ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

02 листопада 2021 року 	м. Дніпро	справа № 160/8866/20	
Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Коршуна А.О. (доповідач),
                               суддів:  Панченко О.М., Чередниченка В.Є.,     
за участю секретаря судового засідання Чорнова Є.С. 
розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу	  Державної податкової служби України 	
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду  від 08.10.2020р. у справі №160/8866/20	
за  позовом:  до: про:	Публічного акціонерного товариства «Криворізький залізорудний комбінат»  Державної податкової служби України визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації 	
 	 	
ВСТАНОВИВ:

           28.07.2020р. Публічне акціонерне товариство «Криворізький залізорудний комбінат» (далі – ПАТ «Криворізький залізорудний комбінат») за допомогою засобів поштового зв`язку звернувся до  Дніпропетровського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової служби України (далі – ДПС) про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації, судом першої інстанції позов зареєстровано 03.08.2020р. / а.с. 1-4,19/.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07.08.2020р. за  вищезазначеним адміністративним позовом відкрито провадження у справі №160/8866/20 і справу призначено до судового розгляду / а.с. 21/.
          Позивач, посилаючись у адміністративному позові на те, що 12.06.2020р. підприємство звернулось до ДПС із запитом про надання письмової індивідуальної податкової консультації щодо застосування змін, які не мають інші періоди набрання чинності, закріплені в п.1 Розділу II Прикінцеві положення Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» №466-IX від 16.01.2020р. (далі – Закон №466), з урахуванням принципу стабільності, в частині з якої дати можливо їх застосування -  не з дати набрання чинності Законом - 23.05.2020 року, - а з 01.01.2021 р., та відповідачем було надано індивідуальна податкова консультація №2775/6/99-00-05-01-02-06/ІП від 10.07.2020р., яка отримана підприємством 16.07.2020р., у якій податковий орган зазначив, що положення Закону №46 повинні застосовуватись з 23.05.2020р. Позивач вважає таку податкову консультацію необґрунтованою оскільки вона суперечить загальним принципам податкового законодавства а саме принципу стабільності, який закріплено пп. 4.1.9 п. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України (далі – ПК України), тому позивач зазначаючи також, що отримана ним індивідуальна податкова досі не зареєстрована в Єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій, просив суд визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію ДПС №2775/6/99-00-05-01-02-06/ІПК від 10.07.2020р..
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 08.10.2020р. у справі №160/8866/20 адміністративний позов задоволено, визнано протиправною та скасовано індивідуальну податкову консультацію ДПС №2775/6/99-00-05-01-02-06/ІПК від 10.07.2020р.. / а.с. 25-27/. 
Відповідач, не погодившись із вищезазначеним рішенням суду першої інстанції у цій справі, подав апеляційну скаргу / а.с. 46-51/.
14.05.2021р. матеріали вищезазначеної апеляційної скарги та матеріали справи №160/8866/20 надійшли до Третього апеляційного адміністративного суду / а.с. 45/.
Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 17.05.2021р.  у справі №160/8866/20 заявнику апеляційної скарги поновлено строк на апеляційне оскарження, апеляційну скаргу ДПС на рішення  Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 08.10.2020р. у справі №160/8866/20 залишено без руху та відповідачу надано строк для усунення зазначених судом недоліків апеляційної скарги / а.с. 67/.
У встановлений судом строк відповідачем недоліки апеляційної скарги було усунуто / а.с. 69-71/ та ухвалами Третього апеляційного адміністративного суду від 20.05.2021р.  у справі №160/8866/20 відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою ДПС  на рішення  Дніпропетровського окружного адміністративного суду   від 08.10.2020р. у справі №160/8866/20 / а.с. 75/ та справу призначено до апеляційного розгляду у судовому засіданні в режимі відеоконференції  на 14-00 годин 29.06.2021р. /а.с. 76/,  про що судом апеляційної інстанції було належним чином  повідомлено учасників справи / а.с. 77-79,82/.
Відповідач, посилаючись у апеляційній скарзі на те що, суд першої інстанції під час розгляду цієї не з`ясував усі обставини справи, які мали  значення для її вирішення та зробив висновки, які суперечать фактичним обставинам справи , що призвело до прийняття ним рішення у цій справі з порушенням норм чинного матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду першої інстанції від 08.10.2020р. у цій справі та постановити у справі нове рішення, яким відмовити  позивачу у задоволенні вимог адміністративного позову. 
Позивач, у письмовому відзиві на апеляційну скаргу / а.с. 92-984/ заперечував проти доводів апеляційної скарги та посилаючись на те, що суд першої інстанції під час розгляду справи з`ясував та встановив усі обставини справи, які мають значення для її вирішення та постановив правильне рішення у справі, яким задоволені позовні вимоги, просив суд апеляційну скаргу відповідача залишити без задоволення, рішення суду першої інстанції від 08.10.2020р. залишити без змін. 
Через не можливість проведення відеоконференції судового засідання о 14-00 годин 29.06.2021р. розгляд цієї справи у судовому засіданні в режимі відеоконференції відкладено на 14-00 годин 10.08.2021р. / а.с. 146/, про що судом повідомлено учасників справи / а.с. 147-150/.
  За клопотанням відповідача / а.с. 151/ у судовому засіданні 10.08.2021р. розгляд цієї справи в режимі відеоконференції було відкладено на 14-00 годин 07.09.2021р. / а.с. 155/,  про що судом апеляційної інстанції було повідомлено учасників справи / а.с. 156-158 /.
У зв`язку з тим, що судді Панченко О.М. та Чередниченко В.Є., які входять до складу колегії суддів , що розглядають справу №160/8866/20, станом на 07.09.2021р. перебувають у відпустці, справу  №160/8866/20 знято з розгляду 07.09.2021р. та апеляційний розгляд справи в режимі відеоконференції перенесено у судове засіданні на 14 годин 30 хвилин 02.11.2021р. / а.с. 159/, про що судом апеляційної інстанції повідомлено учасників справи / а.с. 160-164/.
Заслухавши у судовому засіданні 02.11.2021р. в режимі відеокнференції:
- представника відповідача, який підтримав доводи викладені у апеляційній скарзі та просив суд апеляційну скаргу задовольнити, рішення суду першої інстанції від 08.10.2020р. у цій справі скасувати та постановити нове рішення, яким відмовити у задоволенні адміністративного позову;
- представника позивача, який  заперечував проти доводів апеляційної скарги, підтримав доводи викладені у письмовому відзиві на апеляційну скаргу і просив суд відмовити у задоволенні апеляційної скарги і залишити без змін рішення суду першої інстанції від 08.10.2020р. у цій справі;
перевіривши  доводи апеляційної скарги, матеріали адміністративної справи, законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції  в межах доводів апеляційної скарги та заявлених позовних вимог, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з  наступних підстав.
          Під час розгляду цієї справи, як судом першої інстанції так і апеляційним судом встановлено, що ПАТ «Криворізький залізорудний комбінат» 12.06.20200р. звернувся до ДПС  із запитом за вих.№53-14/1475 від 12.06.2020 щодо надання індивідуальної податкової консультації із наступного питання: - чи має право ПАТ «Криворізький залізорудний комбінат» прийняти рішення про застосування змін, які не мають інші періоди набрання чинності, закріплені в п.1 Розділу II Прикінцеві положення Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» №466-ІХ від 16.01.2020 року, з урахуванням принципу стабільності, тобто не з дати набрання чинності Законом - 23.05.2020 року, - а з 01.01.2021 р. / а.с. 9-10/.
           17.07.2020р. позивачем у справі отримано від ДПС індивідуальну податкову консультацію, у формі листа, за вих. № 2775/6/99-00-05-01-02-06/ІПК від 10.07.2020р. (далі – ІПК).
З наданої суду ксерокопії вищезазначеної ІПК  / а.с. 12-13/ вбачається, що податковим органом платнику податків надано індивідуальну податкову консультацію відповідно до якої положення Закону № 466, зокрема, в частині адміністрування рентної плати набрали чинності та мають застосовуватися з 23.05.2020р., і саме ця податкова консультація оскаржена позивачем відповідно до п.  53.2  ст.  53  Податкового кодексу України (далі – ПК України) в порядку адміністративного судочинства за правилами встановленими КАС України. 
Відповідно до п.п.   52.1   та 52.2 ст.   52 Податкового кодексу України,   за зверненням платників податків у паперовій або електронній формі контролюючий орган, визначений підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, надає їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.
Судом встановлено, що позивач у справі, який є платником податків, звернувся до відповідача щодо надання податкової консультації з питань застосування зміни відповідно до п. 1 Розділу ІІ Прикінцевих положень Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16.01.2020 №466-ІХ, з урахуванням п.п. 4.1.4, п.п. 4.1.9 п. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України, а саме періоду застосування зазначених змін.
Так пунктом 1 Розділу II Прикінцевих положень Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» №466-ІХ  16.01.2020р. (далі - Закон №466)  встановлено, що цей Закон набирає чинності з дня, наступного за днем його опублікування, крім:
- змін до підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14, абзаців десятого, двадцять першого пункту 42 1.2, абзаців сьомого, восьмого пункту 42 1.5 статті 42 1, пункту 64.5 статті 64, підпункту 78.1.21 пункту 78.1, пункту 78.4 статті 78, підпункту "е" підпункту 141.4.1, абзаців восьмого - одинадцятого підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141, статті 256, підпункту 4 пункту 297.1 статті 297 Податкового кодексу України, що набирають чинності з 1 липня 2020 року;
- змін до підпунктів 14.1.49, 14.1.162, 14.1.265 пункту 14.1 статті 14, підпункту 17.1.16 пункту 17.1 статті 17, підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2, підпункту 39.4.7 пункту 39.4 статті 39, пунктів 44.6, 44.7 статті 44, абзаців першого та другого пункту 53.1 статті 53, пунктів 58.1, 58.2 статті 58, підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78, пунктів 86.7, 86.8 статті 86, статей 102, 109, 110, 111, 112, 113, 114, 115, 116, 123, 124, 126, 128, 129, 130, 131, підпункту 133.1.5 пункту 133.1 статті 133, підпункту 134.1.7 пункту 134.1 стані 134, підпунктів "в" - "д" пункту 137.5, пункту 137.9 статті 137, пунктів 140.1, 140.2 статті 140, підпункту 140.4.2 пункту 140.4 статті 140, пунктів 170.13, 170.13 1 статті 170, пункту 277.1 статті 277, підпункту 1 пункту 297.1, пункту 297.6 статті 297 Податкового кодексу України, що набирають чинності з 1 січня 2021 року;
- доповнення Податкового кодексу України статтями 39-2, 112-1, 125-1, що набирають чинності з 1 січня 2021 року;
- змін до підпунктів 14.1.56 3, 14.1.56 4, 14.1.107, 14.1.109, 14.1.114, 14.1.148, 14.1.190, 14.1.212 пункту 14.1 статті 14, підпунктів 19 1.1.13, 19 1.1.16 - 19 1.1.18 пункту 19 1.1 статті 19, підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80, пункту 215.1, підпунктів 215.3.2, 215.3.2 1, 215.3.3, 215.3.3 1 пункту 215.3 статті 215, пункту 221.2 статті 221, підпункту 222.1.2 пункту 222.1 статті 222, статей 226 і 227, назви та пунктів 228.1 -228.4, 228.7 - 228.9 статті 228, пункту 17 підрозділу 5 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, що набирають чинності з 1 січня 2021 року.
Враховуючи що вищенаведений Закон  опубліковано 22.05.2020р.  в газеті «Голос України», тому він набрав чинності з 23.05.2020р., за виключенням окремих змін, дата набрання чинності якими визначена прямо в Законі №466.
Отже відповідно до Закону №466 зміни до порядку формування рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин, зміни до розмірів коригуючого коефіцієнту до ставок рентної плати, зміни до розділу ПІ Податкового кодексу України «Податок на прибуток», щодо зміни вартісних критеріїв віднесення МНМА до складу основних засобів, застосування «Виробничого методу» до нарахування амортизації, внесення змін до переліку доходів та витрат, що впливають на фінансовий результат тощо, набрали чинності з 23.05.2020р..
Але податкове законодавство України, з огляду на положення п.п. 4.1.9 п. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України, ґрунтується на певних принципах, одним з яких є принцип стабільності, який визначає, що зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситися пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки. Податки та збори, їх ставки, а також податкові пільги не можуть змінюватися протягом бюджетного року.
Таким чином Законом № 466 внесено зміни до великої кількості елементів податків та зборів, податкових пільг та механізмів обчислення та справляння податків та зборів, а тому, з урахуванням принципу стабільності та дати набрання чинності цим Законом (23.05.2020р.), внесені ним зміни мають набувати чинності не раніше наступного бюджетного року, тобто з 01.01.2021р., але в частині наведених вище змін, цей принцип порушено з огляду на те, що зміни до великої кількості елементів податків та зборів, податкових пільг та механізмів обчислення та справляння податків та зборів були внесені фактично протягом бюджетного року, отже, склалась ситуація, коли порядок внесення змін до ПК України порушує інші частини даного Кодексу.
Враховуючи положення пп. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 ПК України, яким передбачено, що  податкове законодавство України ґрунтується на презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, тому колегія суддів вважає з урахуванням вищенаведених обставин та норм чинного ПК України, що  прийняття платником податків рішення про застосування змін до ПК України, які внесені Законом № 466, з урахуванням принципу стабільності, тобто з 01.01.2021р., - повинно трактуватись на користь такого платника податків.
Отже колегія суддів з урахуванням наведеного вважає, що суд першої інстанції зробив правильний висновок про те, що  податковим органом – відповідачем у справі, під час надання  позивачу ІПК, яка викладена листі за вих.№2775/6/99-00-05-01-02-06/ІПК від 10.07.2020р. помилково проаналізовано нормативно-правові акти України, що фактично призвело до надання протиправної індивідуальної податкової консультації, яка суперечать наведеним нормам права, та постановив у справі обґрунтоване рішення про задоволення позовних вимог та визнав протиправною та скасував ІПК , яка викладена у листі ДПС за вих.№2775/6/99-00-05-01-02-06/ІПК від 10.07.2020р..
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку про те, що суд першої інстанції об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення даної адміністративної справи, застосував до правовідносин, які виникли між сторонами у справі, норми права, які регулюють саме ці правовідносини, та постановив правильне рішення про задоволення заявлених позивачем у справі позовних вимог,   зроблені судом першої інстанції висновки відповідають фактичним обставинам справи та підтверджуються зібраними у справі доказами, і оскільки під час апеляційного розгляду справи не було встановлено будь-яких порушень судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які б потягли за собою наявність підстав для скасування або зміни оскаржуваного судового рішення, тому необхідно рішення суду  першої інстанції від 08.10.2020р. у цій адміністративній справі  залишити без змін, а апеляційну скаргу відповідача залишити без задоволення, оскільки доводи, які викладені у апеляційній скарзі, не спростовують правильності висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку про помилкове застосування судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, яке призвело б до неправильного вирішення справи, а тому не можуть бути підставою для скасування рішення суду першої інстанції у даній справі.
На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 310, 315, 316, 321, 322 КАС України, суд, - 

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу  Державної податкової служби України – залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського  окружного адміністративного суду   від 08.10.2020р. у справі №160/8866/20 –  залишити без змін. 
Постанова суду набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена в порядку та строки встановлені ст. 329, 331 КАС України.
                    Повний текст виготовлено та підписано – 26.11.2021р.            
   
Головуючий - суддя                                                                      А.О. Коршун 

                               суддя                                                                      О.М. Панченко 

                               суддя                                                                      В.Є. Чередниченко