ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 грудня 2021 року 
м. Київ
справа № 806/245/17
касаційне провадження № К/9901/41140/18 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 
на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 07 липня                2017 року (головуючий суддя - Шуляк Л.А.)
та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 21 вересня                 2017 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Капустинський М.М.; судді - Моніч Б.С., Охрімчук І.Г.)
у справі № 806/245/17
за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 
до Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій, вимоги про сплату боргу,

В С Т А Н О В И В:

У січні 2017 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 ; позивач; платник) звернулася до суду з адміністративним позовом до Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області (далі - Житомирська ОДПІ; відповідач; контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 20 жовтня 2016 року № 0019681305, від 20 жовтня 2016 року № 0019631305, від 20 жовтня 2016 року № 0019661305, від 20 жовтня 2016 року № 0019651305, від                  20 жовтня 2016 року № 0019611305, від 20 жовтня 2016 року № 0019621305, рішення від 20 жовтня 2016 року № 0019671305 про застосування штрафних санкцій, вимоги від 20 жовтня 2016 року № Ф-0019571305 про сплату боргу (недоїмки).

Житомирський окружний адміністративний суд постановою від 07 липня 2017 року в задоволенні адміністративного позову відмовив у повному обсязі.  

Житомирський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 21 вересня 2017 року рішення суду першої інстанції залишив без змін.

ФОП ОСОБА_1 звернулася до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 07 липня 2017 року, ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 21 вересня 2017 року та направити справу на новий розгляд. 

В обґрунтування своїх вимог позивач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. При цьому наголошує на ненаданні судами оцінки всім долученим до матеріалів справи первинним документам. 

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 24 листопада 2017 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ФОП ОСОБА_1 

11 грудня 2017 року від Житомирської ОДПІ надійшли заперечення на касаційну скаргу, в яких вона зазначила, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права.

Згідно з підпунктом 4 пункту 1 Розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу. 

19 березня 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15 грудня 2017 року).

17 березня 2021 року Житомирською ОДПІ заявлено клопотання про заміну відповідача у справі - Житомирської ОДПІ на Головне управління ДПС у Житомирській області у зв`язку з реорганізацією, яке згідно зі статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України підлягає задоволенню.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій з`ясовано, що відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2015 року, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2011 року по 31 грудня 2015 року, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня                  2015 року, за результатами якої складено акт від 07 жовтня 2016 року № 5534/13-05/2433300082.

Перевіркою встановлено недотримання платником вимог підпункту 16.1.2 пункту 16.1 статті 16, підпунктів 138.10.4, 138.10.6 пункту 138.10 статті 138, пункту 143.1                 статті 143, пункту 162.1 статті 162, пункту 177.2, підпунктів 177.4.3, 177.4.4                       пункту 177.4, підпункту 177.5.1 пункту 177.5, пункту 177.10 статті 177 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) з огляду на: завищення витрат на загальну суму 44902,10 грн; безпідставне включення до складу витрат, які відображені у податкових деклараціях про майновий стан і доходи за 2013 - 2014 роки, вартості придбаних ліцензій на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами на загальну суму 17525,00 грн та за 2015 рік у розмірі 10000,00 грн; безпідставне включення до складу витрат, які відображені в податковій декларації про майновий стан і доходи за 2014 рік, суми сплаченого єдиного внеску в розмірі 5193,60 грн, тоді як відповідно до поданої Таблиці 1 Додатка 5 до звіту про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2013 рік і повідомлення-розрахунку від 03 вересня 2014 року № 18538 сума нарахованого єдиного внеску складає 4800,76 грн; безпідставне включення до складу витрат, які відображені в податковій декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік суми сплаченого єдиного внеску в розмірі 5382,68 грн, тоді як згідно з поданою Таблицею 2 Додатка 5 до звіту про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2014 рік сума нарахованого єдиного внеску становить 5191,50 грн; неправомірне включення збору на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства в сумі 3544,00 грн за 2014 рік до складу витрат, у той час як відповідно до звітів про суми нарахованого збору на розвиток виноградарства, садівництва та хмелярства, поданих впродовж 2014 року, та розрахунково-платіжних документів позивача в 2014 році нараховано та сплачено збору на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства в сумі 3266,00 грн; неправомірне віднесення до складу інших витрат за 2015 рік витрат у розмірі 936,08 грн, які не підтверджені первинними документами; неналежне ведення Книги обліку доходів і витрат; несвоєчасну сплату авансових платежів, що, в свою чергу, призвело до порушення пункту 1 частини другої статті 6, пункту 2 частини першої статті 7, частини другої статті 9, статті 25 Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 2464-VI).

Крім того, контролюючий орган дійшов висновку про порушення ФОП ОСОБА_1 правил пункту 46.1 статті 46, пункту 51.1 статті 51, підпункту «б» пункту 176.1                 статті 176 ПК України внаслідок невідображення у податкових розрахунках (1-ДФ) суми виплачених доходів фізичним особам-підприємцям.

Також, виявлено недотримання платником вимог пункту 4 частини другої статті 6 Закону № 2464-VI з підстави несвоєчасного подання звіту про суми нарахованого доходу застрахованих осіб за 2013 рік, а саме 29 березня 2014 року, тоді як граничним терміном подання було 09 лютого 2014 року; подання не за встановленою формою додатка до звіту про суми нарахованого доходу застрахованих осіб за              2014 рік, а саме замість таблиці 1 Додатка 5 «Нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування фізичними особами- підприємцями» подано таблицю 2 Додатка 5 «Нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування фізичними особами-підприємцями, які обрали спрощену систему оподаткування»; несвоєчасного подання звітів про суми нарахованої заробітної плати застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за: грудень 2013 року - фактично подано 25 лютого 2014 року, тоді як граничним терміном подання було 20 січня 2014 року; січень 2014 року - фактично подано 22 травня 2014 року, тоді як граничним терміном подання було 20 лютого                       2014 року; лютий 2014 року - фактично подано 05 червня 2014 року, тоді як граничним терміном подання було 20 березня 2014 року.

Поміж іншого, Житомирська ОДПІ дійшла висновку про порушення позивачем правил пункту 181.1 статті 181, пунктів 183.1, 183.2, 183.10 статті 183, підпункту «а»                    пункту 185.1 статті 185, підпункту «а» пункту 186.1 статті 186, підпункту «а»                   пункту 187.1 статті 187 ПК України у зв`язку з неподанням заяви про реєстрацію платником податку на додану вартість до 10 травня 2014 року, а також невідображенням виручки, отриманої від продажу алкогольних напоїв та тютюнових виробів за період з 11 травня 2014 року по 31 грудня 2015 року, в сумі 488437,47 грн у податковій звітності з податку на додану вартість та невизначенням податкових зобов`язань з цього податку.

На підставі зазначеного акта перевірки контролюючим органом 20 жовтня 2016 року прийнято: податкове повідомлення-рішення № 0019681305, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 400,69 грн за основним платежем та 100,15 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;                       № 0019631305, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, в розмірі 9099,60 грн за основним платежем та 2274,90 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0019661305, згідно з яким визначено штраф за несплату авансових внесків єдиного податку в розмірі 307,20 грн; № 0019651305, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 97687,49 грн за основним платежем та 24421,87 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0019611305, згідно з яким застосовано штраф у розмірі 510,00 грн; № 0019621305, згідно з яким застосовано штраф у розмірі 510,00 грн; рішення № 0019671305, згідно з яким застосовано штрафні санкції в розмірі                    170,00 грн; вимогу № Ф-0019571305 про сплату боргу (недоїмки) в розмірі                     12427,83 грн.

Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.

За правилами пунктів 177.1, 177.2, 177.4 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.

До переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

За правилами підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140,              статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Натомість витрати, понесені на придбання ліцензій, відповідно до підпункту «ж» підпункту 138.10.6 пункту 138.10 статті 138 ПК України належать до інших витрат звичайної діяльності (крім фінансових витрат), не пов`язаних безпосередньо з виробництвом та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а тому позивачем безпідставно віднесено до складу витрат у 2013 - 2014 роках вартість ліцензій на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновим виробами на загальну суму 17525,00 грн. 

Відповідно до пункту 177.4 статті 177 ПК України (в редакції, чинній протягом                   2015 року) наведені вище витрати також не належать до витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичною особою-підприємцем, а тому висновок судових інстанцій про безпідставне включення ФОП ОСОБА_1 до складу витрат за 2015 рік суми витрат на придбання ліцензії в розмірі 10000,00 грн та сплачених податків і зборів у сумі 15579,00 грн є цілком об`єктивним. 

Згідно з підпунктом 10 пункту 6 розділу IV Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затвердженої наказом Міністерства доходів і зборів України від 11 грудня 2013 року № 793 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), у рядку 06 вказується сума авансових платежів з податку, сплачених платником податку протягом звітного податкового періоду у строки, визначені підпунктом 177.5.1 пункту 177.5 статті 177 розділу IV Кодексу.

У спірній ситуації позивачем включено до Додатка 5 податкових декларацій про майновий стан і доходи суму сплачених авансових платежів з податку на доходи фізичних осіб, а саме у 2013 році - 2137,52 грн, у 2014 році - 712,00 грн.

Водночас, відповідно до наданих платіжних доручень та інтегрованої картки платника податків авансові платежі з податку на доходи фізичних осіб ФОП ОСОБА_1 у 2013 та 2014 роках не сплачувала.

За правилами пункту 181.1 статті 181 ПК України у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 300000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку.

Згідно з пунктом 183.1 статті 183 ПК України будь-яка особа, що підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, подає до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) реєстраційну заяву. 

За правилами пункту 183.2 статті 183 ПК України у разі обов`язкової реєстрації особи як платника податку реєстраційна заява подається до контролюючого органу не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій, визначеного у статті 181 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 183.10 статті 183 ПК України будь-яка особа, яка підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, і у випадках та в порядку, передбачених цією статтею, не подала до контролюючого органу реєстраційну заяву, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування.

Якщо особа реєструється як платник податку з іншого дня, ніж перший день календарного місяця, першим звітним (податковим) періодом є період, який розпочинається від дня такої реєстрації та закінчується останнім днем першого повного календарного місяця (підпункт «а» пункту 202.1 статті 202 ПК України).

Згідно з підпунктом «а» пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

За правилами пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

У справі, яка розглядається, судом апеляційної інстанції, зокрема, встановлено, що за даними звітів про використання реєстраторів розрахункових операцій та Книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок) в охоплений перевіркою період позивачем перевищено обсяг реалізованих алкогольних напоїв та тютюнових виробів за останні дванадцять місяців, який станом на 27 квітня 2014 року становив 302221,25 грн.

З урахуванням наведеного, ФОП ОСОБА_1 була зобов`язана подати відповідну заяву та зареєструватися платником податку на додану вартість до 10 травня                  2014 року, а виручку, отриману від продажу алкогольних напоїв та тютюнових виробів за період з 11 травня 2014 року по 31 грудня 2015 року, в сумі 488437,47 грн відобразити в податковій звітності з податку на додану вартість та сформувати податкові зобов`язання з цього податку.

Щодо іншої частини виявлених під час контрольного заходу порушень, то ані позовна заява, ані апеляційна та касаційна скарги жодних спростувань не містять, а тому відсутні підстави для надання правового аналізу відповідним епізодам у рамках даного касаційного провадження.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги ФОП ОСОБА_1 без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін.

Керуючись частиною другою розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року № 460-IX «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ», статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Замінити відповідача у справі - Житомирську об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Житомирській області її правонаступником - Головним управлінням ДФС у Житомирській області.

Касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення.

Постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 07 липня 2017 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 21 вересня                2017 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             І. А. Гончарова

Судді                                                                                                   І. Я. Олендер

                                                                                               Р. Ф. Ханова