ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/1118/21                                                               Суддя (судді) першої інстанції: В.П. Тимошенко

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  29 вересня 2021 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого:           Бєлової Л.В. 
суддів:                     Безименної Н.В., Кузьмишиної О.М.

розглянувши у порядку письмового провадження у місті Києві апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 07 липня 2021 року (справу розглянуто в порядку спрощеного провадження) у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Черкаській області про скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

У березні 2021 року позивач, Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , звернулась до суду першої інстанції з адміністративним позовом, у якому просила: 
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 11.01.2021 №150707 на суму штрафних санкцій 18300,00 грн. та податкове повідомлення-рішення від 02.02.2021 №7300707 на суму штрафних санкцій 17000,00 грн. 
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 07 липня 2021 року адміністративний позов задоволено повністю: 
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 11.01.2021 №150707 на суму штрафних санкцій 18300,00 грн;
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 02.02.2021 №7300707 на суму штрафних санкцій 17000,00 грн..
Не погоджуючись з таким рішенням суду, відповідачем подано апеляційну скаргу, у якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю. Апелянт мотивує свої вимоги тим, що судом першої інстанції неповно досліджено матеріали справи та невірно застосовано норми матеріального права. 
Зокрема, апелянт в обґрунтування доводів апеляційної скарги вказує, що контролюючим органом було дотримано встановлений законодавством порядок проведення перевірки, вручено під підпис наказ та направлення для її проведення, за наслідком складено акт перевірки. 
Також, апелянт наполягає на правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
До апеляційної скарги відповідачем додано клопотання Головного управління ДПС у Черкаській області про заміну неналежного відповідача, в якому просить здійснити заміну відповідача з Головного управління ДПС у Черкаській області (код ЄДРПОУ 43142920) на Головне управління ДПС у Черкаській області як відокремленого підрозділу (код ЄДРПОУ 44131663).
Так,  постановою Кабінету Міністрів України «Деякі питання територіальних органів Державної податкової служби» від 30 вересня 2020 року №893  постановлено ліквідувати як юридичні особи публічного права територіальні органи Державної податкової служби за переліком згідно додатку. На базі ліквідованого Головного управління ДПС у Черкаській області утворено територіальний орган на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України - Головне управління ДПС у Черкаській області, яке створено 30 вересня 2020 року, про що міститься відповідний запис в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
Відповідно до п.7 Положення про Державну податкову службу України, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 06 березня 2019 року № 227, Державна податкова служба здійснює повноваження безпосередньо та через утворені в установленому порядку її територіальні органи. Державна податкова служба та її територіальні органи є контролюючими органами (податковими органами, органами стягнення).
Згідно п.1 Положення про Головне управління ДПС у Черкаській області, затвердженого наказом Державної податкової служби України від 12 листопада 2020 року № 643 (далі - Положення), Головне управління ДПС у Черкаській області є територіальним органом, утвореним на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, ГУ ДПС у Черкаській області забезпечує реалізацію повноважень ДПС України на території Черкаської області та Головне управління ДПС у Черкаській області (код ЄДРПОУ 44131663) є правонаступником майна, прав та обов`язків Головного управління ДПС у Черкаській області (код ЄДРПОУ 43142920).
Відповідно до п.15 Положення Головне управління ДПС у Черкаській області (код ЄДРПОУ 44131663) утворюється без статусу юридичної особи та є органом державної влади, має окремий баланс, рахунки в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, печатку та бланк зі своїм найменуванням та із зображенням Державного Герба України, є розпорядником бюджетних коштів.
Статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України  встановлено, що у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
З огляду на вказане, колегія суддів вважає клопотання таким, що підлягає задоволенню, тому слід замінити сторону - Головне управління Державної податкової служби у Черкаській області (код ЄДРПОУ 43142920) на його правонаступника - Головне управління Державної податкової служби у Черкаській області (код ЄДРПОУ 44131663).
08 вересня 2021 року до Шостого апеляційного адміністративного суду надійшов відзив Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , в якому позивач повністю підтримує правову позицію суду першої інстанції та вказує про відсутність правових підстав для задоволення вимог апеляційної скарги.  
Відповідно до статті 311 КАС України справа розглядається в порядку письмового провадження.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав. 
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, ФОП ОСОБА_1 , з 2018 року здійснює свою підприємницьку діяльність. Основним видами діяльності є: 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (основний).
На підставі п.п. 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8 - 20.1.11 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст.75, пп.80.2.2, 80.2.4, 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, статті 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» (зі змінами та доповненнями) з метою контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, відповідно до наказу від 23.11.2020 № 2119-п ГУ ДПС у Черкаській області та направлень виданих Головним управлінням ДПС у Черкаській області № 1075, № 1076 від 23.11.2020, проведено перевірку позивача.
За результатами перевірки складено акт перевірки №490/23/23/07/ НОМЕР_1 від 07.12.2020.
В акті перевірки перевіряючими встановлено, що « 25 листопада 2020 року в магазині, що розміщений в АДРЕСА_1 , де здійснює свою діяльність ФОП ОСОБА_1 код НОМЕР_1 встановлено факт зберігання для подальшої реалізації тютюнових виробів з марками акцизного податку з ознаками фальсифікації продавець ОСОБА_2 добровільно видала марки акцизного податку для проведення дослідження в кількості 4 штуки згідно (акту добровільного надання МАП). За результатами дослідження МАП у разі встановлення їх підробки порушуються вимоги ч. 4 ст. 11 Закону України №481/95-ВР із змінами та доповненнями. В ході проведення перевірки встановлено факт проведення розрахункової операції через РРО без застосування режиму попереднього програмування 5.08.2020 року із зазначенням товарної під категорії згідно з УКТЗ для підакцизних товарів з 1.08.2020. Також ФОП ОСОБА_1 не ведеться в порядку встановленому законодавством облік, товарних запасів за місцем їх реалізації здійснюється продаж товарів, що не відображені в такому обліку. В реалізації знаходяться алкогольні напої, на які відсутні накладні та/або будь які інші документи, що підтверджують походження товару згідно з опису фактичних залишків товару від 25.11.2020 на загальну суму 9150,50 грн.».
Таким чином перевіркою встановлено, що платником податків порушено: ч. 4 ст.11 Закону України від 19.12.95 № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» та п. 11, п.12 ст. 3 Закону України №265/95-ВР від 06.07.1995 року «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
На підставі №490/23/23/07/ НОМЕР_1 від 07.12.2020ГУ ДПС у Черкаській області прийняло податкове повідомлення-рішення № 7300707 від 02.02.2021   на суму 17000,00 грн. прийняте за порушення ч. 4 ст.11 Закону України від 19.12.1995 № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», а саме виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку та податкове повідомлення-рішення № 150707 від 11.01.2021 р. на суму 18 300,00 грн. прийняте за порушення п.12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР від 06.07.1995 р. а саме здійснення реалізації товарів, які необліковані у встановленому порядку за місцем реалізації та зберігання.
Вважаючи податкові повідомлення-рішення контролюючого органу протиправними, позивач звернулась з даним адміністративним позовом до суду.
Суд першої інстанції адміністративний позов задовольнив повністю та зазначив, що відповідно до положень пунктів 80.1, 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) та може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки.
Також, суд першої інстанції вказав, що законодавча норма встановлює відповідальність лише за продаж необлікованих товарів, а не за їх наявність за місцем реалізації, тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення № 150707 підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Окрім цього, суд першої інстанції зазначив, що відповідачем не доведено належними та достовірними доказами порушення позивачем вимог абзацу 4 частини четвертої   статті 11 Закон України від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», а тому суд дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення № 7300707 від 02.02.2021   на суму 17000,00 грн є протиправним та таким, що підлягає скасуванню. 
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до частини першої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Відповідно до пп.  75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України  фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки регламентовано  статтею 80 Податкового кодексу України, за якою фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (п. 80.1). Підстави її проведення визначені у пункту  80.2 статті 80 ПК України.
Згідно п.  80.4 ст. 80 ПК України  перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту  20.1.10 пункту 20.1 статті 20  цього  Кодексу  може бути проведена контрольна розрахункова операція.
Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із  статтею 81 цього Кодексу  (п.  80.5 ст. 80 ПК України).
При цьому, за правилами п.  80.7 ст. 80 ПК України  фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.
У свою чергу, відповідно до п.  81.1 ст. 81 Податкового кодексу України  посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
При цьому, в силу п.  81.2 ст. 81 ПК України  у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.
Посадова (службова) особа платника податків (його представник або особа, яка фактично проводить розрахункові операції) має право надати свої письмові пояснення до складеного контролюючим органом акта.
У разі відмови платника податків та/або його посадових (службових) осіб (представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) підписати акт, що засвідчує факт відмови у допуску до проведення перевірки, посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт відмови в отриманні акта та/або наданні письмових пояснень до нього.
Разом з тим, як вбачається з матеріалів справи, перевірка позивача проводилась відповідно до наказу від 23.11.2020 № 2119-п ГУ ДПС у Черкаській області та направлень виданих Головним управлінням ДПС у Черкаській області № 1075, № 1076 від 23.11.2020.
Так, в матеріалах справи наявні копії вищевказаних направлень виданих Головним управлінням ДПС у Черкаській області № 1075, № 1076 від 23.11.2020 та наказу від 23.11.2020 № 2119-п ГУ ДПС у Черкаській області, які вручені під підпис ОСОБА_2 . 
В той же час, як багаторазово наголошувала позивач у позовній заяві, запереченнях на відзив та відзиві на апеляційну скаргу, зазначена у направленнях та наказі особа, яка підписала останні - ОСОБА_2 не працює в Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , вона не уповноважувалась позивачем на представлення її інтересів. 
Так, відповідно до частини другої статті 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до частин першої, другої статті 72 КАС України, доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.
Згідно з частинами першою, другою статті 73 КАС України, належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування.
Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
При цьому, частиною першою статті 77 КАС України визначено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статтею 78  цього Кодексу.
Матеріали справи не містять жодинх доказів, наданих відповідачем на спростування викладених вище обставин, які б підтверджували, що особа, яка підписала направлення на перевірку та наказ є працівником Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 або її повноваженою особою. 
Викладене, у свою чергу, свідчить, що у контролюючого органу не виникло повноважень із проведення фактичної перевірки здійснення діяльності ФОП Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 .
З огляду на те, що фактична перевірка була проведена контролюючим органом із порушенням законодавчих вимог щодо порядку проведення останньої, то податкові повідомлення-рішення, винесені за наслідком проведення такої перевірки, не можуть вважатись правомірними. 
Окрім викладеного вище, щодо податкового повідомлення-рішення № 150707 від 11.01.2021, згідно з яким встановлено зберігання позивачем з метою подальшої реалізації кінцевому споживачу з порушенням встановленого законодавством порядку обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації на загальну суму 9150,50   грн, чим порушено п.12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», колегія суддів зазначає наступне. 
Відповідно до пункту 12  статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані, зокрема, вести в порядку, встановленому    законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Положеннями  статті 20 Закону №    265/95-ВР передбачено, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів    громадян.
Судом першої інстанції встановлено, що склад правопорушення доводиться відповідачем на підставі того, що під час перевірки встановлено зберігання позивачем з метою подальшої реалізації кінцевому споживачу з порушенням встановленого законодавством порядку обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації на загальну суму 9150,50   грн.
Однак, надлишок або нестача товарно-матеріальних цінностей встановлюються за даними бухгалтерського обліку на початок звітного періоду та на певний звітний (поточний) період, що виключає висновок про не ведення суб`єктом господарської діяльності обліку товарів. Нестачу товару можна виявити лише при проведені інвентаризації, коли відомі данні про залишки товару на початок інвентаризації та їх рух (вибуття, надходження) за звітний період. У відомості (документ складений представниками контролюючого органу в ході проведення фактичної перевірки) не зазначено залишки запасів на початок звітної дати та вибуття (реалізація) запасів за визначений період, що взагалі виключає можливість вирахування нестачі (залишків) товару та підстави стверджувати про наявність нестачі товару.
До того ж, згідно з правовою позицією Верховного Суду від 05 березня 2019 року  у справі № 814/2158/16, статтею 20 Закону №    265/95-ВР передбачена відповідальність за реалізацію не облікованих товарів, а не за їх надлишок чи нестачу.
Відтак, враховуючи недоведеність податковим органом фактів реалізації не облікованого товару, а також не проведення податковим органом інвентаризації, апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції щодо безпідставності застосування штрафних (фінансових) санкцій, визначених податковим повідомленням-рішенням № 150707 від 11.01.2021.
Щодо податкового повідомлення-рішення № 7300707 від 02.02.2021   на суму 17000,00 грн, яке прийняте за порушення ч. 4 ст.11 Закону України від 19.12.1995 № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», а саме виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку. 
Згідно з пп. 14.1.107 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Відповідно до п. 226.11 ст. 226 ПК України ввезення на митну територію України, зберігання, транспортування, прийняття на комісію з метою продажу та продаж на митній території України не маркованих в установленому порядку алкогольних напоїв та тютюнових виробів забороняються.
Пунктом 228.9 ст. 228 ПК України визначено, що відповідальність за недодержання порядку маркування, продажу алкогольних напоїв і тютюнових виробів, несплату чи несвоєчасну сплату податку несуть виробники (замовники), імпортери, продавці таких товарів та їх посадові особи відповідно до закону. Виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюються відповідно до положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України (п. 226.3 ст. 226 ПК України).
Відповідно до п.п. 20 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 №1251, маркування алкогольних напоїв вітчизняного виробництва і тютюнових виробів здійснюється виробниками зазначеної продукції.
Пунктом 226.2 статті 226 ПК України передбачено, що наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою та пачці (упаковці) тютюнового виробу є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів.
Відповідно до п. 226.7 ст. 226 ПК України кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв.
Пунктом 226.9 ст. 226 ПК України визначено, що вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.       
Відповідно до ст. 11 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
Згідно ст. 17 "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.
З матеріалів акту перевірки вбачається, що продавець ОСОБА_2 добровільно видала марки акцизного податку для проведення дослідження в кількості 4 штуки, однак, як вже було зазначено вище, відповідачем не доведено, що ОСОБА_2 є найманим працівником ОСОБА_1 та те, що ОСОБА_2 уповноважувалась позивачкою на представлення її інтересів в правовідношеннях з податковим органом з приводу представництва в ході проведення даної фактичної перевірки інтересів ФОП ОСОБА_1 .
Крім того, суд звертає увагу, що в акті перевірки не зазначено, які саме акцизні марки було видано громадянкою ОСОБА_2 ,   та не вказані їх реквізити.
Щодо акту експертизи марок акцизного податку для тютюнових виробів вітчизняного виробництва №006-01-21 від 13.01.2021, в якому встановлено, що надані на експертизу шість марок акцизного податку для маркування тютюнових виробів не відповідають наданим Поліграфкомбінатом «Україна» контрольним примірникам; надані на дослідження дві марки акцизного податку для маркування алкогольних напоїв відповідають наданим Поліграфкомбінатом «Україна» контрольним примірникам, то з акту експертизи марок акцизного податку для тютюнових виробів вітчизняного виробництва №006-01-21 від 13.01.2021 вбачається, що об`єктом дослідження були 8 марок акцизного податку для тютюнових виробів.
Однак, відповідно до акту перевірки №490/23/23/07/ НОМЕР_1 від 07 грудня 2020 року ОСОБА_3 добровільно видала марки акцизного збору в кількості 4 штуки, а відповідно «Акту добровільного надання» від 25 листопада 2020 року ОСОБА_4 , видала марки акцизного збору в кількості 7 штук, відповідно Акту перевірки - марки акцизного збору мались на увазі лише тютюнові, а з акту добровільного надання вже наявні і марки акцизного податку з алкогольних напоїв.
Відтак, з системного аналізу наведених вище обставин та законодавчих норм, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідачем не доведено належними та достовірними доказами порушення позивачем вимог абзацу 4 частини четвертої   статті 11 Закон України від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», а тому суд дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення № 7300707 від 02.02.2021   на суму 17000,00 грн є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Отже, доводи апеляційної скарги жодним чином не спростовують висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права, а відтак не є підставою для скасування рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 07 липня 2021 року. 
Враховуючи вищевикладене, з`ясувавши та перевіривши всі фактичні обставини справи, об`єктивно оцінивши докази, що мають юридичне значення, враховуючи основні засади адміністративного судочинства, вимоги законодавства України    та судову практику, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Черкаській області про скасування податкових повідомлень-рішень. 
Згідно з положеннями  статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до вимог  статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що рішення суду першої інстанції постановлене з додержанням норм матеріального і процесуального права, обставини справи встановлено повно та досліджено всебічно.
Заслухавши доповідь головуючого судді, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.
Керуючись ст.  243,  315,  316,  322 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд

П О С Т АН О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 07 липня 2021 року - залишити без задоволення. 
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 07 липня 2021 року - залишити без змін. 

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків передбачених п. 2 ч. 5ст.328 КАС України.

Головуючий суддя                                                                      Л.В. Бєлова

Судді                                                                                            Н.В. Безименна, 

                                                                                                     О.М. Кузьмишина