ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 грудня 2021 року	Львів	Справа № 380/10975/21 пров. № А/857/19571/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді          Шавеля Р.М.,
суддів                              Улицького В.З. та Кузьмича С.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській обл. на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 07.09.2021р. в адміністративній справі за позовом представника адвоката Курилича Андрія Ярославовича, діючого на підставі ордера на надання правничої (правової) допомоги від імені та в інтересах ОСОБА_1 , до Головного управління ДПС у Львівській обл., третя особа без самостійних вимог на предмет спору Фізична особа-підприємець ОСОБА_2 , про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення щодо визначення суми грошового зобов`язання з орендної плати за землю (суддя суду І інстанції: Кухар Н.А., час та місце ухвалення рішення суду І інстанції: 07.09.2021р., м.Львів; дата складання повного тексту рішення суду І інстанції: не зазначена),-

В С Т А Н О В И В:

05.07.2021р. (згідно з відтиском поштового штемпеля на конверті) представник адвокат Курилич А.Я., діючий на підставі ордера на надання правничої (правової) допомоги від імені та в інтересах ОСОБА_1 , звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати прийняте відповідачем Головним управлінням /ГУ/ ДПС у Львівській обл. податкове повідомлення-рішення № 3876621-2407-1350 від 01.06.2021р.; стягнути з відповідача понесені судові витрати (а.с.1-7, 24).

Розгляд справи здійснений судом першої інстанції за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами (у письмовому провадженні) (а.с.27 і на звороті).

Ухвалою суду від 12.07.2021р. залучено до участі в справі у якості третьої особи без самостійних вимог на предмет спору Фізичну особу-підприємця /ФОП/ ОСОБА_2 (а.с.27 і на звороті).

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 07.09.2021р. заявлений позов задоволено; визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення № 3876621-2407-1350 від 01.06.2021р., винесене ГУ ДПС у Львівській обл.; стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань відповідача понесені судові витрати в розмірі 908 грн. (а.с.52-54).

Не погодившись із винесеним судовим рішенням, його оскаржив відповідач ГУ ДПС у Львівській обл., який покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що у своїй сукупності призвело до помилкового вирішення спору, просить апеляційний суд скасувати рішення суду першої інстанції та винести нову постанову, якою у задоволенні заявленого позову відмовити (а.с.60-61).
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що договір оренди землі № С-4715 від 24.01.2020р. підписаний сторонами та зареєстрований у Книзі записів реєстрації договорів оренди землі 24.01.2020р., а тому такий є чинним.
Також відповідач отримав від Львівської міської ради перелік діючих договорів оренди землі станом на 01.04.2021р. на території Львівської територіальної громади, до якої включено інформацію про діючий договір оренди землі № С-4715 від 24.01.2020р. (адреса земельної ділянки: АДРЕСА_1 , площа 0,2438 га).
З огляду на приписи ст.288 ПК України, податковий орган правомірно провів нарахування орендної плати позивачу за 2020 рік в розмірі 68523 грн. 89 коп.

Представником позивача адвокатом Куриличем А.Я. скеровано до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, в якому останній вважає її необґрунтованою і такою, що не підлягає до задоволення. Наголошує на тому, що суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального та процесуального законодавства та ухвалив законне і справедливе судове рішення (а.с.81-84).

Розгляд справи в апеляційному порядку здійснюється в порядку письмового провадження за правилами ст.311 КАС України без повідомлення учасників справи за наявними у справі матеріалами.

Заслухавши суддю-доповідача по справі, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у ній доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає до задоволення, з наступних підстав.

Із змісту заявленого позову слідує, що спірним питанням в межах даної справи є правомірність визначення ГУ ДПС у Львівській обл. грошового зобов`язання ОСОБА_1 щодо плати за землю у формі орендної плати за звітний період 2020 рік.

          Як встановлено під час судового розгляду, між ОСОБА_1 (орендар) та Львівською міською радою (орендодавець) укладено договір оренди землі № С-4715 від 24.01.2020р. (а.с.14-15).
          Згідно умов цього договору орендодавець надає, а орендар приймає в строкове платне користування на 10 років (до 10.10.2029р.) земельну ділянку для обслуговування нежитлових будівель (код КВЦПЗ 11.02 - для розміщення та експлуатації основних, підсобних і допоміжних будівель та споруд підприємств переробної, машинобудівної та іншої промисловості), з кадастровим номером 4610136800:04:002:0113, яка розташована у АДРЕСА_1 .
          Площа орендованої земельної ділянки становить 0,2438га; на земельній ділянці розташовані кам`яні нежитлові будівлі, а також об`єкти інфраструктури: естакада, нежитлова споруда.

Відповідачем ГУ ДПС у Львівській обл. отримано від Львівської міської ради листа від 29.04.2021р., яким надано перелік діючих договорів оренди землі станом на 01.04.2021р. на території Львівської територіальної громади, у т.ч. надано інформацію про діючий договір оренди землі № С-4715 від 24.01.2020р. (а.с.39-43).
Орендну плату за 2020 рік на користь Львівської міської ради орендар не сплатив, внаслідок чого ГУ ДПС у Львівській обл. 01.06.2020р. прийняло податкове повідомлення-рішення № 3876621-2407-1350, яким визначило позивачу податкове зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб за 2020 рік у сумі 68523 грн. 89 коп.
Датою початку нарахування зобов`язань визначено 24.01.2020р. (а.с.11-13).

Окрім цього, згідно витягу з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію іншого речового права 30.10.2020р. проведено державну реєстрацію за ОСОБА_1 права оренди земельної ділянки по АДРЕСА_1 , площею 0,2438 га, кадастровий номер 4610136800:04:002:0113 (а.с.16).
Причиною реєстрації договору такою датою було те, що ухвалою Сихівського районного суду м.Львова від 27.01.2020р. у справі № 464/468/20 заборонено проводити державну реєстрацію права оренди земельної ділянки площею 0,2438 га, розташованої у АДРЕСА_1 , кадастровий номер 4610136800:04:002:0113 (а.с.17).
Вказану ухвалу місцевого суду скасовано постановою Львівського апеляційного суду від 04.08.2020р. (а.с.18-22).
Відповідно до ухвали господарського суду Львівської обл. від 10.08.2020р. у справі № 914/1992/20 було заборонено проводити державну реєстрацію права оренди земельної ділянки площею 0,2438 га, розташованої у АДРЕСА_1 , кадастровий номер 4610136800:04:002:0113.
Зазначену ухвалу господарського суду скасовано 29.10.2020р. (а.с.23).

          Звертаючись до суду із розглядуваним позовом, представник позивача наголошував на тому, що визначаючи початок нарахування орендної плати, відповідачем не враховано тої обставини, що договір оренди був зареєстрований у Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно 30.10.2020р., що підтверджується відповідним витягом. За таких умов право оренди (користування) у ОСОБА_1 виникло 30.10.2020р. та з цієї дати набув чинності договір оренди землі. 
При цьому, підписання договору оренди землі та набрання ним чинності є різними за своїм змістом подіями і тому здебільшого дати настання першого та другого не співпадають. Відповідно і не співпадають дати підписання договору оренди землі та дата виникнення права оренди (користування).
Важливим аспектом земельних орендних правовідносин є момент набуття номінальним орендарем прав оренди та вступ такого в титул орендаря, перехід від номінального до повноцінного орендаря з усіма суб`єктивними правами та обов`язками.
До поки номінальний орендар не набув прав оренди, він не може бути володільцем та користувачем земельної ділянки, а тому не відбувається досягнення мети укладення договору, а також в нього не виникає обов`язків орендаря у тому числі по сплаті орендної плати.

          Вирішуючи наведений спір та задовольняючи заявлений позов, суд першої інстанції виходив з того, що обов`язок платника податків сплачувати орендну плату за земельні ділянки державної та комунальної власності виникає саме з дня набрання чинності договору оренди земельної ділянки, тобто, з моменту його державної реєстрації.
Відтак, орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності оплачується орендарем з дня виникнення права користування земельною ділянкою, тобто, з дня державної реєстрації права оренди відповідно до договору оренди земельної ділянки. Сплата орендної плати є обов`язком орендаря, яке кореспондується з його правом користування земельною ділянкою.
Вказаний висновок висловлено Верховним Судом у постанові від 18.06.2021р. у справі № 400/1730/19р.
Згідно витягу з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію іншого речового права 30.10.2020р. проведено державну реєстрацію за ОСОБА_1 права оренди земельної ділянки по АДРЕСА_1 , площею 0,2438 га, кадастровий номер 4610136800:04:002:0113.
Отже, право користування позивача вказаною земельною ділянкою виникло лише 30.10.2020р. Тобто, до 30.10.2020р. ОСОБА_1 не був платником орендної плати за земельну ділянку по АДРЕСА_1 , площею 0,2438 га, кадастровий номер 4610136800:04:002:0113, що безумовно свідчить про протиправність нарахувань податкового зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб за 2020 рік у розмірі 68523 грн. 89 коп. як орендарю вказаної земельної ділянки.
Таким чином, податкове повідомлення-рішення № 3876621-2407-1350 від 01.06.2021р. є протиправним.

Колегія суддів вважає, що наведені висновки суду першої інстанції про наявність правових підстав для задоволення заявленого позову не відповідають дійсним обставинам справи та приписам чинного законодавства, з огляду на наступне.

Розглядувані правовідносини регулюються приписами Податкового кодексу /ПК/ України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Так, за змістом пп.9.1.10 п.9.1 ст.9 ПК України плата за землю належить до загальнодержавних податків і зборів, яка в силу підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 цього ж Кодексу є податком і справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Згідно з визначеними у пп.14.1.136, 14.1.73 п.14.1 ст.14 ПК України термінами орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - це обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою; землекористувачі - юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.
Відповідно до абз.1 п.287.1 ст.287 ПК України власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою.

Водночас, за правилами ст.ст.125, 126 Земельного кодексу /ЗК/ України право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав та оформлюється відповідно до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень».
Згідно з ч.2 ст.16 Закону України № 161-XIV від 06.10.1998р. «Про оренду землі» укладення договору оренди земельної ділянки із земель державної або комунальної власності здійснюється на підставі рішення відповідного органу виконавчої влади або органу місцевого самоврядування - орендодавця, прийнятого у порядку, передбаченому Земельним кодексом України, або за результатами аукціону.
Частинами першою, другою ст.21 цього Закону встановлено, що орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою згідно з договором оренди землі. Розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Податкового кодексу України).

Як підсумок положень наведених правових норм, орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності сплачується орендарем з дня виникнення права користування земельною ділянкою. Сплата орендної плати є обов`язком орендаря, яке кореспондується з його правом користування земельною ділянкою.

          Згідно фактичних обставин справи на спірній земельній ділянці розташовані об`єкти нерухомості, що належать позивачу.
          Така обставина зумовлює дещо відмінне правове регулювання питання сплати плати за землю.
Зокрема, питання переходу права власності на земельну ділянку у разі набуття права на житловий будинок, будівлю, споруду, що розміщені на ній, регулюються приписами ст.120 ЗК України і ст.377 ЦК України.
Цими нормами чітко встановлено, що до особи, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду, переходить право власності або право користування на земельну ділянку, на якій вони розміщені.
При цьому власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою. У разі припинення права власності або права користування земельною ділянкою плата за землю сплачується за фактичний період перебування землі у власності або користуванні у поточному році (п.287.1 ст.287 ПК України).

Тобто, у розумінні вказаних положень платником плати за землю є власник земельної ділянки або землекористувач, якими може бути фізична чи юридична особа. 
Обов`язок сплати цього податку для його платника виникає з моменту набуття (переходу) в установленому законом порядку права власності на земельну ділянку чи права користування нею і триває до моменту припинення (переходу) цього права. 
Якщо певна фізична чи юридична особа набула право власності на будівлю або його частину, то до набувача переходить право користування земельною ділянкою, на якій вони розміщені, на тих самих умовах і в тому ж обсязі, що були у попереднього землекористувача. 
Відповідно з моменту набуття права власності на об`єкт нерухомого майна (з дати державної реєстрації такого права), обов`язок зі сплати податку за земельну ділянку, на якій розміщений такий об`єкт, покладається на особу, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду. Користувач має сплачувати земельний податок за фактичне використання землі.

В розглядуваній справі на момент укладення договору оренди на спірній земельній ділянці перебували належні позивачу об`єкти нерухомості, що не оспорюється сторонами.
Незважаючи на те, що позивач не зареєстрував право оренди земельною ділянкою під належними йому на праві власності нежитловими будівлями, виходячи із принципу пріоритетності норм ПК України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у п.5.2 ст.5 ПК України, в нього виник обов`язок зі сплати плати за землю за спірний період 2020 року.

Аналогічний висновок щодо застосування вказаних норм права міститься в постановах Верховного Суду від 21.03.2019р. у справі № 826/15276/17, від 28.05.2019р. у справі № 816/352/17, від 03.08.2020р. у справі № 826/13307/18.

          Стосовно правомірності нарахування плати за землю у формі орендної плати колегія суддів зазначає таке.

Відповідно до приписів п.288.1 ст.288 ПК підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.
Органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, які укладають договори оренди землі, повинні до 1 лютого подавати контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки переліки орендарів, з якими укладено договори оренди землі на поточний рік, та інформувати відповідний контролюючий орган про укладення нових, внесення змін до існуючих договорів оренди землі та їх розірвання до 1 числа місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися зазначені зміни.
Форма надання інформації затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.
Договір оренди земель державної і комунальної власності укладається за типовою формою, затвердженою Кабінетом Міністрів України.
Згідно з п.п.288.2, 288.3 ст.288 ПК України платником орендної плати є орендар земельної ділянки.
Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду.

          Із наведеного слідує, що підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є власне договір оренди такої земельної ділянки.
          Також нормами ПК України установлено обов`язок органів виконавчої влади та органів місцевого самоврядування, які укладають договори оренди землі, подавати до 1 лютого контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки переліки орендарів, з якими укладено договори оренди землі на поточний рік.
          Інших умов для визначення суми орендної плати норми ПК України не містять.

          Додатково колегія суддів враховує, що договір оренди землі № С-4715 від 24.01.2020р. є чинним і не визнаний в судовому порядку недійсним.
          Також до моменту складення спірного повідомлення-рішення позивачем зареєстровано такий договір у Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно.
          Покликання позивача на ухвали судів про забезпечення позову, які фактично перешкоджали здійснити державну реєстрацію договору оренди, колегія суддів відхиляє, оскільки наявність судових спорів між суб`єктами господарювання з питань землекористування не може слугувати підставою для звільнення від сплати обов`язкових платежів до бюджету.
          Також наявність вказаних ухвал суду про забезпечення позову не перешкоджали орендарю земельної ділянки виконати свій податковий обов`язок по сплаті орендної плати за землю в установленому порядку із дотриманням відповідних строків.

Щодо покликання суду на позицію Верховного Суду, яка викладена у постанові від 18.06.2021р. у справі № 400/1730/19, то назване судове рішення стосується інших обставин (обов`язку фізичної особи сплачувати орендну плату за земельну ділянку, яка була надана для ведення фермерського господарства), тобто, не є релевантним до спірної ситуації.

Таким чином, колегія суддів приходить до переконання про правомірність визначення позивачу податкових зобов`язань з орендної плати за землю за 2020 рік, через що заявлений позов є безпідставним та необґрунтованим, а тому не підлягає до задоволення з вищевикладених мотивів.

Враховуючи результат апеляційного розгляду, та в силу приписів ст.139 КАС України понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання позовної заяви не підлягають відшкодуванню ОСОБА_1 ; суму сплаченого судового збору за подання апеляційної скарги належить покласти на апелянта ГУ ДПС у Львівській обл.

З огляду на вищевикладене, доводи апеляційної скарги є суттєвими і складають підстави для висновку про неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права (незастосування закону, який підлягав застосуванню), що призвело до невірного вирішення справи, через що рішення суду підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про відмову в задоволенні заявленого позову, з вищевикладених мотивів.

Керуючись ст.139, ч.4 ст.229, ст.ст.243, 311, п.2 ч.1 ст.315, п.п.1, 4 ч.1 ст.317, ч.1 ст.321, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, апеляційний суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській обл. задовольнити.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 07.09.2021р. в адміністративній справі № 380/10975/21 скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову представника адвоката Курилича Андрія Ярославовича, діючого на підставі ордера на надання правничої (правової) допомоги від імені та в інтересах ОСОБА_1 , до Головного управління ДПС у Львівській обл., третя особа без самостійних вимог на предмет спору Фізична особа-підприємець ОСОБА_2 , про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення щодо визначення суми грошового зобов`язання з орендної плати за землю, - відмовити.

Понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання позовної заяви не підлягають відшкодуванню ОСОБА_1 ; суму сплаченого судового збору за подання апеляційної скарги покласти на апелянта Головне управління ДПС у Львівській обл.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена у касаційному порядку у випадках, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Р. М. Шавель 	
судді	 	В. З. Улицький 	
 	 	С. М. Кузьмич  	
Дата складання повного тексту судового рішення: 08.12.2021р.