ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 листопада 2021 року	Львів	Справа № 260/1350/21 пров. № А/857/13585/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Іщук Л. П.,
суддів – Обрізка І. М., Сеника Р. П.,
за участю секретаря судового засідання – Смолинця А. В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги Головного управління ДПС у Закарпатській області, Державної податкової служби України на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 16 червня 2021 року, ухвалене головуючим суддею Маєцькою Н. Д. у м. Ужгороді, у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Васстел» до Головного управління ДПС у Закарпатській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання до вчинення дій,
                                                         ВСТАНОВИВ:
13.04.2021 Товариство з обмеженою відповідальністю «Васстел» (далі – ТзОВ «Васстел») звернулося в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Закарпатській області, Державної податкової служби України, в якому просить:
визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Закарпатській області від 10.03.2021 № 2458846/39187782 про відмову в реєстрації податкової накладної від 03.02.2021 № 7, 
визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Державної податкової служби України від 25.03.2021 № 13233/39187782/2;
зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 03.02.2021 № 7, подану ТзОВ «Васстел», датою її подання.
В обґрунтування позовних вимог зазначає, що рішення, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної, є протиправним та підлягає скасуванню, а податкова накладна підлягає реєстрації з огляду на відсутність у контролюючого органу визначених законом підстав для відмови у її реєстрації, так як факт реалізації товару – будівельних матеріалів, зазначених у такій податковій накладній, підтверджується належним чином складеними первинними документами.
Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 16.06.2021 адміністративний позов задоволено.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, відповідачі подали апеляційні скарги, у яких, з покликанням на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просять скасувати судове рішення та прийняти нове - про відмову в задоволенні позову.
Вимоги апеляційних скарг обґрунтовують тим, що судом першої інстанції не враховано тієї обставини, що у контролюючого органу були законні підстави для прийняття оскаржуваних рішень, покликаючись на те, що на підтвердження спірної господарської операції позивачем не надано контролюючому органу розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, а подана позивачем банківська виписка не містить обов`язкових реквізитів та не завірена банківською установою. 
Крім цього, Державною податковою службою України зазначено, що оскаржуване рішення Державної податкової служби України , яким залишено скаргу ТзОВ «Васстел» без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін, не має безпосереднього впливу на суб`єктивні права та обов`язки позивача шляхом позбавлення його можливості реалізувати належне йому право або шляхом покладення на нього будь-якого обов`язку, а відтак, відсутні підстави для скасування такого рішення. Також звертає увагу, що вказівка суду на зобов`язання зареєструвати податкові накладні є ознакою втручання в дискреційні повноваження податкового органу.
В судовому засіданні представник скаржників підтримав вимоги апеляційної скарги та просив її задовольнити.
Представник позивача в судове засідання не з`явився, належним чином повідомлений про дату, час і місце судового засідання, що відповідно до частини другої статті 313 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає розгляду справи за його відсутності.
Заслухавши доповідь головуючого судді, пояснення представника відповідачів, дослідивши матеріали справи, проаналізувавши доводи апеляційних скарг, апеляційний суд вважає, що апеляційні скарги слід залишити без задоволення з таких підстав.
Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ТзОВ «ВАССТЕЛ» перебуває на обліку в контролюючому органі як платник податку на додану вартість, основним видом діяльності якого є оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (КВЕД 46.71). Додатково позивач займається наступними видами економічної діяльності:
43.12 Підготовчі роботи на будівельному майданчику;
46.12 Діяльність посередників у торгівлі паливом, рудами, металами та промисловими хімічними речовинами;
77.32 Надання в оренду будівельних машин і устатковання;
46.90 Неспеціалізована оптова торгівля;
49.41 Вантажний автомобільний транспорт;
52.10 Складське господарство;
68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна;
77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів.
01.02.2021 між ТзОВ «ВАССТЕЛ», як постачальником, та ТзОВ «ДЕТ-ЮА», як покупцем, укладено договір поставки № 2, згідно з яким постачальник передає у власність покупця, а покупець сплачує за отримані будматеріали в асортименті, кількості та ціні, визначених у специфікації, який є невід`ємною частиною даного договору, а покупець зобов`язується прийняти товар і оплатити його на умовах, передбачених цим договором.  
Пунктом 3.1 вказаного договору визначено, що оплата за кожну поставлену партію товару здійснюється покупцем у безготівковій формі 100 % попередньої оплати у термін 2-х банківських днів з моменту отримання рахунку.
За здійсненою операцією в межах господарської діяльності з ТзОВ «ДЕТ-ЮА» позивачем складено податкову накладну від 03.02.2021 № 7 на загальну суму 452 955,50 грн, в тому числі ПДВ – 75 492,58 грн.
Після направлення податкової накладної в Єдиний реєстр податкових накладних для її реєстрації позивач отримав квитанцію від 26.02.2021 № 9039665380 про прийняття податкової накладної та зупинення її реєстрації з підстав відсутності в таблиці даних платника податку на додану вартість кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 6811, як товару/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивачем в електронному вигляді подано пояснення та копії документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено.
10.03.2021 комісією Головного управління ДПС у Закарпатській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийнято рішення № 2458846/39187782 про відмову у реєстрації податкової накладної від 03.02.2021 № 7 у зв`язку з ненаданням платником податків документів, а саме розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, та зазначено додаткову інформацію – банківська виписка не містить обов`язкових реквізитів та не завірена банківською установою.   
Не погодившись із прийнятим рішенням, позивач оскаржив його в адміністративному порядку з покликанням на те, що банківська виписка, яка була надана для підтвердження оплати постачальником за товар є шаблонним електронним документом для банку "Південний" і містить всю обґрунтованість фінансової операції. 
За результатами розгляду даної скарги рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 25.03.2021 № 13233/39187782/2 залишено скаргу позивача без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін. 
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом не доведено наявності в нього правових підстав для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки первинні документи, які позивачем були надані відповідачам, засвідчують факт реального виконання ним господарських зобов`язань перед контрагентом.
Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з абзацами 1, 10 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок № 1165).
Пунктом 3 Порядку № 1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.
Відповідно до пунктів 4, 5 вказаного Порядку у разі коли за результатами перевірки податкової накладної / розрахунку коригування визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відтак, встановлена контролюючим органом невідповідність податкової накладної жодній з ознак безумовної реєстрації є підставою для її перевірки щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника, а також критеріям ризиковості здійснення операцій.
Пунктом 7 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Згідно з пунктами 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
У справі, що розглядається спірним питанням є, зокрема, правомірність та обґрунтованість оскаржуваного рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Як встановлено зі змісту квитанції про зупинення реєстрації складеної ТзОВ «ВВАССТЕЛ» спірної податкової накладної, контролюючий орган зупинив реєстрацію податкової накладної у зв`язку з тим, що господарська операція платника податків відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а саме: коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 6811, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Вказана квитанція не містить конкретного переліку документів, які запропоновано позивачу надати.
Натомість, контролюючим органом не доведено невідповідність податкової накладної ознакам безумовної реєстрації та підставність для її перевірки щодо відповідності критеріям ризиковості здійснення операцій.
Більше того, апеляційний суд зазначає, що зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 2-4 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до пункту 44 Порядку № 1165 комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).
Згідно з пунктом 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.
Судом першої інстанції встановлено, що між позивачем як постачальником та покупцем – ТзОВ ДЕТ-ЮА було укладено договір поставки від 01.02.2021 № 2 щодо поставки товару – будівельних матеріалів.
Предмет договору відповідає економічному виду діяльності ТзОВ «ВАССТЕЛ».
Підставність складення спірної податкової накладної позивач доводить документами, які були подані на розгляд комісії Головного управління ДПС у Закарпатській області і долучені до скарги, скерованої комісії Державної податкової служби України, та наявні в матеріалах справи, а саме: копією специфікації від 01.02.2021 № 1, рахунка на оплату від 03.02.2021 № 12, видаткової накладної від 05.02.2021 № 34, товарно-транспортної накладної від 05.02.2021 № 2, випискою по рахунку.
Таким чином, платником податків підтверджено реальність господарської операції, із здійснення якої було виписано спірну податкову накладну.
Відповідно до правової позиції Верховного Суду, висловленої, зокрема, у постанові від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, прийнятий суб`єктом владних повноважень акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, повинен бути обґрунтованим та вмотивованим, що передбачає наведення в даному випадку податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Враховуючи те, що рішення про зупинення реєстрації податкової накладної не містило відомостей про необхідність надання конкретних документів, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, позивач надав контролюючому органу копії документів, які передбачені пунктом 5 Порядку № 520, на власний розсуд.
Натомість, комісією Головного управління ДПС у Закарпатській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних безпідставно не враховано наданих позивачем документів щодо підтвердження реальності здійснення господарської операції, за якою складено податкову накладну від 03.02.2021 № 7.
Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивачем надано пояснення та копії документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, контролюючому органу на його вимогу в обсязі, який був розумним та достатнім для реєстрації податкової накладної, а тому не заслуговують на увагу доводи відповідачів щодо ненадання позивачем належним чином оформленої банківської виписки.
Враховуючи викладене, апеляційний суд приходить до висновку про те, що контролюючий орган не довів правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної, а тому оскаржуване рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, як і рішення, прийняте комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Державної податкової служби України за результатами поданої позивачем скарги, підлягають скасуванню, а спірна податкова накладна – реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За наведених обставин, суд вважає, що доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, що відповідно до статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для залишення апеляційної скарги без задоволення, а рішення суду - без змін.
З огляду на результат апеляційного розгляду та відсутність документально підтверджених судових витрат, понесених учасниками справи у зв`язку з переглядом справи в суді апеляційної інстанції, відповідно до частини шостої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України розподіл судових витрат судом не змінюється.
Керуючись статтями 310, 315, 316, 321, 322, 328 Кодексу адміністративного судочинства України,-             
                                                      П О С Т А Н О В И В :
Апеляційні скарги Головного управління ДПС у Закарпатській області, Державної податкової служби України залишити без задоволення, а рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 16 червня 2021 року у справі № 260/1350/21 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не може бути оскаржена, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини п`ятої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.  

Головуючий суддя	 	Л. П. Іщук 	
судді	 	І. М. Обрізко 	
 	 	Р. П. Сеник  	
Повне судове рішення складено 19.11.2021