ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 жовтня 2021 року 
м. Київ
справа № 2а/0270/4701/11
адміністративне провадження № К/9901/25706/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Гайсинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області на постанову Вінницького окружного адміністративного суду у складі судді Мультян М.Б. від 15 липня 2015 року та постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Сапальової Т.В., суддів Боровицького О.А., Граб Л.С. від 08 грудня 2015 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Кубличське хлібоприймальне підприємство» до Гайсинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Предметом розгляду судів у цій справі були позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Кубличське хлібоприймальне підприємство» (далі - позивач, Товариство) до Гайсинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області (далі - відповідач, Інспекція, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28 липня 2011 року №0000092301 про зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 1 квартал 2011 року на 423355,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 1,00 грн.; від 19 вересня 2011 року №0000112301 про збільшення грошового зобов`язання із податку на прибуток у сумі 310069,75 грн. за основним платежем та 52777,75 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Фактичною підставою для збільшення позивачу грошового зобов`язання із податку на прибуток, зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу законності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 15 липня 2011 року №163/2301/35797803, щодо порушення позивачем норм пункту 1.23 статті 1, підпунктів 4.1.1, 4.1.6 пункту 4.1 статті 4, пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5, підпункту 11.3.1 пункту 11.3 статті 11 Закону України від 28 грудня 1994 року №334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (положення якого були чинними на момент виникнення спірних відносин; далі - Закон №334/94) внаслідок заниження валового доходу на загальну суму 741570,00 грн. у податковому обліку за 1, 2, 3 та 4 квартали 2010 року, 1 квартал 2011 року, а саме: 1) до валового доходу не включено дохід від продажу товарів (робіт, послуг) за 1 квартал 2010 року в сумі 5498,00 грн., 2 квартал 2010 року - 5447,00 грн., 3 квартал 2010 року - 35884,00 грн., 1 квартал 2011 року - 108235,00 грн.; 2) завищено доходи від продажу товарів (робіт, послуг) за 4 квартал 2010 року в сумі 46829,00 грн.; 3) занижено валовий дохід на 633335,00 грн., що відповідає кредиторській заборгованості за надані послуги перед ПП «Тріал-агро», ТОВ «Росток плюс», ТОВ «Алем ЛТД», державну реєстрацію яких скасовано (припинено юридичні особи). Також, за висновками акту перевірки, позивач завищив валові витрати на загальну суму 948455,00 грн. у податковому обліку за 2, 3 та 4 квартали 2010 року, 1 квартал 2011 року, а саме: 381700,00 грн. - витрати на придбання матеріальних цінностей, непідтверджених розрахунковими або платіжними документами; 633335,00 грн. вартість безоплатно отриманих послуг від ПП «Тріал-агро», ТОВ «Росток плюс», ТОВ «Алем ЛТД».

Такі порушення норм Закону №334/94-ВР, на думку контролюючого органу, призвели до заниження Товариством податку на прибуток у податковому обліку за 3 та 4 квартали 2010 року на загальну суму 316667,00 грн. та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 1 квартал та 1 півріччя 2010 року, 1 квартал 2011 року.

Справа розглядалася судами неодноразово.

Востаннє постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 15 липня 2015 року позов задоволено повністю; визнано протиправними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, встановивши у судовому процесі обставини погашення позивачем заборгованості перед новим кредитором, розцінив договори про переведення боргу (відступлення права вимоги), укладені між Товариством, первісними кредиторами ПП «Тріал-Агро», ТОВ «Росток Плюс», ТОВ «Алем ЛТД» та новим кредитором ПП «Агрофірма «Алькор-Р», як доказ того, що кредиторська заборгованість не стала безнадійною заборгованістю у розумінні норм Закону №334/94-ВР, що виключає зміни у податковому обліку позивача й, як наслідок, визнав безпідставними доводи контролюючого органу про заниження позивачем податку на прибуток у зв`язку із цими обставинами. Що ж до висновку про завищення платником податку валових витрат у зв`язку із віднесенням до їх складу вартості придбаних матеріальних цінностей, які не підтверджено розрахунковими документами, даними журналів, головних книг, оборотно-сальдових відомостей, то суд вказав на те, що представник відповідача в судовому засіданні не змогла пояснити, з чого складаються відповідні суми, які включені до складу валових витрат.

Вінницький апеляційний адміністративний суд постановою від 08 грудня 2015 року (враховуючи виправлену у ній описку) рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 28 липня 2011 року №0000092301 скасував та прийняв у цій частині нове рішення, яким відмовив у задоволенні позовних вимог; в іншій частині постанову суду першої інстанції залишив без змін.

Скасовуючи частково рішення суду першої інстанції, апеляційний суд виходив з того, що позивачем не було здійснено коригування показників податкової звітності на підставі даних бухгалтерського обліку на суму 315120 грн. та не відображено в податковій звітності з податку на прибуток доходи в сумі 108235 грн., що призвело до заниження об`єкту оподаткування та, відповідно, порушення вимог підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону №334/94-ВР. Відтак, за висновком апеляційного суду, податкове повідомлення-рішення від 28 липня 2011 року №0000092301 є таким, що прийнято в межах та у спосіб, що визначені законодавством. В частині правової оцінки інших порушень, які встановлені відповідачем у акті перевірки й стали підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення від 19 вересня 2011 року №0000112301, апеляційний суд погодився з позицією суду першої інстанції.

Контролюючий орган, не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог, подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати у вказаній частині та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову у повному обсязі.

Обґрунтовуючи невідповідність ухвалених у справі судових рішень нормам матеріального та процесуального права, Інспекція посилається на обставини, викладені у акті перевірки Товариства, у відповідності до яких у 2009 році позивач відніс до складу валових витрат вартість послуг, отриманих від ПП «Тріал-Агро», ТОВ «Росток Плюс» та ТОВ «Алем ЛТД»; станом на 1 січня та 31 грудня 2010 року в регістрах бухгалтерського обліку у підприємства обліковувалася кредиторська заборгованість в загальній сумі 633364,96 грн. по ПП «Тріал-Агро», ТОВ «Росток Плюс» та ТОВ «Алем ЛТД», державна реєстрація яких була скасована 15 вересня, 29 жовтня та 1 листопада 2010 року відповідно, тому, за висновком контролюючого органу, така сума кредиторської заборгованості є безнадійною, а відтак позивач у відповідності до підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону №334/94-ВР був зобов`язаний збільшити валовий дохід на цю суму та здійснити коригування суми валових витрат, зменшивши її на цю ж саму суму, оскільки послуги були отримані безоплатно. Вважає, що судами у ході розгляду справи не було надано належної правової оцінки обставинам невідображення Товариством у власному бухгалтерському обліку операції з переведення кредиторської заборгованості перед ПП «Тріал-Агро», ТОВ «Росток Плюс» та ТОВ «Алем ЛТД» на ПП «Агрофірма «Алькор-Р», а також наявності у платіжних дорученнях розбіжностей щодо дат договорів переуступки боргу, що свідчить про фактичне нездійснення позивачем погашення заборгованості на користь третьої особи - нового кредитора.

Товариство у письмових запереченнях на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечило, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними.

Справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з наступного.

Згідно з підпунктом 1.22.1 пункту 1.22 статті 1 Закону №334/94-ВР (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) безповоротна фінансова допомога - це сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після її списання, якщо така безнадійна заборгованість була попередньо включена до складу валових витрат кредитора.

Безнадійною заборгованістю є, зокрема, заборгованість фізичної особи - суб`єкта підприємницької діяльності або юридичної особи, оголошених банкрутами у порядку, встановленому законом, або при їх ліквідації (зняття з реєстрації як суб`єкта підприємницької діяльності) (пункт 1.25 цієї статті Закону №334/94-ВР).

За визначенням пункту 4.1 статті 4 Закону №334/94-ВР валовий доход - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

Абзацом 2 підпункту 4.1.6 цього пункту передбачено, що валовий доход включає доходи з інших джерел, у тому числі, але не виключно, у вигляді сум безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному періоді, вартості товарів (робіт, послуг), безоплатно наданих платнику податку у звітному періоді, крім їх надання неприбутковим організаціям згідно з пунктом 7.11 статті 7 цього Закону та у межах таких операцій між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи, крім випадків, визначених у частині четвертій статті 3 Закону України «Про списання вартості несплачених обсягів природного газу».

За змістом вказаних норм платник податку зобов`язаний збільшити валові доходи на суму кредиторської заборгованості у тому податковому періоді, в якому така кредиторська заборгованість стає безнадійною, а отже набуває ознак безповоротної фінансової допомоги.

Разом з тим, відповідно до підпункту 1 пункту 1 статті 512 Цивільного кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин; далі - ЦК України) кредитор у зобов`язанні може бути замінений іншою особою внаслідок передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги).

До нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов`язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом (статті 514 ЦК України).

Таким чином, законодавством передбачена можливість укладення договорів відступлення права вимоги, за якими права кредитора у зобов`язанні переходять до іншої особи. У випадку переведення боргу платника податків на користь третіх осіб (нового кредитора), така заборгованість не набуває ознак безнадійної у розумінні Закону №334/94-ВР, якщо первісного кредитора припинено як юридичну особу.

У справі, яка розглядається, судами встановлено, що 25 серпня 2009 року між Товариством та ПП «Тріал Агро» укладено договір про надання послуг у рослинництві №01/01. 01 липня 2010 року між позивачем, ПП «Тріал Агро» та ПП «Агрофірма «Алькор-Р» укладено договір №1/03/-5 про переуступку боргу, за умовами якого останнє стало новим кредитором на суму 420888,16 грн. Зазначену суму у повному обсязі Товариством сплачено новому кредитору, відтак повністю погашено кредиторську заборгованість, що підтверджується платіжним дорученням №106 від 17 березня 2011 року.

01 жовтня 2009 року між Товариством та ТОВ «Росток Плюс» укладено договір №01/10/09 про надання інформаційно-консультативних послуг, а предметом якого було дослідження ринку зерна у Вінницькій області, вартість послуг склала 84000 грн. 01 серпня 2010 року між позивачем, ТОВ «Росток Плюс» та ПП «Агрофірма «Алькор-Р» укладено договір №1/03/-4 про переуступку боргу, за яким останнє стало новим кредитором на суму 84000 грн. Зазначену суму у повному обсязі було сплачено позивачем новому кредитору, отже повністю погашено кредиторську заборгованість, що підтверджується платіжним дорученням №105 від 17 березня 2011 року.

27 червня 2009 року між Товариством та ТОВ «Адем ЛТД» укладено договір про надання консультативно-правових послуг на суму 128476,50 грн. 01 серпня 2010 року між позивачем, ТОВ «Адем ЛТД» та ПП «Агрофірма «Алькор-Р» укладено договір №1/03/-3 про переуступку боргу, у відповідності до якого ПП «Агрофірма «Алькор-Р» стало новим кредитором на суму 128476,50 грн. Зазначену суму у повному обсязі було сплачено новому кредитору, тобто погашено кредиторську заборгованість, що підтверджується платіжними дорученнями від 17 березня 2011 року.

Вирішуючи спір, суди виходили з того, що обставини сплати позивачем в повному обсязі заборгованості за договорами переведення боргу від 1 серпня 2010 року №1/03-4, №1/03-3 та від 1 липня 2010 року №1/03-5 контролюючим органом не заперечувалися; дослідженими ж в судовому засіданні оригіналами платіжних доручень та долученими до матеріалів справи їх копіями, як зазначили суди, підтверджується сплата Товариством заборгованості по договорам переуступки боргу, а розбіжність в датах таких договорів виникла внаслідок допущеної технічної описки при формуванні розрахункових документів.

При цьому суди врахували залучену до матеріалів справи бухгалтерську довідку головного бухгалтера Товариства - ОСОБА_1 , відповідно до якої у бухгалтерському обліку підприємства помилково не було відображено господарські операції з переведення боргу на нового кредитора, що виправлено 01 квітня 2011 року шляхом проведення у бухгалтерських регістрах відповідних записів.

Відтак, дослідивши наявні в матеріалах справи докази та надавши їм правову оцінку, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про те, що розглядувана кредиторська заборгованість позивача перед ПП «Тріал-Агро», ТОВ «Росток Плюс» та ТОВ «Алем ЛТД» в охоплений перевіркою період не може бути кваліфікована як безнадійна та включена до складу доходів, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування відповідно до вимог Закону №334/94-ВР. На обґрунтування своєї позиції суди навели відповідні мотиви, вказані вище.

Наведені обставини та правове регулювання спірних правовідносин свідчать про цілком об`єктивний висновок судів першої та апеляційної інстанцій щодо недоведеності відповідачем - суб`єктом владних повноважень, на якого положеннями частини 2 статті 71 КАС України (в редакції, чинній на момент розгляду справи) покладено обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, якщо він заперечує проти адміністративного позову, отримання позивачем доходів у вигляді безнадійної кредиторської заборгованості, які підлягають включенню до оподатковуваного доходу платника податку, й, відповідно, наявність у позивача обов`язку сплати податку на прибуток у визначеному Інспекцією розмірі. При цьому судами також правильно зазначено, що положення Закону №334/94-ВР не містять застережень щодо обов`язку платника податку у ситуації, що розглядається, здійснювати коригування податкового обліку у бік зменшення валових витрат.

Наведені у касаційній скарзі доводи відповідача не спростовують такого висновку судів попередніх інстанцій і зводяться лише до переоцінки встановлених обставин справи, що згідно положень статті 341 КАС України виходить за межі повноважень касаційного суду.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а також відсутність підстав вважати, що суди першої та апеляційної інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права чи порушення процесуальних норм, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги Інспекції без задоволення, а оскаржених рішень судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Щодо позовних вимог, у задоволенні яких було відмовлено апеляційним судом (визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 28 липня 2011 року №0000092301), то в цій частині рішення судів, враховуючи положення частини першої статті 341 КАС України, касаційним судом не переглядаються, адже не оскаржуються відповідачем.

Слід зазначити, що ухвалою Вищого адміністративного суду України від 04 лютого 2016 року відстрочено Гайсинській об`єднаній державній податковій інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області сплату судового збору за подання касаційної скарги до ухвалення касаційним судом рішення у справі, однак 03 червня 2016 року на адресу суду надійшли докази сплати судового збору у розмірі 2258,41 грн. (платіжне доручення від 27 травня 2016 року №148), що свідчить про виконання скаржником відповідного обов`язку по сплаті судового збору.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд 

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Гайсинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області залишити без задоволення, а постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 15 липня 2015 року та постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 08 грудня 2015 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.А. Васильєва   В.П. Юрченко