П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

25 листопада 2021 р.	м.Одеса	Справа № 814/2001/16	

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді – Коваля М.П.,
                   суддів  – Кравця О.О.,
                                – Зуєвої Л.Є.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одеса апеляційну скаргу Баштанської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Миколаївській області на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 30 січня 2017 року, прийняте у складі суду судді Марича Є.В. в місті Миколаїв по справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 25.09.2014 №448/1700,-

В С Т А Н О В И В:

У жовтні 2016 року ОСОБА_1 звернулась до Миколаївського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Баштанської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Миколаївській області, в якому просила суд про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 25.09.2014 р. № 448/1700.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що під час проведення позапланової перевірки відповідач дійшов невірних висновків щодо нікчемності правочинів з контрагентами. Позивач зазначає, що має первинні бухгалтерські документи на підтвердження реальності господарських операцій. Крім того, на думку позивача, протиправність податкового повідомлення-рішення від 25.09.2014 р. № 448/1700 встановлена судовим рішенням по справі № 814/3388/14.
Постановою Миколаївського окружного адміністративного від 30 січня 2017 року позов ОСОБА_1 було задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Баштанської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області від 25.09.2014 №448/1700. 
Ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 17 травня 2017 року апеляційну скаргу Баштанської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Миколаївській області задоволено, постанову Миколаївського окружного адміністративного від 30 січня 2017 року скасовано та закрито провадження у справі №814/2001/16
Постановою Верховного Суду від 22 жовтня 2021 року касаційну скаргу ОСОБА_1 задоволено частково. Ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 17.05.2017 у справі №814/2001/16 скасовано, а справу направлено для продовження розгляду до суду апеляційної інстанції.
Не погоджуючись із постановою Миколаївського окружного адміністративного від 30 січня 2017 року, Баштанська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Миколаївській області звернулась до П`ятого апеляційного адміністративного суду з апеляційною скаргою, в якій вважає, що судом першої інстанції було допущено порушення вимог матеріального та процесуального права, тому просить суд апеляційної інстанції скасувати оскаржувану постанову суду першої інстанції та закрити провадження по справі №814/2001/16  та прийняти нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовити повністю. 
Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що суд першої інстанції позбавив відповідача можливості надати заперечення проти позову, оскільки відповідач був необізнаний про результати розгляду раніше заявленого клопотання про закриття провадження по справі. Апелянт вказує, що за результатами документальної позапланової невиїзної перевірки позивача було встановлено порушення позивачем вимог п. 185.1 п.187.1 ст. 187, пп.198.1-198.3 ст. 198, п.п.201.4, 201.10 ст. 200 ПК України та винесено податкове повідомлення-рішення від 25.09.2014 №448/1700. Апелянт вважає, що наявні підстави для закриття провадження по справі, оскільки є ухвала суду з того самого спору і між тими самими сторонами, яка набрала законної сили по справі №814/3388/14.
Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2021 року було прийнято до провадження справу №814/2001/16 та здійснено заміну відповідача по справі №814/2001/16 – Баштанську об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Миколаївській області (код ЄДРПОУ 39620182) на її процесуального правонаступника – Головне управління ДПС у Миколаївській області (код ЄДРПОУ ВП 44104027).
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та дослідивши докази, проаналізувавши на підставі встановлених фактичних обставин справи правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, ОСОБА_1 з лютого 1999 року була зареєстрована як фізична особа-підприємець (далі у тексті - ФОП).
У вересні 2014 року відповідачем проведена документальна позапланова невиїзна перевірка ФОП ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт від 12.09.2014 № 415/17-00/ НОМЕР_1 , на підставі якого прийнято податкове повідомлення-рішення від 25.09.2014 № 448/1700 на суму 90178, 35 грн., у тому числі 72142, 68 грн. за основним платежем та 18035, 67 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
29.12.2014 року до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців внесено запис про проведення державної реєстрації припинення підприємницької діяльності ФОП ОСОБА_1 .
У листопаді 2014 року ФОП ОСОБА_1 оскаржила податкове повідомлення-рішення від 25.09.2014 № 448/1700, яке постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 31.03.2015 у справі № 814/3388/14 визнано протиправним та скасовано.
Ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 25.11.2015 року постанову суду першої інстанції визнано нечинною, а провадження у справі № 814/3388/14 закрито на підставі п. 5 ч. 1 ст. 157 КАС України. При цьому, апеляційний суд підтвердив висновки суду першої інстанції щодо необґрунтованого збільшення Інспекцією ФОП ОСОБА_1 суми грошового зобов`язання з ПДВ і вказав, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 25.09.2014 № 448/1700 підлягало скасуванню. Разом з тим, суд прийшов до висновку про наявність підстав для закриття провадження у справі на підставі п. 5. Ч. 1 статті 157 КАС України, оскільки на момент розгляду справи судом апеляційної інстанції позивач з 29.12.2014 припинила свою підприємницьку діяльність.
Враховуючи викладені обставини, у жовтні 2016 року ОСОБА_1 звернулась до Миколаївського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Баштанської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Миколаївській області, в якому просила суд про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 25.09.2014 р. № 448/1700.
Вирішуючи спірне питання, суд першої інстанції дійшов висновку, що позовні вимоги обґрунтованими та підлягають задоволенню, оскільки рішенням суду, що набрало законної сили, фактично підтверджено протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 25.09.2014 р. № 448/1700, однак його не скасовано лише через те, що в процесі розгляду адміністративної справи фізична особа-підприємець припинила свою підприємницьку діяльність.
Вирішуючи дану справу в апеляційній інстанції, колегія суддів виходить з наступного.
За приписами ч. 2 ст. 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.          
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (з наступними змінами та доповненнями, чинними на час виникнення спірних відносин, далі – ПК України).
Так, згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт а).
Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Колегія суддів зазначає, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
За визначенням статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Також, у відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.
Тобто, зарахування здійснюється у зв`язку із здійсненням операції платника податку шляхом реалізації його товарів, виконаних ним робіт, наданих ним послуг, які є підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку.
Як вбачається з Акту перевірки,  02.04.2013р. та 16.01.2013р. між ФОП Демченко (Покупець) та ТОВ «Нафто-Сервіс плюс» і ТОВ «Константа-Імпекс» (Продавці) відповідно, було укладено договори купівлі-продажу нафтопродуктів №04-55Н та №01-09К, згідно до умов яких, Продавець зобов`язується передати у власність Покупця, а Покупець зобов`язується прийняти й оплатити нафтопродукти, відповідно до умов Договору й Додатків до нього.
На підтвердження реального виконання сторонами цих договорів купівлі-продажу позивач надав до суду першої інстанції належним чином оформлені видаткові, товарно-транспортні і податкові накладні, рахунки-фактури та банківські платіжні доручення (а.с. 56-81).
Оцінивши наявні в матеріалах справи копії первинних документів, колегія суддів доходить висновку, що зазначені документи не мають дефекту форми, змісту або походження, які в силу ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості. А відтак, вказані документи підтверджують здійснення господарських операцій позивачем з його контрагентами.
При цьому, конкретних зауважень безпосередньо до первинних документів, які позивач надав до перевірки на підтвердження реальності господарських операцій з наведеними вище контрагентами, в Акті перевірки не наведено, а фактично підставою для висновків про порушення позивачем норм податкового законодавства були акти зустрічних звірок контрагентів позивача - ТОВ «Константа-Імпекс» і ТОВ «Нафто-Сервіс плюс», якими не підтверджено здійснення перевіряємих господарських операцій.
Згідно з пунктом 73.5 статті 73 ПК України з метою отримання податкової інформації контролюючі органи мають право проводити зустрічні звірки даних суб`єктів господарювання щодо платника податків. Зустрічною звіркою вважається співставлення даних первинних бухгалтерських та інших документів суб`єкта господарювання, що здійснюється контролюючими органами з метою документального підтвердження господарських відносин з платником податків та зборів, а також підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з`ясування їх реальності та повноти відображення в обліку платника податків. Зустрічні звірки не є перевірками і проводяться в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.
Колегія суддів вважає, що податкова інформація наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами, в тому числі і складена з причин неможливості проведення документальних перевірок, носить виключно інформативний характер та не є достовірними та достатніми доказами в розумінні процесуального Закону. Зокрема, посилання контролюючого органу на наявність актів зустрічної перевірки контрагентів позивача щодо їх взаємовідносин з третіми особоми, є безпідставними, оскільки під час складення таких актів будь-які первинні документи платника податків не використовувались та не аналізувались, а отже оформлення вказаних актів з відображенням в них окремих відомостей не відповідають критерію юридичної значимості, а отже не є достовірними та достатніми доказами в розумінні процесуального Закону.
Таким чином, аналіз змісту Акту перевірки, свідчить про те, що податковий орган, фактично не дослідивши наявні у позивача первинні документи щодо формування податкового кредиту, вважає його формування неправомірним з посиланням на податкову інформацію щодо контрагентів позивача. Проте колегія суддів вважає, що податкова інформація може бути лише підставою для проведення перевірки позивача, проте ніяк не для висновків щодо порушення ним податкового законодавства, оскільки саме позивачем дотримано вимог податкового законодавства по господарським операціям з вказаними контрагентами. Податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податків-покупця від дотримання його контрагентом податкової дисципліни та правильності ведення ним податкового або бухгалтерського обліку. Тобто, у разі підтвердження реального характеру здійснених господарських операцій, суб`єкт господарювання не може відповідати за порушення, допущені його контрагентом, якщо не буде доведено його безпосередню участь у зловживанні цієї особи. Позивачем надані всі документи, які свідчать про реальність здійснення господарської діяльності, а в Акті перевірки відсутні будь-які докази про причетність позивача до порушень допущених його контрагентами. 
При цьому колегія суддів звертає увагу, що навіть наявність акту перевірки відносно контрагента та зазначені в ньому обставини про порушення податкового законодавства контрагентом може бути підставою для застосування негативних наслідків для перевіряємого платника податків лише за умови прийняття податкового повідомлення-рішення відносно вказаного контрагента. В інших випадках такі дані заборонено застосовувати, що прямо зазначено у п.86.7 ст.86 ПК України. Таким чином, лише за наявності зібраних в установленому законодавством порядку доказів щодо причетності до порушень податкового законодавства контрагентом платника податків, такий платник податків може нести відповідальність за таки порушення.
Саме така позиція зазначена у рішенні Європейського Суду з прав людини від 9 січня 2007 року  у справі «Інтерсплав проти України». У п.38 рішення зазначено: «На думку Суду, коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання в системі відшкодування ПДВ, що здійснюються конкретною компанією, вони можуть вжити відповідних заходів для запобігання або усунення таких зловживань. Суд, однак, не може прийняти зауваження Уряду щодо загальної практики з відшкодування ПДВ за відсутності будь-яких ознак, які б указували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань».
Згідно з частиною другою статті 6 КАС України і статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Таким чином, суд дійшов висновку, що позивач, дотримуючись правил податкового законодавства, правомірно сформував податковий кредит за рахунок господарських операцій, яка здійснена відповідно до умов договорів, що підтверджується первинними документами. При цьому висновки Акту перевірки щодо наявності ознак нереальності здійснення операцій у господарській діяльності контрагентів позивача, які фактично покладені в основу оскаржуваних податкових повідомлень-рішень не є підставою для позбавлення позивача, як добросовісного платника податку, права на віднесення сплачених ним у ціні товару та послуг відповідних сум податку на додану вартість до податкового кредиту. Позивач виконав усі передбачені законом обов`язки щодо цього та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту по господарській операції з його контрагентом.
З урахуванням зазначеного, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо протиправності податкового повідомлення-рішення від 25.09.2014 р. № 448/1700 та наявності підстав для його скасування.
Щодо доводів апелянта, що суд першої інстанції позбавив відповідача можливості надати заперечення проти позову, оскільки відповідач був необізнаний про результати розгляду раніше заявленого клопотання про закриття провадження по справі, колегія суддів зазначає наступне.
Так, відповідно до положень ст. 107 КАС України (у редакції, чинній на момент відкриття провадження у справі судом першої інстанції), в ухвалі про відкриття провадження у справі зазначається зокрема пропозиція відповідачу подати в зазначений строк письмові заперечення проти позову та докази, які у нього є (для суб`єкта владних повноважень - відповідача зазначається про його обов`язок надати у визначений судом строк у разі заперечення проти позову всі матеріали, що були або мали бути взяті ним до уваги при прийнятті рішення, вчиненні дії, допущенні бездіяльності, з приводу яких подано позов).
Так, ухвалою Миколаївського окружного адміністративного суду від 31 жовтня 2016 року було встановлено відповідачу строк для надання заперечень та доказів в обґрунтування своєї позиції до 01 грудня 2016 року, проте відповідач зазначеним правом не скористався. Посилання апелянта, що відповідач був необізнаний про результати розгляду раніше заявленого клопотання про закриття провадження по справі, з огляду на що не подав до суду заперечення проти позову, оскільки процесуальний закон не пов`язує неможливість надання письмових заперечень на позов з результати розгляду клопотань відповідача, у тому числі про закриття провадження у справі.
Правова оцінка доводам апелянта щодо наявності правових підстав для закриття провадження у справі була надана Верховним Судом у постанові від 22 жовтня 2021 року по даній справі.
Зважаючи на вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, дав їм належну оцінку та прийняв законне та обґрунтоване рішення у відповідності з вимогами матеріального та процесуального права, при цьому доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують.
Відповідно до положень статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судове рішення без змін.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 292, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, –
П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Баштанської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Миколаївській області на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 30 січня 2017 року – залишити без задоволення.
Постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 30 січня 2017 року по справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 25.09.2014 №448/1700 – залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення до Верховного Суду.

Головуючий суддя:                                                              М.П. Коваль

Суддя:                                                                                     О. О. Кравець

        Суддя:                                                                                     Л.Є. Зуєва