ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 вересня 2021 р.	Справа № 520/18029/2020	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Бартош Н.С.,
Суддів: Подобайло З.Г. ,  Григорова А.М. ,
за участю секретаря судового засідання Щеглової Г.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Харківського окружного адміністративного суду (головуючий суддя І інстанції: Бадюков Ю.В.) від 31.03.2021 року (повний текст складено 31.03.21 року) по справі № 520/18029/2020
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "БРЕНТ ОЙЛ-95"  
до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України
про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "БРЕНТ ОЙЛ-95", звернулося до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, в якому просить скасувати податкові повідомлення – рішення від 14.08.2020 р. № 00003180510 та від 31.07.2020 р. № 00002650510.
В обґрунтування позовних вимог вказує, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем всупереч норм діючого законодавства. Зазначив, що відповідачем безпідставно застосовано штрафні санкції на підставі приписів пункту 7 статті 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", якою передбачено застосування штрафних санкцій у розмірі триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, оскільки вказані положення набрали чинності з 01.08.2020, проте виявлене податковим органом порушення вчинено позивачем у період з 20.07.2020 по 28.07.2020, тобто до 01.08.2020. На переконання позивача, нарахування штрафної (фінансової) санкції за наслідками перевірки, яка проведена відповідачем, має застосовуватися у розмірах, передбачених законом, чинним на день вчинення правопорушення щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій. Також вказує, що оскільки акцизний склад № 1005172, що є АЗС за адресою: м. Харків, вул. Мар`їнська, 1 підприємством обладнано витратомірами-лічильниками, що відповідають вимогам законодавства та мають позитивний результат повірки, а також зареєстровані в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, то відсутні підстави для застосування відповідальності, передбаченої п. 128-1.1 ст. 128-1 Податкового кодексу України.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 31.03.2021 року адміністративний позов задоволено.
Скасовано податкове повідомлення – рішення від 14.08.2020 р. № 00003180510 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 25500,00 грн. та податкове повідомлення – рішення від 31.07.2020 р. № 00002650510 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 300000,00 грн.
Стягнуто на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судовий збір у розмірі 4882,50 грн. 
Відповідач, не погодився з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначено, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставин, що мають значення для справи та невірно застосовані норми матеріального права і порушені норми процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Вказує, що задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов неправомірного висновку про їх обґрунтованість. Зазначив, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є такими, що прийняті правомірно та у відповідності до норм діючого законодавства, оскільки штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій, що відповідає приписам пункту 11 підрозділу 10 Перехідних положень Податкового кодексу України. Також вказує, що під час перевірки контролюючим органом було встановлено відсутність документів, що підтверджували б позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведених відповідно до законодавства. Представником підприємства були надані пояснення, згідно яких вбачається, що станом на 10.07.2020 документи, що підтверджують повірку, перебувають на оформленні. Отже, з 09.04.2020 по 10.07.2020 позивач здійснював діяльність з реалізації пального із застосуванням витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників, без наявності позитивного результату повірки. Крім того, контролюючий орган також висловив критичне ставлення до доказів, наданих позивачем до суду на підтвердження наявності позитивного результату повірки витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників.
Позивач надав письмові пояснення.
Сторони про дату, час та місце апеляційного розгляду справи повідомлені.
У судовому засіданні суду апеляційної інстанції представник відповідача підтримав вимоги апеляційної скарги та просив її задовольнити.
Представник позивача у судовому засіданні заперечував проти апеляційної скарги та просив відмовити в її задоволенні.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши рішення суду першої інстанції, дослідивши доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного перегляду справи, що позивач пройшов передбачену законодавством процедуру державної реєстрації.
20.07.2020 року співробітниками ГУ ДПС у Полтавській області здійснено фактичну перевірку дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) на АЗС, що розташована за адресою: м. Полтава, автошлях Київ-Харків- Довжанський 349 км + 800 м, та використовується ТОВ “БРЕНТ ОЙЛ-95”, за результатами якої складено Акт №0199/16/31/РРО/42623890 від 28.07.2020р.
Висновками акту перевірки встановлено порушення ТОВ “БРЕНТ ОЙЛ-95” п. 11, 13 ст. 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, а саме: СПД не забезпечено: - відповідність суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків, сумі коштів, зазначених в денному звіті РРО. Невідповідність становить 0,97 грн.; - проведення розрахункових операцій через РРО з використанням режиму попереднього програмування найменування товару з зазначенням кодів товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при продажу п`яти найменувань пального згідно проведеної контрольно-розрахункової операції та даних Х-звіту РРО, а саме: А-92, А-95, ДП Євро, ДП, ГАЗ; - щоденне формування та подання електронними засобами зв`язку у формі електронних документів даних про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального 14.07.2020р. по акцизному складу уніфікований номер 1005157.
На підставі вищевказаного акту перевірки ГУ ДПС у Харківській області прийнято рішення про застосування фінансових санкцій № 00003180510 від 14.08.2020 року, яким застосовано до позивача фінансові санкції в розмірі 25500 грн.
Також, співробітниками ГУ ДПС у Харківській області у період з 02.07.2020 р. по 10.07.2020 р. здійснено фактичну перевірку щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності документа, що підтверджує державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців відповідно до закону, ліценцій, свідоцтва, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) на АЗС, шо розташована за адресою: м. Харків, вул. Мар`їнська, 1, та перебуває в користуванні ТОВ “Брент Ойл-95”, за результатами якої складено Акт № 248/20/34/РРО/42623890 від 10.07.2020 р., в якому встановило порушення ТОВ “Брент Ойл-95” вимог пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України.
На підставі вищевказаного акту перевірки ГУ ДПС у Харківській області прийнято податкове повідомлення-рішення № 00002650510, яким застосовано до позивача фінансові санкції в розмірі 300 000 грн. 
Не погоджуючись із правомірністю вказаних рішень, позивач провів процедуру їх адміністративного оскарження, за наслідком якої рішенням ДПС України №32177/6/99-00-00-02-06-06 від 10.11.2020р. податкові повідомлення- рішення залишені без змін, а скарги - без задоволення.
Позивач звернувся до суду із даним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, щооскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню у судовому порядку.
Колегія суддів погоджується з даним висновком суду першої інстанції, виходячи з наступного.
Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Правові засади розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначені Законом України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР). 
Згідно пункту 9 статті вказаного Закону, суб`єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані, серед іншого, щодня друкувати на реєстраторах розрахункових операцій (за винятком автоматів з продажу товарів (послуг)) фіскальні звітні чеки і забезпечувати їх зберігання у книгах обліку розрахункових операцій.
Відповідно до пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій з використанням режиму попереднього програмування найменування (для пального із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД), цін товарів (послуг) та обліку їх кількості.
До суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості у розмірах триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян ( пункт 7 статті 17 Закону №265/95-ВР).
Відповідно до пункту 11 підрозділу 10 Перехідних положень Податкового кодексу України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій.
Враховуючи зазначені положення податковим органом нараховано штрафні (фінансові) санкції у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій.
Позивач під час розгляду справи не спростовував факт порушення, водночас вказував, що фактично перевірка проводилася у період з 20.07.2020 по 28.07.2020 та станом на момент виявлення контролюючим органом порушення позивачем вимог пункту 11 статті 3 Закону Закон №265/95-ВР штрафна санкція була меншою, ніж нарахована податковим органом.
Задовольняючи позовні вимоги в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 14.08.2020 р. № 00003180510, суд першої інстанції виходив з того, що застосування санкцій за вчинення позивачем правопорушення має бути здійснене саме на момент вчинення такого правопорушення. 
З даного приводу колегія суддів зазначає, що статтею 58 Конституції України визначено, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.
У Рішенні Конституційного Суду України у справі за конституційним зверненням Національного банку України щодо офіційного тлумачення положення частини першоїстатті 58 Конституції України(справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів) від 09.02.1999 №1-рп/99 визначено, що "за загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першійстатті 58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.Конституція України, закріпивши частиною першою статті 58 положення щодо неприпустимості зворотної дії в часі законів та інших нормативно-правових актів, водночас передбачає їх зворотну дію в часі у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують юридичну відповідальність особи, що є загальновизнаним принципом права. Тобто щодо юридичної відповідальності застосовується новий закон чи інший нормативно-правовий акт, що пом`якшує або скасовує відповідальність особи за вчинене правопорушення під час дії нормативно-правового акта, яким визначались поняття правопорушення і відповідальність за нього."
Зворотна дія нормативно-правового акта у часі (expostfacto) - це дія нового нормативно - правового акта на факти та відносини, що мали місце до набуття ним чинності.
При цьому, надання зворотної дії в часі нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.
Отже, в зазначеному рішенні Конституційного Суду України, визначено, що на правовідносини які виникли і закінчилися до набрання чинності «нового» закону не поширюється дія нового закону (постанова Верховного Суду від 11.07.2019 року в справі № 320/1175/17-а).
Частиною другою статті 6 та частиною першою статті 7 КАС України передбачено, що суд вирішує справи відповідно до Конституції та законів України, а також міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, та застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Відповідно до статей 1 та 17 Закону України “Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини” (метою цього Закону є впровадження в українське судочинство та адміністративну практику європейських стандартів прав людини) суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
У пунктах 70-71 рішення по справі “Рисовський проти України” (заява № 29979/04) Європейський Суд з прав людини підкреслює особливу важливість принципу “належного урядування”, зазначивши, що цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах “Беєлер проти Італії” (Beyeler v. Italy), заява № 33202/96, пункт 120, “Онер`їлдіз проти Туреччини” (Oneryildiz v. Turkey), заява № 48939/99, пункт 128, “Megadat.com S.r.l. проти Молдови” (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), № 21151/04, пункт 72, “Москаль проти Польщі” (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, пункту 51). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах “Лелас проти Хорватії” (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, пункт 74, “Тошкуца та інші проти Румунії” (ToscutaandOthers v. Romania), заява № 36900/03, пункт 37) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах “Онер`їлдіз проти Туреччини” (Oneryildiz v. Turkey), пункт 128, та “Беєлер проти Італії” (Beyeler v. Italy), пункт 119).
Принцип “належного урядування”, як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення у справі “Москаль проти Польщі” (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, пункт 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, interalia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (там само). З іншого боку, потреба виправити минулу “помилку” не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу (рішення у справі “Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки” (PincovaandPine v. theCzechRepublic), заява № 36548/97, пункт 58). Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (див. зазначене вище рішення у справі “Лелас проти Хорватії” (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, пункт 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (рішення у справах “Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки” (PincovaandPine v. theCzechRepublic), заява № 36548/97, пункт 58, “Ґаші проти Хорватії” (Gashi v. Croatia), заява № 32457/05, пункт 40, “Трґо проти Хорватії” (Trgo v. Croatia), заява № 35298/04, пункт 67).
У рішення Конституційного Суду України від 27 лютого 2018 року №1-р/2018 (справа № 1-6/2018) зазначено, що основними елементами конституційного принципу верховенства права є справедливість, рівність, правова визначеність. Конституційні та конвенційні принципи, на яких базується гарантія кожному прав і свобод осіб та їх реалізація, передбачають правові гарантії, правову визначеність і пов`язану з ними передбачуваність законодавчої політики, необхідні для того, щоб учасники відповідних правовідносин мали можливість завбачати наслідки своїх дій і бути впевненими у своїх законних очікуваннях, що набуте ними на підставі чинного законодавства право, його зміст та обсяг буде ними реалізовано (абзац третій пункту 4 мотивувальної частини рішення Конституційного Суду України від 11 жовтня 2005 року №8-рп/2005). Принцип правової визначеності вимагає від законодавця чіткості, зрозумілості, однозначності правових норм, їх передбачуваності (прогнозованості) для забезпечення стабільного правового становища.
Наведене узгоджується із сталою практикою ЄСПЛ, яка знайшла своє відображення у справі “Звежинський проти Польщі”, в якій Суд підкреслив, що, розглядаючи питання, які мають загальний інтерес, органи державної влади повинні діяти конкретно і дуже послідовно (рішення у справі “Беєлер проти Італії”). Крім того, як охоронець громадського порядку держава має моральне зобов`язання бути взірцевою, вона повинна стежити за тим, щоб такими були й державні органи, що захищають публічний порядок (пункт 73).
Аналізуючи наявність легітимної мети і пропорційність втручання держави у майнові права позивача за обставин, що склалися у цій справі, колегія суддів зазначає, що оскільки станом на момент вчинення порушення та виявлення його контролюючим органом положеннями пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР штрафна санкція визначалась у значно меншому розмірі, ніж нарахована податковим органом, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення  від 14.08.2020 р. № 00003180510 є протиправним та підлягає скасуванню у судовому порядку.
При цьому, враховуючи, що правопорушення за яке позивачу було визначено суму штрафних (фінансових) санкцій, не є триваючим, колегія суддів відхиляє посилання податкового органу на положення пункту 11 підрозділу 10 Перехідних положень ПК України.
Надаючи правову оцінку обґрунтованості нарахування штрафних санкцій за податковим повідомлення-рішенням від 31.07.2020 р. № 00002650510, колегія суддів зазначає наступне.
Законом України від 18.12.2019 року №391-IX “Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування акцизного податку” внесено зміни в частині обліку скрапленого газу. 
Зокрема встановлено, що для цілей статей 230 - 233 ПК України, скраплений газ (пропан або суміш пропану з бутаном), інші гази, бутан, ізобутан за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00,2711 12 93 00,2711 12 94 00,2711 12 97 00,2711 13 10 00,2711 13 30 00,2711 13 91 00,2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 обліковуються за умовним кодом 2711 у літрах, приведених до температури 15 С.
Формат даних та структура Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі (далі - Формат) затверджені     наказом Міністерства фінансів України від 27.11.2018 №944, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02.01.2019 за №4/32975 (далі - Наказ №944).
Єдиний державний реєстр витратомірів-лічильників і рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі (далі - Реєстр) - це електронна база даних, яка містить податкову інформацію про наявність у розпорядників акцизних складів витратомірів та рівнемірів, їх серійні (ідентифікаційні) номери, відомості щодо резервуарів та акцизних складів, на яких встановлені витратоміри і рівнеміри, а також облікові дані щодо обсягів обігу та залишку пального за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД у розрізі резервуарів та акцизних складів (п.1 розділу І Формату).
Згідно з п.1 розділу II Формату Реєстр складається із записів з посиланням на електронні документи, які подаються у вигляді таких форм:
довідка про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри;
довідка про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального.
Інформація щодо коду пального за кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, яку містить Реєстр, позначається у вигляді 10 знаків (підп.11 п.2 розділу II Формату).
Інформація, що міститься в електронних документах для наповнення Реєстру та в Реєстрі, використовується посадовими особами контролюючих органів під час виконання ними функцій, передбачених підп.19-і.1.14 п.19-і.1 ст.19-і та абзацом першим п.230.1 ст.230 Кодексу (п.13 Порядку ведення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, передачі облікових даних з них електронними засобами зв`язку до контролюючих органів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 22 листопада 2017 року №891).
Відповідно до підп.230.1.2. п.230.1 ст.230 ПК України, акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення, змішування, розлив, навантаження - розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами - лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00,2711 12 91 00,2711 12 93 00,2711 12 94 00,2711 12 97 00,2711 13 10 00,2711 13 30 00,2711 13 91 00,2711 13 97 00,2711 14 00 00,2711 19 00 00,2901 10 00 10 -також можуть бутиобладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.
Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цьогоКодексуакцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
Паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки, встановлені на акцизних складах, на які є позитивні результати повірки або оцінка відповідності, проведені відповідно до законодавства, виконують функції витратомірів-лічильників.
Отже, для вказаних акцизних складів установлений обов`язок, а не право щодо обладнання витратомірами або рівнемірами. Водночас для скрапленого газу допускається додатково мати пристрої для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі.
Як встановлено судом першої інстанції та знайшло своє підтвердження під час апеляційного розгляду справи, що відповідно до довідок про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри на акцизному складі № 1005172 встановлені витратоміри за серійними номерами: 256879, 256880, 261872, 261873, 575177, 121677, 260439, 260435, 16080138А, 16080132А. Довідки також містять інформацію про те, що 31.03.2020 року вони були введені в експлуатацію (а.с.19-21, 23-24).
При цьому, матеріали справи також містять відомості про повірку засобів вимірювальної техніки, а саме витратомірів-лічильників: 256879, 256880, 261872, 261873, 575177, 121677, 260439, 260435, 16080138А, 16080132А, що була здійснена 23.03.2020 року з відповідним підписом та відтиском клейма (а.с.25-27).
Вимогами Закону України “Про метрологію та метрологічну діяльність” щодо сфери законодавчо регульованої метрології визначені види діяльності, щодо яких з метою забезпечення єдності вимірювань та простежуваності здійснюється державне регулювання стосовно вимірювань, одиниць вимірювання та засобів вимірювальної техніки з обчислення сум податків і зборів, податковий та митний контроль.
Технічним регламентом законодавчо регульованих засобів вимірювальної техніки, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 13 січня 2016 року № 94 (далі – ТР), встановлено вимоги, яким повинні відповідати засоби вимірювальної техніки, які призначені для застосування у сфері законодавчо регульованої метрології, коли вони надаються на ринку та/або вводяться в експлуатацію для виконання завдань, пов`язаних з вимірюваннями.
Засоби вимірювання витратоміри/рівнеміри проходять процедуру оцінки відповідності по своїм модулям (B та F) згідно з ТР.
Питання відповідності процедурам оцінки засобів вимірювання належить до компетенції ДП “Укрметртестстандарт”.
В залежності від технічних та технологічних аспектів роботи акцизного складу, розпорядник акцизного складу самостійно приймає рішення щодо вибору марок, моделей витратомірів-лічильників і рівнемірів-лічильників, програмного забезпечення для повноцінного їх функціонування, якими повинні бути обладнані акцизні склади.
Таким чином, витратоміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. Питання відповідності процедурам оцінки засобів вимірювання належить до компетенції ДП “Укрметртестстандарт”.
Наказом Міністерства економічного розвитку і торгівлі від 08.02.2016 № 193 затверджено порядок проведення повірки законодавчо регульованих засобів вимірювальної техніки, що перебувають в експлуатації, та оформлення її результатів (далі – Порядок №193)
Результати вимірювання та інші дані, отримані під час проведення повірки, повинні бути задокументовані відповідно до методики повірки (п.1 Розділу IV Порядку №193).
Результати повірки ЗВТ вважають позитивними, якщо їх метрологічні і технічні характеристики відповідають вимогам Закону України “Про метрологію та метрологічну діяльність” та технічних регламентів щодо ЗВТ (далі - встановлені вимоги).
Результати повірки ЗВТ, що випущені з виробництва і введені в експлуатацію до набрання чинності технічними регламентами щодо ЗВТ, вважають позитивними, якщо їх метрологічні та технічні характеристики відповідають вимогам нормативних документів, чинних на момент їх виробництва і введення в експлуатацію (п.2. Розділу IV Порядку №193).
Оформлення результатів періодичної, позачергової повірок та повірки після ремонту здійснюється таким чином:
1) позитивні результати періодичної, позачергової повірок та повірки після ремонту ЗВТ засвідчують відбитком повірочного тавра на ЗВТ чи записом з відбитком повірочного тавра у відповідному розділі експлуатаційних документів та/або оформлюють свідоцтво про повірку ЗВТ за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку. На вимогу заявника можливе поєднання зазначених видів засвідчення результатів повірки;
2) свідоцтво про повірку ЗВТ може бути оформлене: на паперовому носії; в електронній формі - у разі дотримання вимог Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг”, “Про електронні довірчі послуги” та цього Порядку;
3) форма і розміри повірочних тавр наведені в додатку 3 до цього Порядку (п.3 Розділу IV Порядку №193).
В матеріалах справи міститься відомості про повірку засобів вимірювальної техніки, а саме витратомірів-лічильників за серійними номерами: 256879, 256880, 261872, 261873, 575177, 121677, 260439, 260435, 16080138А, 16080132А, що використовуються на акцизному складі № 1005172 та містить відповідний запис з відбитком повірочного тавра у відповідному розділі експлуатаційних документів, у зв`язку з чим оформлення окремого свідоцтва про повірку ЗВТ від позивача не вимагається.
З приводу доводів апеляційної скарги про ненадання позивачем під час перевірки будь-яких доказів, що підтверджували наявність позитивного результату повірки, колегія суддів зазначає що норми податкового законодавства не обмежують період подання платником необхідних первинних документів лише часом проведення податкової перевірки, оскільки положення пункту 44.6 статті 44 ПК України визначають статус показників податкової звітності, які не підтверджені необхідними документами під час перевірки, однак не обмежують право платника довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів. В іншому випадку, обмеження судом предмету дослідження призвело би до неповноти дослідження та порушення справедливого судового розгляду.
Верховний Суд у постанові від 20.04.2021 року по справі № 560/1158/20 звернув увагу, що виконання завдань адміністративного судочинства залежить від встановлення адміністративним судом у справі об`єктивної істини та правильного застосування норм матеріального та процесуального права. Для цього Кодекс адміністративного судочинства України покладає на суд обов`язок вживати передбачені законом заходи, необхідні для правильного з`ясування всіх обставин справи. У тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Дієвість адміністративного судочинства залежить від того, на скільки повно і всебічно будуть підтверджені доказами обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
При цьому, колегія суддів вказує, що вищевказані документи були також надані податкового органу разом зі скаргою на оскаржуване податкове повідомлення рішення.
Крім того, інформація щодо витратомірів-лічильників міститься у Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників і рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі та може бути використана контролюючим органом при здійсненні відповідної перевірки. Відповідачем не надано доказів, які б свідчили про відсутність інформації у Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників і рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі стосовно витратомірів-лічильників за серійними номерами: 256879, 256880, 261872, 261873, 575177, 121677, 260439, 260435, 16080138А, 16080132А, що використовуються на акцизному складі позивача № 1005172, або неможливості її використання під час здійснення фактичної перевірки.
На підстави вищевикладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що податковим повідомлення-рішенням від 31.07.2020 р. № 00002650510 є протиправним та не підлягає скасуванню у судовому порядку.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах “Салов проти України” (№ 65518/01; пункт 89), “Проніна проти України” (№ 63566/00; пункт 23) та “Серявін та інші проти України” (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі “Руїс Торіха проти Іспанії” (RuizTorijav.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Відповідно до ч. 1-3 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно зі ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи те, що рішення суду прийняте з дотриманням норм матеріального та процесуального права, колегія суддів не виявила підстав для його скасування.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326, 327 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 31.03.2021 по справі №520/18029/2020 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 	(підпис)	Н.С. Бартош	
Судді	(підпис)  (підпис) 	З.Г. Подобайло    А.М. Григоров   	

Повний текст постанови складено  07.10.2021 року