ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 листопада 2021 року	Львів	Справа № 380/300/21 пров. № А/857/12649/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді - Іщук Л. П.,
суддів – Обрізка І. М., Онишкевича Т. В., 
за участю секретаря судового засідання – Смолинця А. В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від           26 травня 2021 року, ухвалене головуючим суддею Кравцівим О. Р. об 11:08 год у м. Львові, у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Діамант Віос» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання до вчинення дій,
                                                         ВСТАНОВИВ:
12.01.2021 Товариство з обмеженою відповідальністю «Діамант Віос» (далі – ТзОВ «Діамант Віос») звернулося в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України, в якому просить:
визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову в реєстрації податкових накладних:
-          від 29.10.2020 №2081546/39913982 щодо податкової накладної  від 01.09.2020 №1;
- від 06.10.2020 №2010222/29913982 щодо податкової накладної  від 03.09.2020 №3;
- від 06.10.2020 №2010524/39913982 щодо податкової накладної від 03.09.2020 №4;
- від 06.10.2020 №2010221/39913982 щодо податкової накладної від 10.09.2020 №5;
- від 06.10.2020 №2010522/39913982 щодо податкової накладної від 15.09.2020 №6;
- від 06.10.2020 №2010523/39913982 щодо податкової накладної від 15.09.2020 №7;
- від 06.10.2020 №2010220/39913982 щодо податкової накладної від 17.09.2020 №8;
- від 29.10.2020 №2081547/39913982 щодо податкової накладної від 28.09.2020 №9;
зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 01.09.2020 №1, від 03.09.2020 №3, від 03.09.2020 №4, від 10.09.2020 №5, від 15.09.2020 №6, від 15.09.2020 №7, від 17.09.2020 №8, від 28.09.2020 №9.
В обґрунтування позовних вимог зазначає, що рішення, якими відмовлено в реєстрації податкових накладних, виписаних на реалізований товар - макуху соєву, є протиправними та підлягають скасуванню, а податкові накладні підлягають реєстрації з огляду на відсутність у контролюючого органу визначених законом підстав для відмови у їх реєстрації, так як позивач є виробником олії та тваринних жирів (макуха та інші тверді відходи і залишки, одержані під час вилучення олії соєвої олії, мелені та немелені, негранульовані та гранульовані). Натомість, контролюючим органом не конкретизовано, які порушення вчинив позивач згідно з пунктом 1 Критеріїв ризиковості та не надав жодного розрахунку обсягу постачання над обсягом залишку придбаного товару. Вказано, що на підтвердження факту реалізації товару, зазначеного у поданих для реєстрації податкових накладних, Головному управлінню ДПС у Львівській області було надано усі необхідні документи та пояснення щодо зміни та руху товарно-матеріальних цінностей, складських можливостей зберігання сировини і матеріалів,  виробництва та/або реалізації готової продукції.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 26.05.2021 адміністративний позов задоволено.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу, у якій, з покликанням на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судове рішення та прийняти нове - про відмову в задоволенні позову.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що судом першої інстанції не враховано тієї обставини, що у контролюючого органу були законні підстави для прийняття оскаржуваних рішень, покликаючись на те, що на підтвердження спірних господарських операцій позивачем не надано контролюючому органу належним чином оформлених первинних документів в повному обсязі. Звертає увагу, що додані позивачем до матеріалів справи копії первинних документів, які були відсутні в комісії регіонального рівня при прийнятті оскаржуваних рішень, не підлягають врахуванню судом при вирішенні справи.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, однак, такий подано з пропуском встановленого судом строку, а тому не підлягає врахуванню.
В судовому засіданні представник скаржника підтримав вимоги апеляційної скарги та просив її задовольнити.
Представник позивача в судовому засіданні заперечив проти вимог апеляційної скарги, покликаючись на те, що оскаржуване рішення ухвалене з дотриманням норм матеріального та процесуального права, просив відмовити в її задоволенні.
Заслухавши доповідь головуючого судді, пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, проаналізувавши доводи апеляційної скарги, апеляційний суд вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з таких підстав.
Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ТзОВ «Діамант Віос» з 2015 року зареєстроване як юридична особа, є платником податку на прибуток на загальних умовах та податку на додану вартість, займається виробництвом олії та тваринних жирів.
14.07.2020 між ТзОВ «Діамант Віос», як постачальником, та Фермерським господарством «Дрофа», як покупцем, укладено договір поставки №М140720/01, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується поставити покупцю макуху соєву та/або олію соєву, а покупець зобов`язується прийняти цей товар і сплатити за нього визначену цим договором ціну. Постачальник зобов`язаний здійснити поставку товару в термін, зазначений в додатковій угоді (специфікації) на умовах (СРТ) згідно з правилами «Інкотермс-2010». Датою поставки та переходу права власності вважається дата підписання сторонами видаткової накладної та/або товарно-транспортної накладної, або іншого документу, що може підтверджувати факт поставки товару за цим Договором. 
Вказаним договором також передбачено, що при поставці товару постачальник зобов`язується надати: оригінал даного Договору, підписаного уповноваженим представником постачальника і завіреного печаткою; видаткову накладну на товар; товарно-транспортну накладну; банківській та поштові реквізити підприємства; остаточну кількість та якість товару у місці розвантаження товару. Розрахунок за кожну поставлену партію товару здійснюється покупцем протягом 10-х банківських днів у розмірі 100 % та отримання оригіналів документів з моменту виставлення рахунка-фактури в безготівковому порядку, шляхом перерахування грошових коштів на банківський рахунок постачальника, якщо інше не вказано в додатковій угоді (специфікації). Моментом оплати товару є дата зарахування коштів на поточний рахунок постачальника.
Згідно з видатковою накладною від 01.09.2020 №424 ТзОВ «Діамант Віос» поставило ФГ «ДРОФА» макуху соєву в кількості 21840 кг на суму 316 680 грн (в т.ч. ПДВ 52 780 грн), про що також складено товарно-транспортну накладну від 01.09.2020 №01.09./1.
Платіжними дорученнями від 22.09.2020 № 4, від 02.10.2020 №11, від 16.10.2020 №37 ФГ «ДРОФА» сплатило 120000 грн на рахунок ТзОВ «Діамант Віос» за макуху соєву по накладній від 01.09.2020 № 424.
За здійсненою операцією в межах господарської діяльності з ФГ «ДРОФА» позивачем складено податкову накладну від 01.09.2020 №1 на загальну суму 316 680 грн, в тому числі ПДВ – 52 780 грн.
Після направлення податкової накладної в Єдиний реєстр податкових накладних для її реєстрації позивач отримав квитанцію від 29.09.2020 про прийняття податкової накладної та зупинення її реєстрації з підстави відсутності в таблиці даних платника податку на додану вартість кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2304, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено показник «D»=4.1991%, «P»=3475.
23.10.2020 у відповідь на зазначену вище квитанцію контролюючого органу позивачем надіслано в електронному вигляді повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, а саме в поясненнях зазначено, що продукція макуха соєва, яка була реалізована 01.09.2020 ФГ «ДРОФА» згідно з видатковою накладною від 01.09.2020 № 424 в кількості 21 840 кг; сировина на дану продукцію була придбана в ІП «Драйфхолм Фармінг» згідно з видатковою накладною від 28.07.2020 № 131 в кількості 56280 грн. Зазначено, що придбані соєві боби були перероблені на готову продукцію для подальшої реалізації. До повідомлення додано 28 додатків, а саме: пояснення; акт звірки до договору оренди нерухомого майна від 02.07.2018 №02/07/2018-1; видаткова накладна від 28.07.2020 №131 - купівля сої в Іноземного підприємства «Драйфхолм Фармінг»; видаткова накладна від 01.09.2020 №424 - продаж макухи сої ФГ «ДРОФА»; договір поставки від 14.07.2020 №МІ 140720/01; договір оренди нерухомого майна від 02.07.2018 № 02/07/2018-1 між позивачем та ТОВ «Рентком»; договір оренди рухомого майна від 02.07.2018 №02/07/2018-2 між позивачем та ТОВ «Рентком»; договір оренди транспортних засобів від 02.07.2018 №02/07/2018-3 між позивачем та ТОВ «Рентком»; акт прийому-передачі додаток №3 до договору рухомого майна від 02.07.2018 №02/07/2018-2; додатковий договір до договору оренди рухомого майна від 02.07.2018 №02/07/2018-2; додатковий договір до договору оренди транспортних засобів від 02.07.2018 №02/07/2018-3; інструкція для розрахунку виходу продукції; накладна на передачу готової продукції від 29.07.2020 №261; накладна на передачу готової продукції від 30.07.2020 №263; оборотно-сальдова відомість 201 рах. за період 28.07.2020 - 28.09.2020; платіжні доручення №11 від 02.10.2020, 37 від 16.10.2020, №50 від 29.10.2020, №54 від 04.11.2020, №64 від 10.11.2020, №4 від 22.09.2020 - оплата - платник ФГ «ДРОФА»; платіжні доручення №640 від 30.07.2020, №647 від 31.07.2020 - платник позивач; сертифікат якості «макуха соєва»; товарно-транспортна накладна №01.09/1 від 01.09.2020; товарно-транспортна накладна №1 від 27.07.20204; товарно-транспортна накладна №2 від 27.07.2020.
29.10.2020 комісією Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН прийнято рішення №2081546/39913982 про відмову в реєстрації податкової накладної від 01.09.2020 №1 з підстав ненадання платником податку копій документів – розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Крім цього, 02.01.2020 ТзОВ «Діамант Віос» (Постачальник) уклало договір поставки №01-0201 з ТзОВ «СНЯТИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» (Покупець), згідно з умовами якого постачальник зобов`язується поставити у встановлені терміни продавцеві макуху соєву, що відповідає вимогам ГОСТ 27149-95 та/або макуху соняшникову, що відповідає вимогам ДСТУ 80-96 та/або олію соєву, що відповідає вимогам ДСТУ 4534:2006, а покупець зобов`язується прийняти товар і сплатити за нього обумовлену суму. Найменування Товару, якість, кількість, ціна одиниці і загальна ціна товару а також умови і терміни передачі товару вказуються у видаткових накладних , які є невід`ємною частиною цього договору. 
Пунктами 3.1, 6.2 згаданого договору передбачено, що оплата здійснюється в безготівковій формі, шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок постачальника, в розмірі 100 % протягом 14-ти календарних днів з моменту отримання товару та підписання видаткової накладної.
03.09.2020 позивач відвантажив товар «макуху соєву» (УКТ ЗЕД 2304 00 00 00) ТзОВ «СНЯТИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» відповідно до видаткової накладної № 433, оплату проведено згідно з платіжними дорученнями від 11.09.2020 №6187224, від 15.09.2020 №6189106. 
За здійсненою операцією в межах господарської діяльності з ТзОВ «СНЯТИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» позивачем складено податкову накладну від 03.09.2020 №4 на загальну суму 339486 грн, в тому числі ПДВ – 56581 грн.
Після направлення податкової накладної в Єдиний реєстр податкових накладних для її реєстрації позивач отримав квитанцію від 25.09.2020 про прийняття податкової накладної та зупинення її реєстрації з підстави відсутності в таблиці даних платника податку на додану вартість кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2304, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено показник «D»=4.1991%, «P»=3475.
Щодо податкової накладної від 03.09.2020 №4 комісією Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН прийнято рішення від 06.10.2020 №2010524/39913982 про відмову в реєстрації податкової накладної з підстав ненадання платником податку копій документів – первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури, інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності первинних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
10.09.2020 позивач відвантажив ТзОВ «СНЯТИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» товар «макуху соєву» (УКТ ЗЕД 2304 00 00 00) в кількості 28280 кг відповідно до видаткової накладної від 10.09.2020 № 446, оплату проведено згідно з платіжними дорученнями від 15.09.2020 №6189106 та від 23.09.2020 № 69589461. 
За здійсненою операцією в межах господарської діяльності з ТзОВ «СНЯТИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» позивачем складено податкову накладну від 10.09.2020 №5 на загальну суму 415716 грн, в тому числі ПДВ – 69286 грн.
25.09.2020 після направлення податкової накладної в Єдиний реєстр податкових накладних для її реєстрації позивач отримав квитанцію про прийняття податкової накладної та зупинення її реєстрації з підстави відсутності в таблиці даних платника податку на додану вартість кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2304, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено показник «D»=4.1991%, «P»=3475.
06.10.2020 комісією Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН прийнято рішення № 2010221/39913982 про відмову в реєстрації податкової накладної від 10.09.2020 №5 з підстав ненадання платником податку копій документів – первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури, інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності первинних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Крім цього, на виконання договору поставки від 02.01.2020 №01-0201 позивач відвантажив ТзОВ «СНЯТИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» макуху соєву в кількості 33760 кг відповідно до видаткової накладної від 17.09.2020 № 462. Оплату за придбаний товар проведено згідно з платіжними дорученнями від 05.10.2020 №6236556, від 08.10.2020 № 6249437, від 13.10.2020 № 6253879, від 30.09.2020 № 6226700, від 13.10.2020 № 6253879, від 09.11.2020 № 6313548, від 19.11.2020 № 6346537.
У зв`язку із проведенням господарської операції ТзОВ «Діамант Віос» склало та подало до контролюючого органу податкову накладну від 17.09.2020 №8 на загальну суму 496272 грн, в тому числі ПДВ – 82712,00 грн.
25.09.2020 через Автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України ТзОВ «Діамант Віос» отримало квитанцію, згідно з якою документ прийнято, реєстрація зупинена, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2304, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
06.10.2020 комісією Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН прийнято рішення № 2010220/39913982 про відмову в реєстрації податкової накладної від 17.09.2020 №8 з підстав ненадання платником податку копій документів – первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури, інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності первинних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
В межах здійснення господарської діяльності позивачем (постачальник) укладено з ПП «Русинівська м`ясна компанія» (покупець) договір поставки від 03.04.2020 №М030320/01, згідно з яким постачальник зобов`язаний здійснити поставку покупцю макуху соєву та/або олію соєву, а покупець зобов`язується прийняти цей товар і сплатити за нього визначену цим договором ціну. Постачальник зобов`язаний здійснити поставку товару в термін, зазначений в додатковій угоді (Специфікації). Товар повинен бути поставлений покупцеві на умовах (СРТ) згідно з правилами «Інкотермс-2010». Датою поставки та переходу права власності вважається дата підписання сторонами видаткової накладної та/або товарно-транспортної накладної, або іншого документу, що може підтверджувати факт поставки товару за цим договором. Розрахунок за кожну поставлену партію Товару здійснюється покупцем протягом 10-х банківських днів у розмірі 100% та отримання оригіналів документів з моменту виставлення рахунку-фактури в безготівковому порядку, шляхом перерахування грошових коштів на банківський рахунок постачальника, якщо інше не вказано в додатковій угоді (специфікації), враховуючи залікову вагу та якісні показники, визначені в місці розвантажування товару .
На виконання вказаного договору поставки, 15.09.2020 позивач відвантажив ПП «Русинівська м`ясна компанія» товар «макуху соєву» відповідно до видаткової накладної №454 на суму 213514,50 грн. (в т.ч. ПДВ 35585,75 грн), оплата за який підтверджується платіжними дорученнями від 14.09.2020 № 693, від 14.09.2020 № 694. 
У зв`язку з проведеною господарською операцією, позивачем складено та направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 15.09.2020 №7 на загальну суму 213514,50 грн , в тому числі ПДВ – 35585,75 грн.
Відповідно до отриманої квитанції від 25.09.2020 документ прийнято, реєстрація зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2304, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
06.10.2020 комісією Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН прийнято рішення № 2010523/39913982 про відмову в реєстрації податкової накладної від 15.09.2020 №7 з підстав ненадання платником податку копій документів – первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури, інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності первинних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Крім того, ТзОВ «Діамант Віос» (Постачальник) уклало договір поставки від 20.08.2019 №М200819/01 із ФГ «Едем» (Покупець), згідно з яким покупець зобов`язаний поставити покупцю макуху соєву та/або олію соєву (Товар), а покупець зобов`язується прийняти цей Товар та оплатити за нього визначену цим Договором ціну. Розрахунок за кожну поставлену партію товару здійснюється покупцем протягом 3-х банківських днів, у розмірі 100% та отримання оригіналів документів з моменту виставлення рахунку-фактури в безготівковому порядку, шляхом перерахування грошових коштів на банківський рахунок постачальника, якщо інше не вказано в додатковій угоді (специфікації).
На виконання умов договору поставки від 20.08.2019 №М200819/01 ТзОВ «Діамант Віос» відвантажило ФГ «Едем» товар «макуху соєву» згідно з видатковою накладною від 15.09.2020 №455, підтвердженням оплати є платіжне доручення від 15.09.2020 №605. 
У зв`язку з проведеною господарською операцією, позивачем складено та направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 15.09.2020 №6 на загальну суму 137000 грн , в тому числі ПДВ – 22833,33 грн.
Відповідно до отриманої квитанції від 25.09.2020 документ прийнято, реєстрація зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2304, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
06.10.2020 комісією Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН прийнято рішення № 2010522/39913982 про відмову в реєстрації податкової накладної від 15.09.2020 №7 з підстав ненадання платником податку копій документів – первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури, інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності первинних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Також на виконання умов вищезгаданого договору поставки від 20.08.2019 № М200819/01, 28.09.2020 позивач відвантажив товар «макуху соєву ФГ «ЕДЕМ» відповідно до видаткової накладної № 470, оплату проведено платіжними дорученнями: від 02.10.2020 №620, від 07.10.2020 №632, від 09.10.2020 №634, від 12.10.2020 №636.
У зв`язку із проведенням господарської операції ТзОВ «Діамант Віос» склало та подало до контролюючого органу податкову накладну від 28.09.2020 №9 на суму 300330 грн, в тому числі ПДВ - 50055 грн.
Відповідно до отриманої квитанції від 06.10.2020 документ прийнято, реєстрація зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2304, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
23.10.2020 у відповідь на зазначену вище квитанцію контролюючого органу позивачем надіслано в електронному вигляді повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, а саме в поясненнях зазначено, що продукція макуха соєва, яка була реалізована 28.09.2020 ФГ «ЕДЕМ» згідно з видатковою накладною від 28.09.2020 № 470 в кількості 21 150 кг; сировина на дану продукцію була придбана в ТОВ «АГРО ФОНД» згідно з видатковою накладною від 25.09.2020 № 2581 та в ІП «Драйфхолм Фармінг» згідно з видатковою накладною від 28.07.2020 № 131. Зазначено, що придбані соєві боби були перероблені на готову продукцію для подальшої реалізації. До повідомлення додано 34 додатків 
29.10.2020 комісією Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН прийнято рішення № 2081547/39913982 про відмову в реєстрації податкової накладної від 28.09.2020 №9 з підстав ненадання платником податку копій документів – розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Також між ТзОВ «Діамант Віос» (Постачальник) та ФГ «Оазис «К» (Покупець) укладено договір поставки від 06.12.2018 №М061218, згідно з умовами якого постачальник зобов`язується поставити покупцю макуху соєву, а покупець зобов`язується прийняти цей товар і сплатити за нього визначену цим договором ціну. Розрахунок за кожну поставлену партію товару здійснюється покупцем протягом 3-х банківських днів, у розмірі 100% та отримання оригіналів документів з моменту виставлення рахунку-фактури в безготівковому порядку, шляхом перерахування грошових коштів на банківський рахунок постачальника, якщо інше не вказано в додатковій угоді (специфікації).
Згідно з видатковою накладною від 03.09.2020 №429 позивач відвантажив товар «макуху соєву» ФГ «Оазис «К» в кількості 5000 кг. Підтвердженням оплати за товар є платіжне доручення від 02.09.2020 №441.
У зв`язку із проведенням господарської операції ТОВ «Діамант Віос» склало та подало до контролюючого органу податкову накладну від 03.09.2020 №3 на суму 67000 грн, в тому числі ПДВ - 11166,67 грн.
Відповідно до отриманої квитанції від 25.09.2020 документ прийнято, реєстрація зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2304 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
06.10.2020 комісією Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН прийнято рішення № 2010222/39913982 про відмову в реєстрації податкової накладної від 03.09.2020 №3 з підстав ненадання платником податку копій документів – первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури, інвойсів, актів приймання –передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності первинних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Позивачем оскаржено в адміністративному порядку рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН від 06.10.2020 № 2010220/39913982, від 06.10.2020 № 2010222/39913982, від 06.10.2020 № 2010221/39913982, від 06.10.2020 № 2010522/39913982, від 06.10.2020 № 2010523/39913982, від 06.10.2020 № 2010524/39913982, однак, такі скарги залишено без задоволення, а рішення комісії про відмову в реєстрації податкових накладних - без змін.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржувані рішення Головного управління ДПС у Львівській області не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії та породжують їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень. Зазначено, що позивачем було надано контролюючому органу усі необхідні документи в підтвердження відсутності ознак ризиковості операцій щодо постачання товарів, зазначених у спірних податкових накладних, а тому останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації таких податкових накладних.
Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з абзацами 1, 10 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок № 1165).
Пунктом 3 Порядку № 1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.
Відповідно до пунктів 4, 5 вказаного Порядку у разі коли за результатами перевірки податкової накладної / розрахунку коригування визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відтак, встановлена контролюючим органом невідповідність податкової накладної жодній з ознак безумовної реєстрації є підставою для її перевірки щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника, а також критеріям ризиковості здійснення операцій.
Пунктом 7 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Згідно з пунктами 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
У справі, що розглядається спірним питанням є, зокрема, правомірність та обґрунтованість оскаржуваних рішень контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Як встановлено зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації складених ТзОВ «Діамант Віос» спірних податкових накладних, контролюючий орган зупинив реєстрацію податкових накладних у зв`язку з тим, що господарська операція платника податків відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а саме: коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2304, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.
Натомість, контролюючим органом не доведено невідповідність податкових накладних ознакам безумовної реєстрації та підставність для їх перевірки щодо відповідності критеріям ризиковості здійснення операцій.
Більше того, апеляційний суд зазначає, що зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Натомість, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що подання таблиці даних платника податку на додану вартість є правом платника податків. В свою чергу, ТзОВ «Діамант Віос» подало таблицю даних платника податку на додану вартість, яку зареєстровано у контролюючому органі 23.10.2020 за №9275096509, однак, таку не враховано.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 2-4 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до пункту 44 Порядку № 1165 комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).
Згідно з пунктом 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.
Судом першої інстанції встановлено, що між позивачем як постачальником та покупцями – ФГ «ДРОФА», ТзОВ «СВЯТИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА», ФГ «ЕДЕМ», ПП «Русинська м`ясна компанія», ФГ «Оазис «К» були укладені договори поставки товару – макухи соєвої.
Предмет договору відповідає економічному виду діяльності ТзОВ «Діамант Віос».
Підставність складення спірних податкових накладних позивач доводить документами, які були подані на розгляд комісії Головного управління ДПС у Львівській області і долучені до скарг, скерованих комісії Державної податкової служби України, та наявні в матеріалах справи.
Реальність здійснення вказаних господарських операцій позивач також доводить і первинними документами з придбання сої, наявністю в нього нерухомого та рухомого майна для здійснення переробки сої тощо.
Таким чином, платником податків підтверджено реальність господарських операцій, із здійснення яких були виписані спірні податкові накладні.
Відповідно до правової позиції Верховного Суду, висловленої, зокрема, у постанові від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, прийнятий суб`єктом владних повноважень акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, повинен бути обґрунтованим та вмотивованим, що передбачає наведення в даному випадку податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Враховуючи те, що рішення про зупинення реєстрації податкової накладної не містило відомостей про необхідність надання конкретних документів, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, позивач надав контролюючому органу копії документів, які передбачені пунктом 5 Порядку № 520, на власний розсуд.
Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що ненадання позивачем контролюючому органу первинних документів та платіжних чи розрахункових документів, за наявності таких, не могло бути підставою для відмови в реєстрації податкових накладних, оскільки вказані документи чітко не витребовувались.
Крім того, надані позивачем документи дають можливість зробити висновок про реальність проведених господарських операцій.
Враховуючи викладене, апеляційний суд приходить до висновку про те, що контролюючий орган не довів правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних, а тому оскаржувані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних підлягають скасуванню.
За наведених обставин, суд вважає, що доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, що відповідно до статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для залишення апеляційної скарги без задоволення, а рішення суду - без змін.
З огляду на результат апеляційного розгляду та відсутність документально підтверджених судових витрат, понесених учасниками справи у зв`язку з переглядом справи в суді апеляційної інстанції, відповідно до частини шостої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України розподіл судових витрат судом не змінюється.
Керуючись статтями 310, 315, 316, 321, 322, 328 Кодексу адміністративного судочинства України,-             
                                                     П О С Т А Н О В И В :
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишено без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26 травня            2021 року у справі № 380/300/21 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя	 	Л. П. Іщук 	
судді	 	І. М. Обрізко 	
 	 	Т. В. Онишкевич  	
Повне судове рішення складено 15.11.2021
Виготовлено з автоматизованої системи документообігу суду