ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 жовтня 2021 року	Львів	Справа № 260/369/21 пров. № А/857/12973/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі: 
головуючого судді                                                  Пліша М.А.,
суддів                                                                       Ніколіна В.В., Гінди О.М.,
за участю секретаря судового засідання                    Юрченко М.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 03 червня 2021 року (головуючий суддя Дору Ю.Ю., м. Ужгород, повний текст складено 11.06.2021) по справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Закарпатській області про скасування податкового повідомлення-рішення,-
В С Т А Н О В И В :

ОСОБА_1 звернулась в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Закарпатській області в якому просила  скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 13.11.2020 №000/316/07-16-07-11/ НОМЕР_1 про сплату 35084 грн. 11 коп. єдиного податку з фізичних осіб та штрафних (фінансових) санкцій 8771 грн. 03 коп. та №000/319/07-16-07-11/ НОМЕР_1 про сплату 236623 грн. 00 коп. податку на додану вартість та штрафних (фінансових) санкцій 59155 грн. 75 коп.
Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 03 червня 2021 року у задоволенні позовних вимог відмовлено.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, ОСОБА_1 оскаржила його в апеляційному порядку, просить скасувати його та ухвалити нове, про задоволення позовних вимог.
В апеляційній скарзі зазначає, що документальна позапланова перевірка її господарської діяльності з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання валютного законодавства за період з 01.01.2017 по 29.05.2020, повноти нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 29.05.2020, проведена з грубим порушенням абзацу першого пункту 102.1 статті 102 Податкового кодексу України, тобто контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня.
Отже, період перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання валютного законодавства з 01.01.2017 по 19.05.2020 значно перевищує вказаний термін, а період сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з 01.01.2011 по 29.05.2020 згідно даних акту перевірки від 26.10.2020 №1176/07-11/2729115761) взагалі перевищує понад 9 років.
Окрім цього, 17.12.2018 контролюючий податковий орган вказав і на зобов`язання - сплатити податок на доходи фізичних осіб за 2017-2018 рр. в сумі 1030 грн.00 коп. Про сплату вказаного податку контролюючий орган не надав жодного підтверджуючого документа (акту перевірки, довідки, листа і таке інше). Водночас, цей факт, який має значення для неї та відноситься до фінансово-господарської діяльності і до сплати податків в 2018 році, чомусь не знайшов свого відображення у акті документальної перевірки від 26.10.2020 №1176/07-11/2729115761.
У відповідності до п. 177.2. ст. 177 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.
Перевіркою не правильно визначено загальний оподаткований дохід, отриманий від провадження діяльності на загальній системі оподаткування у 2017-2019 році. Так, контролюючий орган вказує на те, що нею в 2018 році було здекларовано загальний оподатковуваний дохід, отриманий від провадження діяльності в сумі 1173112,87 грн і тут же в таблиці результатів перевірки визначення загального оподатковуваного доходу вказується, що перевіркою визначена сума 1183112,87 грн, тобто розбіжність 10000 грн є очевидною (арк. 11 акту від 26.10.2020 №1176/07-11/2729115761)
Згідно із п. 181.1 ст.181 Податкового кодексу України у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1000000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи.
Виходячи із вищевикладеного, очевидно перевіркою встановлено дві суми загального оподатковуваного доходу отриманого від провадження діяльності за 2017-2019 рр., перша - в сумі 11731 і 2,87 грн., друга - 1183112, 87 грн. обидві є сумнівними, про що доводилось в суді першої інстанції.
Представник відповідача в судовому засіданні вказані правопорушення пояснив допущеними помилками в роботі їх ревізорів-інспекторів. За таких обставин, виникає логічне питання, як на підставі акту перевірки від 26.10.2020 №1176/07-11/2729115761, розрахунки в якому проведено з грубим порушенням, і висновки якого є очевидно сумнівними та необ`єктивними, контролюючий орган прийняв оскаржувані рішення, вважаючи їх законними.
Вважає, що суд першої інстанції дійшов упередженого, незаконного та необгрунтованого висновку про те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення відповідають вимогам чинного законодавства, відповідач при їх прийнятті діяв на підставах, у межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України.
У відзиві на апеляційну скаргу відповідач просив таку залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.   
Згідно ч.4 ст. 229 КАС України у разі неявки у судове засідання всіх учасників справи або якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
У відповідності до вимог ч.1 та ч. 2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи, та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних міркувань.  
Судом першої інстанції встановлено, що на підставі наказу Головного управління ДПС у Закарпатській області від 08.10.2020 №932, направлення на перевірку ГУ ДПС у Закарпатській області від 08.10.2020 №307/07-16-07-11 працівниками відповідача проведена документальна позапланова виїзна перевірка господарської діяльності  підприємця ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання валютного законодавства за період  з 01.01.2017 по 29.05.2020, повноти нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 29.05.2020.
За результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки  складено акт від 26.10.2020 №1176/07-11/ НОМЕР_1 , згідно якого встановлено порушення: 1) п.292.1 ст. 292, п.293.4 ст. 293 ПК  України, в результаті чого, встановлено зниження суми єдиного податку, що оподатковується за ставкою 15% на 35084; 2) п.296.1 ст. 296 ПК України, а саме - не ведення Книги обліку доходів за 2017 рік; 3) п.п.16.1.2 п.16.1, ст. 16, п. 177.10 ст. 177 ПК України, а саме - не ведення Книги обліку доходів та витрат за 2018 рік; 4) ч.8 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме - несвоєчасна сплата єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 917, 97 грн; 5) п.181.1 ст. 181, п. 183.4, п. 183.10 ст. 183, пп. «а» п. 185.1 ст.185, п.187.1 ст. 187, п.200.1 ст.200 ПК України в результаті чого донараховано податок на додану вартість, а саме 236623,00 грн, в тому числі за січень 2018 року -46256,00 грн, за лютий 2018 року - 27345,00 грн. за березень 2018 року - 61284,00 грн. за квітень 2018 року - 10514,00 грн. за травень 2018 року - 10800,00 грн, за червень 2018 року - 31254,00 грн. за липень 2018 року - 5000,00 грн. за жовтень 2018 року - 41170,00 гривень. (а.с.20-41)
На підставі висновків вказаного акту перевірки контролюючим органом прийнято: податкове повідомлення-рішення від 13.11.2020 №000/316/07-16-07- 11/ НОМЕР_1 про сплату 35084 грн. 11 коп. єдиного податку з фізичних осіб та штрафних (фінансових) санкцій 8771 грн. 03 коп. застосованих за завищення суми бюджетного відшкодування (а.с.6); податкове повідомлення-рішення від 13.11.2020 №000/319/07-16-07- 11/ НОМЕР_1 про сплату 236623 грн. 00 коп. податку на додану вартість та штрафних (фінансових) санкцій 59155 грн. 75 коп. застосованих за завищення суми бюджетного відшкодування (а.с.9).
Розглядаючи спір, судом першої інстанції з`ясовано, що згідно акту перевірки, ОСОБА_1 в період з 01.01.2017 по 30.09.2017 по 30.09.2017 та з 01.04.2019 по 29.05.2020 була платником єдиного податку другої групи та за три квартали 2017 задекларувала, згідно з податковою декларацією платника єдиного податку від 22.12.2018 року, дохід у розмірі 1 557 633,76 грн. За результатами аналізу наданих для перевірки банківських виписок про рух коштів по рахунках, встановлено, що загальний обсяг доходу, отриманий ОСОБА_1 за три квартали 2017 року, становить 1 791 527,78 грн., що перевищує встановлений у пп.2 п.391.4 ст.291 ПК України, обсяг доходу на 291 527,78грн. У зв`язку з перевищенням позивачкою, встановленого пп.2 п.391.4 ст.291 Податкового кодексу України, обсягу доходу контролюючим органом прийнято рішення про анулювання свідоцтва платника єдиного податку з 01.10.2017 року.
За 2018 рік згідно декларації від 18.01.2019 позивачем задекларовано загальний оподатковуваний дохід у розмірі 1 183 112,81 грн, що підтверджено під час перевірки первинними документами. (а.с.122-124)
Документальною перевіркою у відповідності до вимог п.183.4 ст.183, 187.1 ст.187 ПК України самостійно визначено об`єкт оподаткування податку на додану вартість ОСОБА_1 за період з 01.10.2017 по 31.03.2019 в розмірі 1 183 112,81 грн, податкові зобов`язанні з якого складають 236622,57 грн.
Відповідно до пп.1 п.292.1 ст. 292 ПК України доходом для фізичної особи-підприємця платника єдиного податку є дохід, отриманий протягом податкового (звітного періоду) в грошовій (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначений п.292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.
Підпунктом 2 пункту 291.4 статті 291 ПК України встановлено граничний обсяг доходу для платників єдиного податку другої групи – 1500000грн.
Відповідно до пп.1 п.293.4 ст.293 ПК України ставка єдиного податку встановлюється для платників єдиного податку першої-третьої у розмірі 15 відсотків до суми перевищення обсягу доходу, визначеного у підпунктах 1, 2 і 3 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу.
На підставі наданих банківських виписок та відомостей з інформаційних баз контролюючих органів обсяг доходу ОСОБА_1 за три квартали 2017 року становить 1791527,78 грн (а.с.174). Розбіжність між обсягом задекларованого позивачем доходу та обсягом доходу, визначеного перевіркою в сумі 233894,02грн. виникла у зв`язку тим, що ОСОБА_1 не включила до складу доходу кошти, які поступили на розрахунковий рахунок у травні та серпні 2017 року від ФОП ОСОБА_2 та РГ ГКЦ с.Брестів Мукачівського району за реалізовані ТМЦ.
ОСОБА_1 задекларовано обсяг доходу за три квартали 2017 року в сумі 1 557 633,76грн. (а.с.120-121), з них визначено обсяг доходу, що оподатковується за ставкою 15% в розмірі 57 633,76 грн., що позивачем не заперечується.
З огляду на це, суд першої інстанції правильно вважав, що оскільки ОСОБА_1 перевищено граничний обсяг доходу платника єдиного податку другої групи, встановлений пп.1 п.1291.4 ст.294 ПК України, то відповідно сума такого перевищення доходу підлягає оподаткуванню за ставкою 15 відсотків (пп.1 п.293.4 ст.293 ПК України).
У зв`язку із перевищенням встановленого обсягу доходу, визначеного у пп.2 п.291.4 ст.291 ПК України, та нездійснення позивачкою переходу на сплату інших податків і зборів, Головним управлінням ДФС у Закарпатській області прийнято рішення про анулювання свідоцтва платника єдиного податку з 01.10.2017 та переведено ОСОБА_1 на загальну систему оподаткування.
Окрім того, відповідно до п.181.1 ст.181 ПК України у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розглядом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1 000 000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої-третьої групи.
Згідно з п.183.1 ст.183 ПК України будь-яка особа, що підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, подає до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) реєстраційну заяву.
Відповідно до п.183.4 ст.184 ПК України у разі переходу осіб зі спрощеної системи оподаткування, що не передбачає сплати податку, на сплату інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом, у випадках, визначених главою 1 розділу XIV цього Кодексу, за умови, що такі особи відповідають вимогам, визначеним пунктом 181.1 статі 181 цього Кодексу, реєстраційна заява подається не пізніше 10 числа першого календарного місяця, в якому здійснено перехід на сплату інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом. Якщо такі особи відповідають вимогам, визначеним пунктом 182.1 статті 182 цього Кодексу, реєстраційна заява подається у строк, визначений пунктом 183.3 цієї статті.
Як встановлено судом першої інстанції, що підтверджено матеріалами справи, за три квартали 2017 року ОСОБА_1 отримано дохід у розмірі 1 791 527,78 грн., з них самостійно задекларовано дохід у розмірі 1 557 633,76грн.
Зазначене вказує на порушення ОСОБА_1 обов`язкових умов перебування на спрощеній системі оподаткування другої групи, оскільки обсяг отриманих нею доходів за три квартали 2017 року перевищив суму 1 500 000грн.. Відтак, з урахуванням законодавчих норм вона зобов`язану була перейти на сплату інших податків і зборів, визначених ПК України, з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому відбулося таке перевищення та не пізніше 11.10.2017 їй необхідно було подати заяву на реєстрацію платника податку на додану вартість. Разом з тим, ОСОБА_1 заяву про реєстрацію платником податку на додану вартість не подано.
Відповідно до 183.10 ст.183 ПК України будь-яка особа, яка підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, і у випадках та в порядку, передбачених цією статтею, не подала до контролюючого органу реєстраційну заяву, несе відповідальність за не нарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування.
Підпунктом «а» пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Пунктом 187.1 ст.187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Судом першої інстанції встановлено, що обсяг оподатковуваних операцій з ОСОБА_1 за період з 01.10.2017 по 31.03.2019 року становить 1 183 112,87 грн..
Перевіркою правомірності визначення податкових зобов`язань за вищевказаний період встановлено їх заниження на загальну суму 236 622,57 грн. Отже, ОСОБА_1 повинна була включити кошти у сумі 1 183 112,87 грн. до бази оподаткування податком на додану вартість та сплатити до бюджету ПДВ у сумі 236 622,57 грн. Однак, у вказаний період, нею податкові зобов`язання із ПДВ не визначалися та як наслідок не сплачувалися.
Встановлені судом першої інстанції обставини підтверджують факт заниження ОСОБА_1 до сплати в бюджет податку на додану вартість, оскільки нею порушено обов`язкові умови перебування на спрощеній системі оподаткування другої групи та нею у встановлений строк на подано заяву про реєстрацію платника податку на додану вартість. Крім цього, реєстрація платником податків за спрощеною системою оподаткування в порушення вимог закону не може ставити позивача в більш вигідне становище в порівнянні з іншими платниками.
Системний аналіз норм статей 181 - 183, пункту 298.2 статті 298 ПК України дає підстави для висновку, що законодавча норма, якою встановлено умови обов`язкової реєстрації платником ПДВ, не застосовуються у разі невиконання платником податків встановленого ПК України обов`язку перейти на сплату інших податків і зборів, визначених цим кодексом. В такому випадку платник податків несе податкову відповідальність та сплачує ПДВ з операцій, які є об`єктом оподаткування, незалежно чи підлягає він обов`язковій реєстрації платником ПДВ відповідно до пункту 181.1 статті 181 ПК України.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 01.10.2019 у справі №2040/6178/18 та від 29.09.2020 у справі 120/1676/19-а.
При цьому, суд першої інстанції правильно відхилив покликання позивачки на постанову Верховного Суду від 19.06.2020 у справі №825/1361/17 та від 18.02.2020 у справі №817/2342/16, бо у адміністративних справах №825/1361/17 та №817/2342/16 позивачі перебували на загальній системі оподаткування, тобто вони не порушували обов`язкових вимог щодо перебування на спрощеній системі оподаткування, чого в спірних правовідносинах встановлено не було.
З огляду на сукупність встановлених обставин, суд першої інстанції дійшов до обґрунтованого  висновку, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення відповідають вимогам чинного законодавства, відповідач при їх прийнятті діяв на підставах, у межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України, у зв`язку з чим підставно відмовив у задоволенні позовних вимог.
Ураховуючи викладене суд апеляційної інстанції вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а рішення відповідає нормам матеріального та процесуального права. 
Керуючись ч. 3 ст. 243, ст. 308, ст. 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 322, ст. 325, ст. 329 КАС України, суд, - 

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 03 червня 2021 року по справі №  260/369/21 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.  

Головуючий  суддя                                                             М.А. Пліш
Судді                                                                                 В.В. Ніколін
                                                                                          О.М. Гінда
повний текст складено 03.11.2021