ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 вересня 2021 року 
м. Київ
справа № 640/223/19
адміністративне провадження № К/9901/7359/21 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
Судді-доповідача - Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 червня 2020 року (головуюча суддя Чудак О.М.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2021 року (колегія суддів у складі: головуюча суддя - Земляна Г.В., судді - Мєзєнцев Є.І., Парінов А.Б.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЄВРО ГРУП Україна» до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
установив:
У січні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ЄВРО ГРУП Україна» (далі - ТОВ «ЄВРО ГРУП Україна», Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві (далі - ГУ ДПС у м. Києві), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 27 липня 2018 року №3892615147 та №3902615147.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 червня 2020 року позов задоволено в повному обсязі.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2021 року скасовано рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 червня 2020 року в частині скасування податкових повідомлень-рішень від 27 липня 2018 року: №3902615147 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем 2395 грн та штрафними санкціями в сумі 599 грн та №3892615147 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в сумі 2154 грн; в цій частині прийнято нове рішення, яким відмовлено ТОВ «ЄВРО ГРУП Україна» в задоволенні позовних вимог. В іншій частині рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 червня 2020 року залишено без змін.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог, вважаючи, що вони прийняті внаслідок неправильного застосування норм матеріального права, з порушенням норм процесуального права, відповідач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати ухвалені судами рішення й постановити нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю. 
Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, передбачених пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
У касаційній скарзі її заявник посилається на те, що судами попередніх інстанції не застосовано правових позицій, викладених Верховним Судом у постановах від 26 червня 2018 року у справі №826/24815/15, від 7 серпня 2018 року у справі №826/14619/13-а, від 6 листопада 2018 року у справі №826/16277/14, від 19 лютого 2019 року у справі №826/11252/16, від 14 травня 2019 року у справі №826/6838/18, від 8 жовтня 2019 року у справі №826/6836/18, 17 квітня 2020 року у справі №826/12513/14.
У доводах касаційної скарги відповідач наполягає на нереальності господарських операцій позивача з контрагентами ТОВ «Інтербілд Комьюніті», ТОВ «Інгер Буд», ТОВ «Омелюх груп» з огляду на відсутність в останніх достатніх ресурсів, економічно необхідних суб`єкту господарювання для здійснення господарських операцій, та розрив у ланцюгу постачання. Також звертає увагу на наявність протоколу допиту директора ТОВ «Інтербілд Комьюніті», здобутого в рамках досудового розслідування у кримінальних провадженнях, й, відповідно до якого керівник підприємства Олійник О.О. заперечував свою участь у господарській діяльності означеного товариства.
У відзиві на касаційну скаргу позивач, ТОВ «ЄВРО ГРУП Україна», просить залишити оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій без змін як законні й обґрунтовані, а скаргу відповідача - без задоволення, повністю підтримуючи висновки й мотиви, з яких виходили суди при ухваленні рішень. Судове рішення апеляційного суду в частині відмови в задоволенні позову Товариство до суду касаційної інстанції не оскаржує.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі наказу ГУ ДФС у місті Києві від 14 червня 2018 року №9916 проведено позапланову виїзну документальну перевірку ТОВ «ЄВРО ГРУП України» з питань дотримання вимог податкового законодавства при проведенні фінансово-господарських взаємовідносин з контрагентами, в тому числі, з ТОВ «Інтербілд Комьюніті», ТОВ «Інгер Буд» та ТОВ «Будівельна компанія «Нові горизонти», на предмет своєчасності, повноти нарахування та сплати податків за період з 1 січня 2014 року по 29 липня 2016 року, за результатами якої складено акт від 12 липня 2018 року №179/26-15-14-07-02-10/35551105.
У ході перевірки відповідачем встановлено порушення позивачем: підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено суму податку на прибуток в періоді, що перевірявся, на 100926 грн, у тому числі за 2015 рік на 3114 грн, за 2016 рік на 97812 грн; пунктів 198.2, 198.3, 198.6, статті 198, пункту 200.1 статті 200 ПК України, в результаті чого занижено суму податку на додану вартість за грудень 2015 року на 112157 грн.
Не погоджуючись з висновками контролюючого органу, викладеними в акті перевірки, 18 липня 2018 року позивачем подано заперечення на акт до ГУ ДФС у м. Києві.
За наслідками розгляду заперечень ТОВ «ЄВРО ГРУП Україна» рішенням ГУ ДФС у м. Києві від 26 липня 2018 року означені заперечення залишено без задоволення, а висновки акта перевірки - без змін.
На підставі встановлених перевіркою порушень 27 липня 2018 року контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення: №3892615147, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на 125379 грн, в тому числі на 100926 грн за податковим зобов`язанням та на 24453 грн за штрафними санкціями; №3902615147, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість з вироблених в Україні товарів на 140196 грн, в тому числі на 112157 грн за податковим зобов`язанням та на 28039 грн за штрафними санкціями.
Приймаючи рішення про задоволення позову в повному обсязі суд першої інстанції виходив з того, що контролюючий орган дійшов безпідставного висновку щодо заниження позивачем зобов`язань з податку на прибуток та протиправного формування податкового кредиту у періоді, який охоплювався перевіркою, за наслідками господарських взаємовідносин з контрагентами ТОВ «Інтербілд Комьюніті», ТОВ «Інгер Буд», ТОВ «Омелюх груп» та ТОВ «Будівельна компанія «Нові горизонти».
Апеляційний суд погодився з висновком суду першої інстанції в частині підтвердження позивачем реальності господарських взаємовідносин з контрагентами ТОВ «Інтербілд Комьюніті», ТОВ «Інгер Буд», ТОВ «Омелюх груп». Втім, враховуючи наявність вироку суду щодо директора ТОВ «Будівельна компанія «Нові горизонти» ОСОБА_1 , суд апеляційної інстанції констатував фіктивність господарських операцій позивача з означеним контрагентом за договором від 1 червня 2015 року №010615 про виконання робіт.
Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів виходить з наступного.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які у розумінні абзацу одинадцятого статті 1 цього Закону є документами, які містять відомості про господарську операцію та відповідно до частини другої статті 9 цього ж Закону повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської діяльності і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
За приписами підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
За приписами пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема,  у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пункт 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими  пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Проаналізувавши наведені вище приписи законодавства суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що формування фінансових показників, які враховуються при визначені оподатковуваного прибутку підприємства, а також податкового кредиту для цілей визначення суми податкових зобов`язань з ПДВ повинно здійснюватися тільки щодо фактично здійснених господарських операцій, підтверджених належним чином оформленими первинними документами та іншими обліковими документами, складання яких для оформлення операцій певного виду передбачено правовими нормами. При цьому презюмується, що такі документи є достовірними, а зафіксована в них інформація розкриває справжній зміст господарської операції, свідчить про її економічну вигоду (виправданість, ризик). Якщо певна господарська операція не відбулася або її зміст інший, ніж той, щодо якого складені документи, підстави для відтворення фінансових показників операції в податковому обліку відсутні.
Так, обґрунтовуючи нереальність господарських операцій між позивачем та ТОВ «Інтербілд Комьюніті», ТОВ «Інгер Буд», ТОВ «Омелюх груп» контролюючий орган зазначав про відсутність у контрагентів економічно необхідних суб`єкту господарювання ресурсів для здійснення господарських операцій, а також про наявність розриву ланцюга (згідно з базою даних ЄРПН на адресу ТОВ «Інтербілд Комьюніті», ТОВ «Інгер Буд», ТОВ «Омелюх груп» не реєструвались податкові накладні за номенклатурою товарів і послуг, які в подальшому реалізовані вказаними підприємствами ТОВ «ЄВРО ГРУП Україна»). Окрім того, податковий орган звертав увагу на наявність протоколу допиту директора ТОВ «Інтербілд Комьюніті», який заперечував свою участь у господарській діяльності підприємства.
Аналізуючи наведені вище аргументи податкового органу суди першої та апеляційної інстанції виходили з наступного:
Так, 20 травня 2015 року між ТОВ «ЄВРО ГРУП Україна» (замовник) та ТОВ «Інгер Буд» (виконавець) укладено договір про надання послуг №200515, предметом якого було виконання виконавцем власними і залученими силами робіт та послуг з механічної обробки, агрегатування, збірки, модернізації, переоснащення, налаштування і пусконалагодження, гідравлічних, механічних електричних випробувань насосів і насосних станцій, труб, кабельно-провідної продукції, арматури, шаф управління, фільтрувальних установок, переданих виконавцеві згідно з актами прийому-передачі виконаних робіт. На виконання умов означеного договору між сторонами оформлено акти про надання послуг, акти прийому-передачі комплектуючих, податкові накладні.
1 грудня 2015 року між ТОВ «ЄВРО ГРУП Україна» (замовник) та ТОВ «Інтербілд Комьюніті» (виконавець) укладено договір про надання послуг №011215, за умовами якого замовник доручає, а виконавець приймає на себе зобов`язання надати за плату послуги з технічного огляду та гідравлічних випробувань. На виконання умов договору оформлено акт про надання послуг, акт прийому-передачі комплектуючих, податкову накладну.
Суди попередніх інстанцій обґрунтовано відхилили посилання відповідача як на належний і допустимий доказ на протокол допиту директора означеного контрагента, мотивуючи це тим, що до винесення вироку в рамках кримінального провадження копія протоколу допиту чи інші матеріали досудового розслідування не можуть вважатись належним і допустимим доказом в адміністративному судочинстві. Сам факт порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів в межах кримінального провадження, на переконання судів, не може бути єдиним, безперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків господарських операцій, проведених позивачем та його контрагентом.
Також, як з`ясували суди, 6 липня 2015 року між ТОВ «ЄВРО ГРУП Україна» (замовник) та ТОВ «Омелюх Груп» (виконавець) укладено договір про виконання робіт №06/07/15, предметом якого є виконання виконавцем власними і залученими силами робіт і послуг з механічної обробки, агрегатування, збірки, модернізації, переоснащення, налаштування і пусконалагодження, гідравлічних, механічних електричних випробувань насосів і насосних станцій, труб, кабельно-провідної продукції, арматури, шаф управління, фільтрувальних установок, переданих виконавцеві згідно з актами прийому-передачі комплектуючих, а замовник зобов`язався сплатити вартість робіт виконавця, згідно з актами виконаних робіт. На виконання умов договору оформлено акти про надання послуг, акти прийому-передачі комплектуючих, податкові накладні.
На підтвердження виконання умов описаних вище правочинів з контрагентами, руху активів в процесі здійснення господарських операцій, позивачем як до податкового органу, так і до суду надано низку первинних та інших документів, а саме: договори та додаткові угоди до них, акти приймання-передачі, акти про надання послуг, акти виконаних робіт, акти звірки взаєморозрахунків, роздруківки карток рахунків 6851 по кожному контрагенту тощо, які, на переконання судів попередніх інстанцій, повною мірою спростовують висновки акта перевірки про відсутність фактичного здійснення господарських операцій та, натомість, доводять протилежне.
Надаючи оцінку доводам контролюючого органу про порушення контрагентами позивача податкової дисципліни, відсутності у контрагентів достатніх трудових та інших ресурсів для виконання взятих на себе зобов`язань за укладеними договорами, відсутності ланцюга постачання, суди виходили з того, що відповідачем не подано жодних доказів, які б ставили під сумнів реальність виконання вказаних операцій, невідповідність їх дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків, як і не надано доказів щодо можливої відсутності у контрагентів позивача можливостей на виконання зобов`язань за укладеними договорами. Суди також зазначили, що відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань послуг (робіт) не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом. З аналогічних підстав відхили суди й доводи контролюючого органу про відсутність матеріально-технічних ресурсів у контрагентів позивача як на підставу неможливості фактичного здійснення вказаних господарських операцій, оскільки такі аргументи не підтверджені жодними доказами, а зводиться лише до констатації вказаних фактів у акті перевірки. Більш того, як з`ясували суди, відповідачем в ході перевірки не досліджувалися та не з`ясовувалося, які саме, на переконання контролюючого органу, ресурси мали б бути у розпорядженні підприємства-контрагента.
Таким чином, суди констатували, що відповідачем у ході розгляду справи не наведено об`єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності чи недотримання принципу належної обачності при виборі контрагентів. Натомість, висновки відповідача, на підставі яких були винесено оскаржувані рішення по взаємовідносинам позивача з контрагентами, не базуються на первинних господарських документах, а сформовані виключно у зв`язку з оцінкою діяльності контрагентів позивача.
При виборі і застосуванні норми матеріального права до спірних правовідносин судами першої та апеляційної інстанцій було враховано висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду, як це передбачено частиною п`ятою статті 242 КАС України.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок судів попередніх інстанцій про неправомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень в частині збільшення Товариству суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств та за платежем податок на додану вартість з вироблених в Україні товарів за наслідками господарських операцій з контрагентами ТОВ «Інтербілд Комьюніті», ТОВ «Інгер Буд», ТОВ «Омелюх груп».
Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень суди повно й правильно встановили обставини справи, не допустили неправильного застосування норм матеріального права, чи порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень. 
Висновки судів першої та апеляційної інстанцій є результатом оцінки наявних у їх розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції не може не погодитись із ними, оскільки така оцінка судами здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з`ясування всіх обстави справи на підставі належних та допустимих доказів. 
У касаційній скарзі відповідач посилається на те, що судами першої та апеляційної інстанцій ухвалено рішення з порушенням норм матеріального права та недотримання норм процесуального права, із вказівкою про незастосування висновків, викладених у постанові Верховного Суду за подібних, на переконання відповідача, правовідносин. Однак, відповідач посилається при цьому на правові позиції Верховного Суду, пов`язані виключно з критеріями оцінки доказів та висновками, здійсненими за результатами їх дослідження, що не є свідченням застосування судами попередніх інстанцій у цій справі норм права, без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду. Аналіз висновків судів попередніх інстанцій у цій справі та в наведених скаржником рішеннях суду касаційної інстанції свідчить про те, що вони ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, результати розгляду яких залежать від їх (обставин) повноти, характеру, об`єктивності, юридичного значення.
Касаційна скарга не містить інших обґрунтувань, ніж ті, які були висловлені позивачем в судах обох інстанцій, і з урахуванням яких як суд першої, так і апеляційної інстанцій вже надавали правову оцінку встановленим у справі обставинам. 
Доводи скаржника у розрізі підстав касаційного оскарження зводяться до незгоди із правовою оцінкою наданим позивачем доказам, однак, такі доводи відповідно до статті 341 КАС України виходять за межі касаційного перегляду і не є свідченням неправильного застосування судом апеляційної інстанції положень ПК України. 
Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України). 
У зв`язку з цим, касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду 
п о с т а н о в и в :
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 червня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2021 року залишити без змін, а касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві - без задоволення.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                               І.Л. Желтобрюх 

Судді                                                                                                    О.В. Білоус

                                                                                                             Н.Є. Блажівська