
Підставами для прийняття Наказу № 2262 від 23.12.2020 слугували лист ДПС України від 23.12.2020 вх. № 23516/7/99-00-01-02-07 та пп. 80.2.2, 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України.
Представником ТОВ "Рівне-Етил" отримано копію наказу та направлень на перевірку, однак останній відмовив у допуску з огляду на виявлення нових захворювань на вірусну інфекцію "COVID 19" серед працівників підприємства та проведенням протиепідеміологічних заходів. У зв`язку з вказаним, пред`явив наказ по підприємству № 65  від 16.12.2020 "Про проведення протиепідемічних заходів та запобіганню виникненню та поширенню короновірусної хвороби серед працівників підприємства" (а.с.9, 77).
28.12.2020 представниками відповідача, що прибули на перевірку, було складено Акт відмови від допуску до проведення перевірки №294/17-00-09-01/40181768 (а.с.12, 76).
Вважаючи зазначений Наказ №2262 від 23.12.2020 протиправним, позивач звернувся до суду з позовом про його скасування.
Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції прийшов до висновку, що оскаржуваний наказ є протиправним та підлягає скасуванню, оскільки невідповідними є доводи відповідача в частині обґрунтування підстав для проведення фактичної перевірки, а також в такому відсутній такий реквізит документу як період діяльності, який буде перевірятися. Поряд з цим, мета у наказі зазначена, проте сформульована некоректно.
Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України (далі - ПК України) фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг  підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення  трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований ст. 80 ПК України, пп. 80.1, 80.5, 80.7 якої передбачено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Порядок допуску посадових осіб контролюючих органі до проведення фактичної перевірки регламентовано ст. 81 ПК України.
Пунктом 81.1 статті 81 ПК України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Як вірно зазначено судом першої інстанції, відповідно до п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (пп.80.2.2.)
Фактична перевірка може проводитися у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального (пп. 80.2.5).
Таким чином, з наведених норм слідує, що фактична перевірка на підставі пп. 80.2.2 та пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України буде правомірною за наявності наказу на призначення перевірки, який має містити: визначення, яка саме інформація отримана податковим органом щодо наявних порушень з боку конкретного платника податків; відомостей, коли та ким така інформація, що слугувала підставою для призначення фактичної перевірки, була надана; відомостей, які є наявні докази отримання контролюючим органом такої інформації або звернення, які було зареєстровано у відповідному порядку.
Лише за наявності зазначених умов наказ контролюючого органу буде відповідати вимогам законодавства, а сама перевірка правомірною.
Відповідачем ні до суду першої, ні до суду апеляційної інстанцій не надано жодних доказів отримання контролюючим органом в установленому законодавством порядку відповідної інформації, яка б надавала йому право на проведення вказаної перевірки згідно з пп. 80.2.2 та пп. 80.2.5 п. 80.2 статті 80 ПК України.
Таким чином, відповідачем не доведено наявність законних підстав для проведення фактичної перевірки позивача.
Вказаний висновок узгоджується із правовою позицією Верховного Суду, яка викладена у постанові від 15.05.2020 року по справі №816/3238/15, від 17.12.2020р. у справі № 520/12028/18.
Так, зі змісту оспорюваного наказу встановлено, що конкретною підставою, а саме: отриманою в установленому законодавством порядку інформацією був лист ДПС України від 23.12.2020 вх. № 23516/7/99-00-01-02-07. Суть останнього – не констатація можливих порушень, допущених платником податків, а припущення ймовірності високого вмісту спирту етилового на основі даних з Єдиного реєстру податкових накладних. 
Однак, такі ймовірні припущення зроблені у зазначеному листі не підтверджують право здійснювати перевірку саме виробництва та обігу підакцизних товарів у платника податків, який згідно відповіді ГУ ДПС у Рівненській області від 27.01.21 у 2019 та 2020 роках платником акцизного податку не був.
Враховуючи встановленні обставини справи колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції про невідповідність доводів відповідача в частині обґрунтування підстав для проведення фактичної перевірки згідно Наказу № 2262 від 23.12.2020.
Що стосується покликань відсутності у спірному наказі зазначення періоду діяльності, який буде перевірятися та мети перевірки, слід зазначити наступне.
У Наказі № 2262 від 23.12.2020 відсутній такий реквізит документу як період діяльності, який буде перевірятися. Поряд з цим, мета у наказі зазначена, проте сформульована некоректно, а саме: "встановлення фактичних залишків: засобу чистильного "Профмікс", розчинника органічного універсального "Роухім", флегмового компоненту ректифікованого денатурованого, іншої спиртовмісної продукції та здійснення функцій щодо контролю за дотриманням вимог законодавства в частині виробництва, зберігання, обігу, обліку". Проте позивачем не вказано самого предмету (товару, продукції), дотримання законодавства в частині виробництво, зберігання, обігу та контролю за яким належить до функцій контролюючого органу.
Крім цього, пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених пунктом 81.1 статті 81 ПК України, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки. 
Суд зазначає, що рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 07.12.2020 №460/2933/20, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17.03.2021, встановлено, що ГУ ДПС у Рівненській області не надано доказів та не доведено факту отримання ТОВ "Рівне-Етил" спирту етилового як окремої операції (купівля-продаж, поставка). 
Так само рішеннями судів встановлено, що технічно-технологічна документація ТОВ "Рівне-Етил" не передбачає виробництво спирту етилового неденатурованого, спирту сирцю. Так само як і не передбачається окремих етапів виробництва, де можна відокремити будь-яку самостійну, готову речовину, що підпадатиме під ознаки спиртів за ДСТУ 4221:2003; ДСТУ 5042:2008; ГОСТ 17299-78; ТУ У 18.510-994 ГОСТ 18300-87; ДСТУ 4284:2004; ДСТУ 4650:2006; ДСТУ 7402:2013; ТУ У 18.511-99; ДСТУ 7261:2012; ДСТУ 7457:2013, а наданими письмовими доказами у вигляді протоколів Центру контролю якості продукції ДНУ УкрНДІ спиртбіопрод встановлено невідповідність продукції позивача за органолептичними та фізико-хімічними показниками вимогам ТУ У 18.510-99 Спирт етиловий технічний. Технічні умови (Зміна №7), вимогам ДСТУ 4221:2003 Спирт етиловий ректифікований. Технічні умови (Зміна № 1) та достатньою їх денатурацією хімічною речовиною бітрекс (денатуруючий агент для етанолу) не нижче норм, встановлених стандартами Технічні умови ТУ У 20.3-40181768-008:2018 від 14.03.2018р. на розчинник органічний універсальний "Роухім", Технічні умови ТУ У 20.4-40181768-009:2018 на засіб чистильний "Профмікс".
У даному випадку суди першої та другої інстанцій дійшли до висновків про безпідставність застосування приписів ст. 229 ПК України до відповідача (ТОВ "Рівне-Етил"), зважаючи на недоведеність приналежності продукції позивача до платників податків підакцизної групи.
У зв`язку з цим доводи та пояснення відповідача щодо можливості виробництва чи використання позивачем підакцизної продукції, у даному випадку, спирту етилового, спирту етилового денатурованого, спирту метилового, не можуть прийматися до уваги.
Покликання податкового органу на самостійне віднесення позивачем розчинника "Роухім" до підакцизного товару згідно з УКТ ЗЕД 3814 00 90 90 відповідно до п.п. 215.3.4 ПК України є помилковими.
Відповідно до вимог п.п. 215.3.4 ПК України підакцизними товарами згідно з УКТ ЗЕД 3814 00 90 90 є тільки розчинники або розріджувачі на основі метанолу; інші готові суміші на основі метанолу.
Поруч з цим, Державна податкова служба України, на своєму офіційному порталі у роз`ясненнях щодо "Особливостей віднесення товарів до підакцизного пального відповідно до вимог Закону №466", (https://tax.gov.ua/nove-pro-podatki-novini-1421901.html) (а.с.206-207), зазначила, що з урахуванням деталізації товарної позиції 3814 на товарні категорії і товарні підкатегорії та їх текстового опису складні органічні розчинники на основі метанолу відповідно до правила 6 Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД класифікуються у товарній категорії 3814 00 90 за кодом 3814 00 90 90.
Зважаючи на те, що складні органічні розчинники та розріджувачі товарної позиції 3814 сумішами окремих подібних між собою органічних розчинників, які змішуються у відповідних кількісних співвідношеннях, питання, на основі якого компонента (розчинника) вони виготовлені, вирішується із застосуванням правила 3 (b) Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД.
Відповідно до правила 3 (b) Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД суміші, багатокомпонентні товари, які складаються з різних матеріалів, повинні класифікуватися за тим матеріалом чи компонентом, який визначає основні властивості цих товарів, за умови, що цей критерій можна застосувати.
На підставі викладеного розчинниками та розріджувачами на основі метанолу; іншими готовими сумішами на основі метанолу вважаються такі, у яких метанол за кількісним показником, вираженим у масових відсотках у суміші, переважає кожен з інших компонентів.
Наприклад, складним органічним розчинником, розріджувачем або іншою готовою сумішшю:
-на основі метанолу вважатиметься розчинник, що складається з 40 мас. % метанолу, 10 мас. % бутанолу, 20 мас. % етанолу та 30 мас. % ізопропанолу або розчиннику, що містить 95 мас. % метанолу, а решта будь-яка штучно додані розчинники (наприклад, пентанол, бутанол, пропанол).
-не на основі метанолу вважатиметься розчинник, що складається з 20мас.% метанолу, 20 мас. % етанолу та 50 мас. % ізопропанолу.
Отже, акцизним податком за ставкою 245,50 євро за 1000 літрів оподатковуються тільки складні органічні розчинники, розріджувачі або інші готові суміші на основі метанолу, в яких метанол за кількісним показником, вираженим у масових відсотках у суміші, переважає кожен з інших компонентів.
В даному випадку, у розчиннику "Роухім" згідно ТУ-У 20.3-40181768-008:2018, протоколу випробувань ДП "Рівненський науково-виробничий центр стандартизації, метрології та сертифікації" №0371/1 від 24.02.2020 (а.с.22-23), №0371/2 від 24.02.2020 (а.с.26-27), протоколу випробувань центру контролю якості продукції № 10541.2 від 14.02.2020 (а.с.19-21) метанол за кількісним показником, вираженим у масових відсотках у суміші не переважає жоден з компонентів розчинника "Poyiхм". А об`ємна частка метилового спирту, згідно протоколів випробувань №0371л та №0371/2, у розчиннику позивача становить 0,019 %. Даний факт підтверджується також протоколом випробувань №10561, який підготовлений ДНУ "УкрНДІспиртбіопрод", згідно яким об`ємна частка метилового спирту становить 0,02 %.
Таким чином, розчинник "Роухім" не відноситься до розчинника на основі метанолу, або готової суміші на основі метанолу.
Враховуючи встановленні обставини справи та законодавчі норми, колегія суддів вважає, що покликання податкового органу про порушення позивачем вимог законодавства України з питань дотримання вимог чинного законодавства в частині виробництва та обігу продукції хімічного та технічного призначення, для виробництва якої використовується спирт етиловий денатурований є безпідставними 
З врахуванням наведеного у сукупності, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що наказ Головного управління ДПС у Рівненській області "Про проведення фактичної перевірки ТОВ "Рівне-Етил", код ЄДРПОУ – 40181768" від 23.12.2020 № 2262 є протиправним та підставно скасований судом першої інстанції.
Згідно ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи викладене, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду з наведених вище мотивів, а тому колегія суддів не вбачає підстав для скасування рішення суду першої інстанції.
За правилами статті 139 КАС України, судом не вирішується питання про розподіл судових витрат.
Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 328 КАС України, суд,- 
                                                           ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 25 березня                2021 року у справі № 460/9776/20 без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття.
На постанову протягом тридцяти днів може бути подана касаційна скарга безпосередньо до суду касаційної інстанції.
У випадку якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення то зазначений строк обчислюється з дня складення повного тексту судового рішення.

Головуючий суддя	 	І. І. Запотічний 	
судді	 	І. В. Глушко 	
 	 	Н. В. Бруновська  	
Повне судове рішення складено 04.11.2021