П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

28 жовтня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 540/1323/19	
                                                                                                                  
                                                                                                                        Головуючий в І інстанції: Хом?якова В.В.
                                                                                  Дата та місце ухвалення рішення: 13.03.2020 р. м. Херсон
          
                  П`ятий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

                                                 судді-доповідача – Шеметенко Л.П.
                                                                   судді – Стас Л.В.
                                                                   судді – Турецької І.О.

                                                за участю секретаря – Чорби Г.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 13 березня 2020 року по справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень – рішень, рішень про застосування штрафних санкцій, вимоги про сплату недоїмки, -

В С Т А Н О В И В:

У липні 2019 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_2 звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (правонаступник - Головне управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі), в якому, з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог, ухвал Херсонського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2019 року та від 04 жовтня 2019 року про закриття провадження в частині позовних вимог та прийняття в частині заяви про збільшення позовних вимог, просить: визнати незаконними та скасувати податкові повідомлення-рішення                      №№ 0014761304, 0014771304, 0014781304, 0014801304, 0014791304, рішення про застосування штрафних санкцій №№ 0004291304, 0004301304, вимоги про сплату недоїмки з єдиного внеску №№ Ф-0001791304, Ф-0001781304.
Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 13 березня 2020 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано прийняті 21.02.2019 року Головним управлінням ДФС в Херсонській області, АР Крим та м. Севастополі податкові повідомлення-рішення №№ 0014761304, 0014771304, 0014781304, 0014801304, 0014791304, рішення                    №№ 0004301304, 0004291304, вимоги №№ Ф-0001791304, Ф-0001781304.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане судове рішення та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову, наголошуючи на неповному з`ясуванні судом першої інстанції всіх обставин, що мають значення для вирішення справи, неправильному застосуванні норм матеріального права. 
Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 06 серпня 2020 року зупинено провадження у даній справі у зв`язку із смертю ОСОБА_2 – до встановлення правонаступника.
Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 23 вересня 2021 року поновлено провадження у справі. Замінено позивача у даній справі – ОСОБА_2 його правонаступником на ОСОБА_1 , ІНФОРМАЦІЯ_1 , РНОКПП - НОМЕР_1 . Замінено відповідача у даній справі – Головне управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (ЄДРПОУ 43143201) його правонаступником на Головне управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (ЄДРПОУ ВП 43995495).
Вислухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків. 
Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_2 був зареєстрований як фізична особа-підприємець 20.03.2013 року, основний вид діяльності - неспеціалізована оптова торгівля, перебуває на обліку як платник податків в Херсонській ОДПІ Головного управління ДФС у Херсонській області, діяльність здійснює на загальній системі оподаткування.
07.12.2018 року Головним управлінням ДФС у Херсонській області, АР Крим та                        м. Севастополь був прийнятий наказ № 1223 про проведення документальної планової перевірки ФОП ОСОБА_2 з 26.11.2018 року тривалістю 10 робочих днів. 
Період перевірки діяльності становив з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, з 20.03.2013 року по 31.12.2017 року перевірка правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування. 
07.12.2018 року, наказом № 1391, продовжений строк проведення документальної планової перевірки з 10 грудня 2018 року, терміном на 5 робочих днів.
Про проведення планової перевірки позивач був проінформований повідомленням                    від 07.11.2018 року № 665/21-22-13-04, яке з копією наказу про проведення перевірки № 1223 позивач отримав 10.11.2018 року. 
При прибутті на перевірку направлення № 816 від 22.11.2018 року було пред`явлено довіреній особі позивача - Киць О.Я. 
Цій же особі було пред`явлено і наказ про продовження терміну перевірки 07.12.2018 року. 
Згідно довіреності від 11.12.2015 року, зокрема, Киць О.Я. надано право представляти інтереси фізичної особи - підприємця ОСОБА_2 у всіх установах, з питань, пов`язаних із представництвом у взаємовідносинах, що виникають або будуть виникати, строк дії довіреності три роки. 
Перевірка проводилась з 26.11.2018 року по 14.12.2018 року, за результатами якої складено акт від 21.12.2018 року № 752/21-22-13-04/ НОМЕР_2 .
Перевіркою було виявлено порушення податкового законодавства: 
- п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 Розділу IV Податкового кодексу України, а саме ненарахування податку на доходи фізичних осіб з підприємницької діяльності на загальну суму                       1903474,45 грн., в тому числі за 2015 рік на суму 943676,93 грн., за 2016 рік на суму               273984,36 грн. та за 2017 рік на суму 685813,16 грн.;
- пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162, пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163, пп. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164,                   пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України, а саме ненарахування та неутримання податку на доходи фізичних осіб з заробітної плати (згідно договору аутстафінгу) за квітень-липень 2017 року всього у сумі 76492,80 грн.;
- п. 2 ч. 1 ст. 7 Закону України від 08.07.2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» - ненарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з чистого оподаткованого доходу від здійснення підприємницької діяльності за 2016 рік на суму 16173,57 грн.;
- ст.ст. 7-9 Закону України від 08.07.2010року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, Порядок формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, а саме ненарахування єдиного внеску за 2017 рік на загальну суму 93491,20 грн.;
- пп. 1.2 п. 16 прим. 1 підрозд. 10 розд. XX Податкового кодексу України - занижено суму військового збору від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 157133,42 грн., в тому числі за 2015 рік на суму 70775,89 грн., за 2016 рік на суму 22832,03 грн. та за 2017 рік на суму 63525,50 грн.;
- п. 44.1 ст. 44, п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України, Порядку ведення Книги обліку доходів та витрат, яку ведуть фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом і Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 року № 481, а саме неналежне ведення Книги обліку доходів та витрат.
- п. 119.2 ст. 119 Податкового кодексу України - подання не у повному обсязі за II квартал 2017 року та III квартал 2017 року податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ).
Акт перевірки був надісланий позивачу рекомендованим листом, позивач його отримав 22.01.2019 року. 
ФОП ОСОБА_2 склав заперечення на акт перевірки, які були розглянуті та відхилені листом від 18.02.2019 року. 
На підставі акту перевірки від 21.12.2018 року № 752/21-22-13-04/ НОМЕР_2 , відповідачем прийняті:
- податкове повідомлення-рішення № 0014761304 від 21.02.2019 року про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на суму 1903474,45 грн. основного платежу та застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 475868,61 грн. (25%); 
- податкове повідомлення-рішення № 0014771304 від 21.02.2019 року про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді зарплати, на 76492,80 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 42568,20 грн. (25% - 75%); 
- податкове повідомлення-рішення № 0014781304 від 21.02.2019 року про застосування штрафної санкції у розмірі 510 грн. за податком на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку;
- податкове повідомлення-рішення № 0014791304 від 21.02.2019 року про збільшення грошового зобов`язання за військовим збором на суму 150759,02 грн. за основним платежем та застосування штрафних санкцій на суму 37689,76 грн. (25%);
- податкове повідомлення-рішення № 0014801304 від 21.02.2019 року про збільшення грошового зобов`язання по військовому збору на 6374,40 грн. та застосування штрафних санкцій у розмірі 3547,35 грн. (від 25 до 75%); 
- рішення № 0004291304 від 21.02.2019 року про застосування штрафних санкцій у розмірі 2339,46 грн. (30%) за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платникам своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 7798,20 грн.; 
- рішення № 0004301304 від 21.02.2019 року про застосування штрафних санкцій у розмірі 46745,60 грн. (50%) з єдиного внеску, за донарахування єдиного внеску 93491,20 грн. 
Також, 21.02.2019 року відповідачем сформовано та надіслало позивачу вимогу № Ф-0001781304 про сплату недоїмки з єдиного внеску в сумі 7798,20 грн. та вимогу № Ф-0001791304 про сплату недоїмки з єдиного внеску в сумі 93941,20 грн.
З податковими повідомленнями-рішеннями, рішеннями та вимогами ФОП                 ОСОБА_2 не погодився, вважає їх такими, що постановлені з порушенням норм чинного законодавства, у зв`язку із чим, звернувся до суду з даним позовом.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, з яких виходив останній задовольняючи позов, з огляду на викладене. 
Що стосується податкового повідомлення - рішення від 21.02.2019 року № 0014761304 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, у сумі 1903474,45 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 475868,61 грн., колегія суддів зазначає наступне.
Згідно ст. 177 Податкового кодексу України (чинного та в редакції на момент виникнення спірних правовідносин, далі - ПКУ) доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).
До переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать: витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат; витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством; суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу податкову декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року у строки, встановлені цим Кодексом для річного звітного податкового періоду, в якій також зазначаються авансові платежі з податку на доходи.
Авансові платежі з податку на доходи фізичних осіб розраховуються підприємцем самостійно, але не менш як 100 відсотків річної суми податку з оподатковуваного доходу за минулий рік (у співставних умовах), та сплачуються до бюджету по 25 відсотків щокварталу (до 15 березня, до 15 травня, до 15 серпня і до 15 листопада).
У разі зменшення суми отриманого доходу за попередній календарний квартал поточного року більше ніж на 20 відсотків у порівнянні з розрахунковою очікуваною сумою доходу на такий квартал платник податку має право зменшити суму авансового платежу, що підлягає сплаті у наступний строк, встановлений цим підпунктом, пропорційно зменшенню суми зазначеного доходу. Для такого зменшення суми авансового платежу фізичною особою - підприємцем до настання строку сплати такого авансового платежу до контролюючого органу подається заява у довільній формі, що містить розрахунок зменшення суми авансового платежу та коротке пояснення обставин, що призвели до зменшення суми отриманого доходу.
Фізичні особи - підприємці, які зареєстровані протягом року в установленому законом порядку або перейшли із спрощеної системи оподаткування на загальну систему оподаткування чи сплачували фіксований податок до набрання чинності цим Кодексом, подають податкову декларацію за результатами звітного кварталу, в якому розпочата така діяльність або відбувся перехід на загальну систему оподаткування. Вперше зареєстровані підприємці в податковій декларації також зазначають інформацію про майновий стан та доходи за станом на дату державної реєстрації підприємцем. Платники податку розраховують та сплачують авансові платежі у строки, визначені підпунктом 177.5.1 пункту 177.5 цієї статті, що настануть у звітному податковому році.
Остаточний розрахунок податку на доходи фізичних осіб за звітний податковий рік здійснюється платником самостійно згідно з даними, зазначеними в річній податковій декларації, з урахуванням сплаченого ним протягом року податку на доходи фізичних осіб на підставі документального підтвердження факту його сплати.
Надмірно сплачені суми податку підлягають зарахуванню в рахунок майбутніх платежів з цього податку або поверненню платнику податку в порядку, передбаченому цим Кодексом.
У разі якщо фізична особа - підприємець отримує інші доходи, ніж від провадження підприємницької діяльності, у межах обраних ним видів такої діяльності, такі доходи оподатковуються за загальними правилами, встановленими цим Кодексом для платників податку - фізичних осіб.
Фізична особа - підприємець вважається податковим агентом працівника - фізичної особи, яка перебуває з нею у трудових, цивільно-правових відносинах, або будь-якої іншої фізичної особи щодо будь-яких оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) на користь такої особи.
Під час нарахування (виплати) фізичній особі - підприємцю доходу від здійснення нею підприємницької діяльності, суб`єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, не утримують податок на доходи у джерела виплати, якщо фізичною особою - підприємцем, яка отримує такий дохід, надано копію документу, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб`єкта підприємницької діяльності. Це правило не застосовується в разі нарахування (виплати) доходу за виконання певної роботи та/або надання послуги згідно з цивільно-правовим договором, коли буде встановлено, що відносини за таким договором фактично є трудовими, а сторони договору можуть бути прирівняні до працівника чи роботодавця відповідно до підпунктів 14.1.195 та 14.1.222 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем, який обрав іншу систему оподаткування доходів від провадження господарської діяльності, здійснюється за правилами, встановленими цим Кодексом.
Фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.
Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді.
Фізичні особи - підприємці застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Фізичні особи - підприємці подають річну податкову декларацію у строк, визначений підпунктом 49.18.5 пункту 49.18 статті 49 цього Кодексу, в якій поряд з доходами від підприємницької діяльності мають зазначатися інші доходи з джерел їх походження з України та іноземні доходи.
Іноземці та особи без громадянства, які зареєстровані підприємцями згідно із законодавством України, є резидентами, і на них поширюється дія пункту 177.11 цієї статті.
З 01.01.2017 року діє наступна редакція п. 177.4 ст. 177 ПКУ, згідно пп. 177.4.1-177.4.7 якої до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать: витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат; витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством; суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця; інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.
Зазначені у цій статті підприємці мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому амортизації підлягають: витрати на придбання основних засобів та нематеріальних активів; витрати на самостійне виготовлення основних засобів.
Не підлягають амортизації та повністю включаються до складу витрат звітного періоду витрати на: проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів; ліквідацію основних засобів (у частині залишкової вартості).
Не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення: земельні ділянки; об`єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі.
Розрахунок амортизації основних засобів та нематеріальних активів здійснюється із застосуванням прямолінійного методу нарахування амортизації, за яким річна сума амортизації визначається діленням первісної вартості об`єкта основних засобів та нематеріальних активів, яка амортизується, на строк корисного використання об`єкта основних засобів та нематеріальних активів.
Виставляючи позивачу оскаржуване податкове повідомлення - рішення від 21.02.2019 року № 0014761304 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу), відповідач послався на встановлені порушення наведених вимог пп. 177.2, 177.4 ст. 177 ПК України.
Із змісту акту перевірки вбачається, що основною причиною заниження податкових зобов`язань, на думку перевіряючих, стало заниження чистого доходу підприємця внаслідок заниження доходу за 2015 рік та завищення суми витрат за 2015-2017 роки. 
В акті перевірки вказано про заниження загального оподаткованого доходу за 2015 рік за рахунок не вірного підрахунку сумарного доходу, отриманого від реалізації за вересень                2015 року, на суму 3000,15 грн. 
Також, зазначено, що проведеним аналізом фахівці фіскальної служби встановили, що позивач визначав витрати, пов`язані із придбанням товарів, розрахунковим шляхом в розмірі 97,25 % від суми доходу у 2015 році, 96 % від суми доходу у 2016-2017 роках. 
Висновок перевірки про завищення суми витрат у гр. 6 Книги обліку ґрунтується на тому, що ФОП ОСОБА_2 отримував доходи не тільки від оптової та роздрібної торгівлі, а й від послуг, наданих виробникам товарів (імпортерам), за дистриб`юторськими та іншими договорами, за якими не передбачається придбання товарів, а витратами є тільки виплата заробітної плати та інші витрати. 
Відповідач вказав, що згідно відомостей з Державного реєстру фізичних осіб - платників податків ДФС України про суми виплачених доходів, протягом перевіряємого періоду                  ФОП ОСОБА_2 отримано доходи від надання вищезазначених дистриб`юторських, маркетингових послуг (без ПДВ) на загальну суму 10403116,13 грн., в тому числі за 2015 рік в сумі 4848732,30 грн., за 2016 рік - 1585557,66 грн., за 2017 рік - 3968826,17 грн.
Також, в акті перевірки вказано, що зазначені доходи не є доходами від реалізації придбаних товарно-матеріальних цінностей, а є доходом від надання інших допоміжних комерційних послуг, тому сума фактичних доходів від реалізації товарів за перевіряємий період, на думку відповідача, складає: за 2015 рік - 34286003,84 грн. (виходячи з розрахунку                39134736 грн. 14 коп. (дохід за декларацією) - 3000 грн. 15 коп. (заниження доходу внаслідок арифметичної помилки) - 4848732,30 грн. дохід  від допоміжних комерційних послуг = 34286003 грн. 84 коп.); за 2016 рік - 36564892,87 грн. (виходячи з розрахунку                              38150450 грн. 53 коп. дохід за декларацією - 1585557 грн. 66 коп., дохід від допоміжних комерційних послуг = 36564892,87 грн.); за 2017 рік - 33717688,99 грн. (виходячи з розрахунку 37686515 грн. 16 коп., дохід за декларацією - 3968826 грн. 17 коп. дохід від допоміжних комерційних послуг  = 33717688,99 грн.).
Таким чином, за висновком відповідача, суми витрат, пов`язаних з придбанням товарів завищено на загальну суму 10047600,63 грн., в тому числі за 2015 рік на 4715392 грн. 16 коп. (виходячи з розрахунку 38058530 грн. 90 коп. за декларацією № 9275301460 - 33343138 грн.             74 коп.), за 2016 рік на 1522135 грн. 35 коп. (36624432 грн. 52 коп. за декларацією                              № 9269806940 - 35102297 грн. 17 коп.), за 2017 рік на 3810073 грн. 12 коп. (36179054 грн. 55 коп. за декларацією № 9298226056 - 32368981 грн. 43 коп.), що вплинуло на заниження суми чистого доходу, та відповідно призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб.
Так, відповідач вважає, що заниження сум чистого оподатковуваного доходу становить за 2015 рік суму 4718392 грн. 31 коп., за 2016 рік суму 1522135 грн. 35 коп., за 2017 рік суму 3810073 грн.12 коп., що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 1903474,45 грн. (за 2015 рік на 943676, 93 грн., за 2016 рік на 273984,60 грн., за 2017 рік на суму 685813,16 грн.).
Разом з цим, надаючи оцінку вказаним висновкам акту перевірки, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно виходив з наступного.
Так, висновки перевірки про заниження загального оподаткованого доходу за 2015 рік за рахунок не вірного підрахунку сумарного доходу, отриманого від реалізації за вересень                 2015 року, на суму 3000,15 грн. не конкретизовані. 
Як в ході судового розгляду справи в суді першої інстанції, так і в поданій апеляційній скарзі, відповідач не навів будь-яких обґрунтувань наведеного висновку акту перевірки. 
При цьому, представник відповідача в судовому засіданні суду першої інстанції послався на виявлення арифметичної помилки. 
Однак, доказів існування арифметичної помилки відповідач суду не надав.
В свою чергу, як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду справи, за даними Книги обліку доходів та витрат позивача загальна сума доходу за вересень 2015 року становить 1979806 грн. 19 коп., що відповідає сумі щоденних доходів за цей період за даними Книги. 
Будь-яких доказів, що сума доходу є завищеною відповідачем, як під час розгляду справи в суді першої інстанції, так і під час апеляційного розгляду справи, не надано. 
Що стосується висновку перевірки про завищення суми витрат за період 2015-2017 роки, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції вірно наголошено, що контролюючий орган розрахував суму витрат позивача умовно і наведені висновки не ґрунтуються на дослідженні первинних документів підприємця. 
Водночас, проведення господарських операцій суб`єкта господарювання, за змістом статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підтверджується первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік. 
Згідно частини 2 статті 3 вказаного Закону на даних бухгалтерського обліку базується фінансова, податкова, статистична та інша звітність. 
Таким чином, первинні документи по відображенню господарських операцій є основою для податкового обліку.
З огляду на викладене, висновок перевірки про завищення суми витрат за період                   2015-2017 роки, за відсутності посилань на первинні документи позивача по відображенню господарських операцій, не може бути визнаний судом обґрунтованим та фактично є таким, що ґрунтується на припущеннях. 
Що стосується доводів відповідача про те, що ФОП ОСОБА_2 не належним чином вів Книгу обліку доходів та витрат в частині обліку витрат (не щоденно, а підсумком щомісячно), формував витрати розрахунковим шляхом у відсотковому обчисленні до розміру доходів, що не передбачено діючим законодавством, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно зазначив, що ці доводи не надають право контролюючому органу таким самим методом розраховувати дійсний розмір витрат та суму, на яку вони були занижені. 
Колегія суддів наголошує, що за обставин даної справи реальна сума витрат не була встановлена відповідачем, також не було перевірено, чи всі задекларовані в Книзі обліку доходів та витрат витрати були підтверджені первинними документами, не вказано, які саме витрати та за який період непідтверджені. 
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що висновок відповідача про заниження податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на суму 1903474,45 грн. за                    2015-2017 роки є необґрунтованим, а податкове повідомлення-рішення №0014761304 від 21.02.2019 року протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Що стосується податкового повідомлення - рішення від 21.02.2019 року № 0014771304 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, у сумі               76492,80 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 42568,20 грн., колегія суддів зазначає наступне.
Згідно ст. 168 ПКУ податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.
Якщо згідно з нормами цього розділу окремі види оподатковуваних доходів (прибутків) не підлягають оподаткуванню під час їх нарахування чи виплати, але не є звільненими від оподаткування, платник податку зобов`язаний самостійно включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу податку та подати річну декларацію з цього податку.
Якщо оподатковуваний дохід надається у негрошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом трьох банківських днів з дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання).
Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.
Для цілей цього розділу та пункту 54.2 статті 54 цього Кодексу під терміном «граничний термін сплати до бюджету податку» розуміються строки сплати податку, визначені цим пунктом.
Оподаткування доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику податку особою, яка не є податковим агентом, та іноземних доходів.
Платник податку, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов`язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок з таких доходів.
Особою, яка не є податковим агентом, вважається нерезидент або фізична особа, яка не має статусу суб`єкта підприємницької діяльності або не є особою, яка перебуває на обліку у контролюючих органах як особа, що провадить незалежну професійну діяльність.
Розрахунок податкових зобов`язань з оподатковуваного доходу платника податку, нарахованого у джерела його виплати, проводиться податковим агентом (у тому числі роботодавцем, органами Пенсійного фонду України).
Порядок сплати (перерахування) податку до бюджету. Податок, утриманий з доходів резидентів та нерезидентів, зараховується до бюджету згідно з Бюджетним кодексом України; такий порядок застосовується всіма юридичними особами, у тому числі такими, що мають філії, відділення, інші відокремлені підрозділи, що розташовані на території іншої територіальної громади, ніж така юридична особа, а також відокремленими підрозділами, яким в установленому порядку надано повноваження щодо нарахування, утримання і сплати (перерахування) до бюджету податку (далі - відокремлений підрозділ). У разі прийняття рішення про створення відокремленого підрозділу юридична особа повідомляє про це контролюючі органи за своїм місцезнаходженням та місцезнаходженням таких новостворених підрозділів у встановленому порядку; суми податку на доходи, нараховані відокремленим підрозділом на користь фізичних осіб, за звітний період перераховуються до відповідного бюджету за місцезнаходженням такого відокремленого підрозділу. У разі якщо відокремлений підрозділ не уповноважений нараховувати (сплачувати) податок на доходи фізичних осіб за такий відокремлений підрозділ, усі обов`язки податкового агента виконує юридична особа. Податок на доходи, нарахований працівникам відокремленого підрозділу, перераховується до відповідного бюджету за місцезнаходженням такого відокремленого підрозділу; юридична особа за своїм місцезнаходженням та місцезнаходженням не уповноважених сплачувати податок відокремлених підрозділів, відокремлений підрозділ, який уповноважений нараховувати, утримувати і сплачувати (перераховувати) до бюджету податок, за своїм місцезнаходженням одночасно з поданням документів на отримання коштів для виплати належних платникам податку доходів, сплачує (перераховує) суми утриманого податку на відповідні рахунки, відкриті в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів за місцезнаходженням відокремлених підрозділів. Органи, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів в установленому Бюджетним кодексом України порядку розподіляють зазначені кошти згідно з нормативами, визначеними Бюджетним кодексом України, та спрямовують такі розподілені суми до відповідних бюджетів. Органи, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів в установленому Бюджетним кодексом України порядку розподіляють зазначені кошти згідно з нормативами, визначеними Бюджетним кодексом України, та спрямовують такі розподілені суми до відповідних бюджетів; фізична особа, відповідальна згідно з вимогами цього розділу за нарахування та утримання податку, сплачує (перераховує) його до відповідного бюджету: а) у разі коли така фізична особа є податковим агентом, - за місцем реєстрації у контролюючих органах; б) у разі нотаріального посвідчення договорів купівлі-продажу майна резидентами та нерезидентами, посвідчення договорів дарування чи видачі свідоцтв про право на спадщину нерезидентам - за місцем нотаріального посвідчення таких договорів (одержання свідоцтв); в) в інших випадках - за її податковою адресою; відповідальність за своєчасне та повне перерахування сум податку до відповідного бюджету несе юридична особа або її відокремлений підрозділ, що нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід; відповідальність за своєчасне та повне перерахування сум податку до відповідного бюджету несе фізична особа у випадках, визначених цим розділом.
Суми податку на доходи фізичних осіб, що утримуються з грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями, поліцейськими, особами рядового і начальницького складу Державної кримінально-виконавчої служби України, Державної служби спеціального зв`язку та захисту інформації України, державної пожежної охорони, органів і підрозділів цивільного захисту, у зв`язку з виконанням обов`язків несення служби, спрямовуються виключно на виплату рівноцінної та повної компенсації втрат доходів цієї категорії громадян.
Аналізуючи наведені вимоги чинного на час виникнення спірних правовідносин законодавства, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що до бюджету податковим агентом підлягає сплаті податок з доходу, нарахованого на користь платника податку.
Згідно акту перевірки, за результатами ознайомлення з матеріалами кримінального провадження по справі № 32017230000000076 контролюючим органом встановлено, що                ФОП ОСОБА_2 укладено договір аутстаффінгу з ТОВ «Аутстаффер» від 01.04.2017 року б/н., згідно якого (виконавець) приймає на себе зобов`язання за заявкою                                               ФОП ОСОБА_2 (клієнта) надання послуг з надання клієнтові працівників виконавця для участі у виробничому процесі. 
Відповідач зазначив, що відповідно до заявки на підбір персоналу від 01.04.2017 року кількість необхідних співробітників за посадою бухгалтер-касир - 1 особа, комірник - 3 особи, менеджер - 3 особи, менеджер-касир - 2 особи, мерчендайзер - 5 осіб, спеціаліст з методів розширення ринків збуту - 1 особа, супервайзер-торговий - 4 особи, торговий представник - 10 осіб, експедитор - 4 особи. 
Відповідно до протоколу узгодження договірної ціни від 01.04.2017 року (додаток № 2 до договору від 01.04.2017 року) сторонами договору аутстаффінгу визначили справедливу вартість послуги з надання клієнтові персоналу виконавця в розмірі 219300 грн. за один календарний місяць.
В акті є посилання на наявні в кримінальному провадженні матеріали про те, що                   ТОВ «Аутстаффер» надано в розпорядження ФОП ОСОБА_2 19 працівників, а саме: за посадою комірник - 2 особи, менеджер - 1 особа, менеджер - касир - 1 особа, мерчендайзер - 4 особи, супервайзер-торговий - 1 особа, торговий представник - 7 осіб, експедитор - 3 особи. 
Відповідач вказав, що персонал був переданий в розпорядження ОСОБА_2 без зазначення персоніфікованих даних цих працівників (РНОКПП, серія та номер паспорту), а тільки прізвище та посада, тому відсутня можливість встановити обчислення, утримання та перерахування податків від імені працівників. 
Крім того, в акті перевірки зазначено, що перевіркою інформаційних баз даних органів ДФС, інформація з яких використовувалася під час перевірки, встановлено, що у                            ТОВ «Аутстаффер» відсутні працівники, з якими він має трудові відносини, та які можуть передаватися іншим суб`єктам господарювання для участі у виробничому процесі, або для виконання інших послуг пов`язаних з виробництвом та/або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг). 
Предмет договору аутстаффінга б/н від 01.02.2015 року передбачає виконання функцій роботодавця ТОВ «Аутстаффер», що підпадає під дію вимог ст. 39 Закону України «Про зайнятість населення». 
Враховуючи вищезазначене, відповідач дійшов висновку, що персонал, який згідно договору аутстаффінга надано ТОВ «Аутстаффер» в розпорядження ФОП ОСОБА_2 , фактично перебував в трудових відносинах з ФОП ОСОБА_2 . 
Відповідачем встановлено, що ТОВ «Аутстаффер» не мав можливості виконати умови договору аутстаффінга, укладеного з ФОП ОСОБА_2 , тому послуги ТОВ «Аутстаффер» з надання ФОП ОСОБА_2 персоналу не мають реального характеру, тобто, не свідчать про реальність їх здійснення та ФОП ОСОБА_2 використовував працю найманих осіб без належного оформлення трудових відносин. 
За результатами ознайомлення з матеріалами кримінального провадження по справі                 № 32017230000000076 відповідачем встановлено, що згідно відомостей вищезазначеним працівникам виплачено коштів на загальну суму 424960 грн., а саме: за квітень 2017 року в сумі 111960 грн.; за травень 2017 року в сумі 105000 грн.; за червень 2017 року в сумі 104000 грн.; за липень 2017 року в сумі 104000 грн. 
Проведеною перевіркою об`єкта оподаткування доходів у вигляді заробітної плати розраховано податок на доходи фізичних осіб за період з 01.04.2017 року по 31.07.2017 року всього у сумі 76492,80 грн. 
Надаючи оцінку вказаним висновкам акту перевірки, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно виходив з того, що в акті є посилання на відомості по виплаті працівникам коштів на загальну суму 424960 грн. за квітень-липень 2017 року, однак, цих відомостей до суду не надано. 
Більш того, як під час розгляду справи в суді першої інстанції, так і під час апеляційного розгляду справи, жодного документа, який би підтверджував виплату будь-яких коштів працівникам позивача або працівникам ТОВ «Аутстаффер» або ТОВ «МАРИНЕКС ЛТД» суду не надано. 
Відповідач, стверджуючи про отримання доступу до матеріалів кримінальної справи, не надав суду копії жодного документа, який ревізор-інспектор досліджував в межах кримінальної справи № 32017230000000076, або опису цих документів з певними реквізитами.
За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що висновок про виплату заробітної плати працівникам, без зазначення їх прізвищ, посад та конкретних сум виплат, є непідтвердженим та ґрунтується на припущеннях контролюючого органу, а не на підставі достовірно встановлених обставинах, які підтверджуються належними доказами, отже, податкове повідомлення-рішення № 0014771304 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді зарплати, на  76492,80 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 42568,20 грн. є протиправним та підлягає скасуванню.
Крім того, податковим повідомленням-рішенням № 0014781304 була застосована до позивача штрафна санкцій у розмірі 510 грн. за порушення п. 119.2 ст. 119 Податкового Кодексу України - подання не у повному обсязі звітності за II квартал 2017 року та ІІІ квартал 2017 року з недостовірними відомостями про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платників податків, суми утриманого з них податку, що призвело до збільшення податкових зобов`язань платнику податків. 
Перевіркою встановлено не відображення в податковому розрахунку форма 1ДФ суми заробітної плати та податку на доходи фізичних осіб найманих працівників, зазначених в таблиці 25 акту перевірки, які, як вважає відповідач, були в трудових відносинах з                          ФОП ОСОБА_2 та отримували заробітну плату. 
Оскільки суд у даній справі дійшов висновку про неправомірність нарахування ПДФО на доходи цих працівників, а застосування штрафу в сумі 510 грн. є похідним від першого порушення, то відповідно ППР № 0014781304 від 21.02.2019 також є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Що стосується рішення № 0004291304 від 21.02.2019 року про застосування штрафних санкцій у розмірі 2339,46 грн. (30%) за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платникам своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 7798,20 грн., рішення                         № 0004301304 від 21.02.2019 року про застосування штрафних санкцій у розмірі 46745,60 грн. (50%) з єдиного внеску, за донарахування єдиного внеску 93491,20 грн., а також вимог                      від 21.02.2019 року № Ф-0001781304 про сплату недоїмки з єдиного внеску в сумі 7798,20 грн. та № Ф-0001791304 про сплату недоїмки з єдиного внеску в сумі 93941,20 грн., колегія суддів вважає, що судом першої інстанції вірно зазначено наступне. 
Відповідно до п. 1, 2 ч. 1. ст. 7 Закону України від 08.07.2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (далі - Закон              № 2464) єдиний внесок нараховується: для платників, на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. 
При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток). 
У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. 
При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску. 
Згідно ч. 3 ст. 7 Закону № 2464 нарахування єдиного внеску здійснюється у межах максимальної величини бази нарахування цього внеску, яка відповідно до підпункту 4 пункту 1 статті 1 Закону № 2464 визначається як максимальна сума доходу застрахованої особи, ще дорівнює двадцяти п`яти розмірам прожиткового мінімуму для працездатних осіб встановленого законом, на яку нараховується єдиний внесок. 
Відповідно до ч. 5 ст. 8 Закону № 2464 (у редакції, що діє з 01.01.2016) єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.
Обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених Законом № 2464, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок (п. 2 ст. 9 Закону № 2464). 
Відповідно до пункту 4 частини першої статті 4 розділу II Закону № 2464                                ФОП ОСОБА_2 є платником єдиного соціального внеску. 
В акті перевірки вказано, що за 2016 рік підприємцем занижено суму чистого оподаткованого доходу, на який нараховувався ЄСВ у розмірі 22%, на суму 35446 грн. 56 коп., що призвело до заниження ЄСВ на суму 7798,20 грн.
Також, в акті зазначено, що за даними звітів сума чистого оподатковуваного доходу за 2016 рік склала 396103 грн. 44 коп., за даними перевірки 431550 грн., але показники акту перевірки ніяким чином відповідачем не обґрунтовані ні в акті, ні в судовому засіданні. 
Так, у розділі 2.1.4 акту перевірки за даними перевірки вказана інша сума доходу позивача 1918238 грн. 82 коп., а не 431550 грн. 
Як пояснив представник контролюючого органу в судовому засіданні суду першої інстанції, оскільки Законом України «Про Державний бюджет України на 2016 рік» прожитковий мінімум для працездатних осіб станом на 1 січня 2016 року встановлено у розмірі 1378 грн. на місяць, тому максимальна величина бази нарахування єдиного внеску, починаючи з 1 січня 2016 року, становить 34 450 грн. (1378 грн. х 25). 
В подальшому, з 1 травня 2016 року прожитковий мінімум зростав, та становив 1450 грн., а з 1 грудня 2016 року - 1550 грн., тому змінювалась максимальна сума ЄСВ.
Водночас, враховуючи висновки суду про відсутність порушень при визначенні чистого оподатковуваного доходу зі сторони позивача за 2016 рік, відомості декларації позивача за            2016 рік № 9269806940 від 09.02.2017 про суму чистого оподатковуваного доходу 396103 грн. 47 коп., підстав для висновку про заниження суми чистого оподатковуваного доходу на 35446 грн. 56 коп. та необхідності застосування максимального розміру ЄСВ немає. 
На підставі наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що сума донарахованого ЄСВ 7798 грн. 20 коп. (22% від суми 35446 грн. 56 коп.) є також необґрунтованою, а рішення від 21.02.2019 року № 0004291304 про застосування штрафних санкцій у розмірі 2339,46 грн. за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платникам своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 7798,20 грн. та вимога № Ф-0001781304 про сплату недоїмки з єдиного внеску в сумі 7798 грн. 20 коп. є протиправними та підлягають скасуванню.
Також, актом планової перевірки зафіксовано заниження єдиного внеску на суму           93491,20 грн. із суми виплачених найманим працівникам доходів за квітень-липень 2017 року в розмірі 424960 грн. 
Розрахунок ЄСВ податковим органом здійснено виходячи із сум винагороди, сплаченої ФОП ОСОБА_2 своєму контрагенту ТОВ «Аутстаффер» за надані послуги, тобто, база нарахування ЄСВ визначена, виходячи із сум, сплачених юридичній особі за господарсько-правовим договором. 
Згідно ст. 4 Закону № 2464 платником ЄСВ є у тому числі роботодавці, які нараховують внесок на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати.
Однак, жодного документа на підтвердження нарахування ЄСВ на винагороду, виплачену фізичним особам (із зазначенням їх прізвищ, імен, сум виплаченої винагороди, періодів) контролюючим органом в акті перевірки не зазначено, не надано таких доказів і суду. 
Крім того, в акті перевірки вказано, що ідентифікувати доходи осіб, які працювали у позивача, не має можливості у зв`язку з відсутністю їх персоніфікованих даних. 
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що зазначене свідчить про протиправність вимоги № Ф-0001781304 про сплату недоїмки з єдиного внеску в сумі 93491 грн. 20 коп., рішення № 0004301304 про застосування штрафних санкцій у розмірі 46745,60 грн. за заниження єдиного внеску на 93491,20 грн.
Що стосується ППР № 0014791304 від 21.02.2019 року про збільшення грошового зобов`язання за військовим збором на суму 150759,02 грн. за основним платежем та застосування штрафних санкцій на суму 37689,76 грн. (25%) та № 0014801304                                    від 21.02.2019 року про збільшення грошового зобов`язання по військовому збору на                  6374,40 грн. та застосування штрафних санкцій у розмірі 3547,35 грн. (від 25 до 75%), колегія суддів вважає, що судом першої інстанції вірно зазначено наступне.  
Згідно п. 16-1 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних сил України, встановлюється військовий збір.
Відповідно до пп. 1.1 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.
Підпунктом 1.2 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України передбачено, що об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу, тобто загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Відповідно до пп.1.4 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюється у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою (1,5 відсотків), визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.
Згідно пп. 1.5 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.
Враховуючи зазначене, військовий збір утримується з суми доходу, що є об`єктом оподаткування відповідно до ст.ст. 163,164 ПКУ. 
Перевіркою правильності нарахування військового збору з сум чистого оподаткованого доходу, встановлено заниження сум військового збору внаслідок заниження сум чистого оподатковуваного доходу, про що зазначено в п. 2.1 акта перевірки, на загальну суму 150759,02 грн., в тому числі за 2015 рік на суму 70775,89 грн., за 2016 рік на суму 22832,03 гри. та за              2017 рік на суму 57151,10 грн. 
Також відповідач дійшов висновку про заниження військового збору на суму нарахованих доходів за 2-3 квартали 2017 року найманим працівникам, що перебували у трудових відносинах з ФОП ОСОБА_2 , за період січень-квітень 2017 року на загальну суму 6374,40 грн.
Враховуючи те, що базою оподаткування військовим збором є доходи позивача як платника податку, а також зарплата найманих працівників, приймаючи до уваги висновок суду про необґрунтованість визначення податковим органом суму заниженого чистого доходу та суми доходів, які виплачені працівникам, застосування зазначених сум як бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про відсутність бази донарахування військового збору та про протиправність податкового повідомлення-рішення № 0014801304 про збільшення грошового зобов`язання по військовому збору на 6374,40 грн. та застосування штрафних санкцій у розмірі 3547,35 грн., та податкового повідомлення-рішення № 0014791304 про збільшення грошового зобов`язання за військовим збором на суму 150759,02 грн. за основним платежем та застосування штрафних санкцій на суму 37689,76 грн. 
На підставі наведеного у сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення заявленого позову. 
В свою чергу, доводи апеляційної скарги, які засновані на висновках акту перевірки, спростовуються наведеними висновками суду, не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи,
Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судове рішення без змін.
Керуючись ст.ст. 241, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, –
П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі – залишити без задоволення.
Рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 13 березня 2020 року – залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення постанови в повному обсязі безпосередньо до Верховного Суду.

Судове рішення складено у повному обсязі 08.11.2021 р.

        Суддя-доповідач:                                                                      Л.П. Шеметенко

         Суддя:                                                                                        Л.В. Стас  

         Суддя:                                                                                        І.О. Турецька