ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 жовтня 2021 року 
м. Київ
справа № 804/4223/17
адміністративне провадження № К/9901/47729/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу №  804/4223/17
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Омега» до Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправним та скасування наказу,
за касаційною скаргою Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків ДФС на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду (суддя: О. В. Врона) від 10 жовтня 2017 року та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: Н. А. Олефіренко, В. А. Шальєва, І. В. Юрко) від 07 березня 2018 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Омега» (далі - ТОВ «Омега») звернулось із адміністративним позовом до Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків ДФС, у якому просила визнати протиправним та скасувати наказ № 1351 від 19 червня 2017 року «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Омега».
2. В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що наказ № 1351 від 19 червня 2017 року є протиправним та таким, що порушує законні права та інтереси позивача, оскільки у відповідача були відсутні підстави для проведення позапланової перевірки: на всі запити контролюючого органу від 15 травня 2014 року №12962/28-01-39-01-11, від 17 червня 2014 року № 18537/10/28-01-39-01-11, від 25 червня 2014року №19695/28-01-39-10, від 16 вересня 2014 року № 24485/7/28-01-39-01-1, від 10 березня 2017 року № 14185/10/28-01-46-10 позивачем надані пояснення та їх документальне підтвердження стосовно взаємовідносин з ТОВ «Торенія» за жовтень 2013 року та ТОВ «Центроптторг» за березень- квітень 2014 року. 
3. Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2017 року, залишеним без змін постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07 березня 2018 року, позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано наказ Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків ДФС від 19 червня 2017 року № 1351 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Омега».
4. Не погоджуючись з рішеннями суддів першої та апеляційної інстанцій, 12 квітня 2018 року відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2017 року та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07 березня 2018 року та прийняти нове рішення, яким у задоволені позову відмовити.
5. Після усунення недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду (склад колегії суддів: ОСОБА_1 - головуючий суддя, Бившева Л. І., Хохуляк В. В.) від 11 червня 2018 року прийняти до розгляду касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС та відкрито по ній касаційне провадження, встановлено позивачу строк у п`ятнадцять днів з моменту вручення копії ухвали про відкриття касаційного провадження у справі для подання відзиву на касаційну скаргу та доказів надсилання (надання) копії такого відзиву з доданими до нього документами іншому учаснику/іншим учасникам справи.
6. 09 липня 2018 року на адресу Верховного Суду надійшов відзив на касаційну скаргу, у якому позивач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтовані та не можуть бути задоволені, просить у задоволенні касаційної скарги відмовити, а судові рішення суду першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.
7. На підставі розпорядження в.о. заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду від 19 листопада 2020 року № 2248/0/78-20 призначено повторний автоматизований розподіл цієї справи, у зв`язку з ухваленням Вищою радою правосуддя від 15 жовтня 2020 року № 2830/0/15-20 «Про звільнення ОСОБА_1 з посади судді Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у зв`язку з поданням заяви про відставку», що унеможливлює її участь у розгляді касаційної скарги.
8. Згідно протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 24 листопада 2020 року, визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Дашутін І. В., Шишов О. О.
9. Ухвалою Верховного Суду прийнято до провадження адміністративну справу, закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
10. Судами попередніх інстанцій встановлено та матеріалами справи підтверджено, що перевірку ТОВ «Омега» було призначено у зв`язку з ненаданням останнім письмових пояснень та документів на їх підтвердження на письмовий запит контролюючого орану від 10 березня 2017 року №  14185/10/28-01-46-10.
11. За змістом вказаного запиту зазначалося що Дніпропетровським управлінням Офісу великих платників податків ДФС виявлено недостовірність даних, що містяться в податкових деклараціях з ПДВ за жовтень 2013, березень-квітень 2014 року, податку на прибуток, які подані ТОВ «Омега», внаслідок неправомірного визначення податкового кредиту та витрат.
12. На підставі проведеного аналізу податкової звітності контрагента позивача ТОВ «Торенія» (код за ЄДРПОУ 38091691) за жовтень 2013 року на загальну суму ПДВ 445 486,97 грн., згідно єдиного реєстру ТОВ «Торенія » складено податкові накладні на реалізацію ТОВ «Омега» овочів, фруктів, зелені та інше.
13. Крім того, від ДПІ у Подільському районі м. Києва отримано акт перевірки, згідно якого встановлено відсутність фактично здійснених ТОВ «Торенія» операцій з постачання товарів, послуг та відповідно суми податкових зобов`язань по взаємовідносинах з контрагентами покупцями, що свідчить про недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях з податку на додану вартість за відповідний період.
14. Також від ДПІ в Амур - Нижньодніпровському районі м. Дніпро отримано акт де зазначено про відсутність фактично здійснених операцій з постачання товарів, послуг ТОВ «Центроптторг» по взаємовідносинах з контрагентами за період березень-квітень 2014 року на загальну суму ПДВ 11 545 127,68 грн.
15. Також, в єдиному реєстрі досудових розслідувань по ТОВ «Центрооптторг» зареєстровано кримінальне провадження за статтею 205 Кримінального кодексу України.
16. У зв`язку із таким порушенням податкового законодавства заявник просив надати відповідні пояснення та копії їх документального підтвердження по взаємовідносинам з вищенаведеними постачальниками за жовтень 2013 року, березень-квітень 2014 року та надати такі документи: договори та специфікації до них; задекларувати податковий кредит; первинні документи щодо транспортування товару; яким чином проводились розрахунки між підприємствами стан розрахунків на початок та кінець перевіряємого періоду (копії платіжних доручень, векселів актів взаємозаліку та ін.).
17. На вказаний запит позивачем надано відповідь № 109 від 11 квітня 2017 року, в якій зазначено, що у запиті не вказані факти, які свідчать про порушення ТОВ «ОМЕГА» податкового законодавства, яка саме виявлена недостовірність даних у податкових деклараціях, на підставі яких норм податкового законодавства України встановлено неправомірне визначення податкового кредиту та витрат, сформованих поставками ТОВ «ТОРЕНІЯ» за жовтень 2013 року та ТОВ «ЦЕНТРОПТТОРГ» березень  квітень 2014 року.
18. До того ж додатково ТОВ «ОМЕГА» повідомило, що періодично проводяться звірки з Дніпропетровським управлінням офісу ВПП ДФС з приводу випередження розбіжностей у податкових показниках постачальників/покупців ТОВ «ОМЕГА». За наслідками таких звірок будь які розбіжності між податковим кредитом ТОВ «ОМЕГА» та податковими зобов`язаннями ТОВ «ТОРЕНІЯ», ТОВ «ЦЕНТРОПТТОРГ» не встановлені. 
19. Також зазначили, що у запиті від 10 березня 2017 року відповідачем чітко не вказано які саме первинні документи (чи товарні накладні, чи акти приймання  передачі та інші) складені з порушенням вимог податкового законодавства, що суперечить вимогам пункту 73.3 статті 73 Податкового кодексу України.
20. 19 червня 2017 року СДПІ з ОВП у м. Дніпропетровську на підставі підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України видано оскаржуваний наказ № 1351 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Омега» з питання дотримання вимог податкового законодавства України, правильності, повноти нарахування та сплати податків до бюджету при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ «Торенія» (38091691) за період з 01 жовтня 2013 року по 31 жовтня 2013 року, Центрооптторг (37988663) за період з 01 березня 2014 року по 30 квітня 2014 року, тривалістю 15 робочих днів з 04 липня 2017 року.
21. Оскаржуваний наказ на проведення перевірки від 19 червня 2017 року № 1351 отримано позивачем у день початку проведення перевірки 04 липня 2017 року.
22. 05 липня 2017 року, ТОВ «Омега» на підставі абзацу 5 пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, було відмовлено у допуску представників відповідача до проведення перевірки.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
23. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що запит складено з порушенням вимог, визначених абзацами першим-п`ятим пункту 73.3 статті 73 Податкового кодексу України, відповідно до якого платник податків звільняється від обов`язку надавати відповідь на такий запит. В даному випадку запит про витребування контролюючим органом у платника податків пояснень та копій документів без визначення фактів, що свідчать про недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях виключно які й потребують надання пояснень та їх документальних підтверджень, не може вважатись запитом в розумінні підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, ненадання або неповне/несвоєчасне надання відповіді на який може слугувати обставиною (підставою) для призначення позапланової перевірки.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
24. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками суду першої та апеляційної інстанцій, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
25. Відповідач, наводить доводи аналогічні доводам заперечення проти адміністративного позову, апеляційної скарги, здійснює виклад обставин та надає їм відповідну оцінку, цитую норми процесуального та матеріального права, а також висловлює свою незгоду із оскаржуваними судовими рішеннями, а тому повторному зазначенню не потребують.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
26. Враховуючи положення пункт 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України №  460-ІХ, а також те, що касаційна скарга на судові рішення у цій справі була подана до набрання чинності цим Законом і розгляд їх не закінчено до набрання чинності цим Законом, Верховний Суд розглядає цю справу у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом. Отже, застосуванню підлягають положення КАС України у редакції, чинній до 08 лютого 2020 року.
27. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
28. Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
29. Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (тут та надалі - e редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
30. Згідно з пунктом 79.1 статті 79 Податкового кодексу України Документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
31. Відповідно до підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється, якщо за наслідками перевірок інших платників податків або отримання податкової інформації виявлено факти, що свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються можливі порушення цим платником податків податкового, валютного та іншого законодавства протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту.
32. Пунктом 73.3 статті 73 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження. Такий запит підписується керівником (заступником керівника) контролюючого органу і повинен містити перелік інформації, яка запитується, та документів, що її підтверджують, а також підстави для надіслання запиту.
33. За змістом наведеної норми письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків або іншим суб`єктам інформаційних відносин за наявності хоча б однієї з таких підстав: 
1) за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;
2) для визначення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" під час здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу та/або для визначення рівня звичайних цін у випадках, визначених цим Кодексом;
3) виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків;
4) щодо платника податків подано скаргу про ненадання таким платником податків:
податкової накладної покупцю або про допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування;
акцизної накладної покупцю або про порушення порядку заповнення та/або порядку реєстрації акцизної накладної;
5) у разі проведення зустрічної звірки;
6) в інших випадках, визначених цим Кодексом.
34. Вказаним пунктом також передбачено підставу для звільнення від обов`язку надавати відповідь на запит, який складено з порушенням вищенаведених вимог.
35. Запит вважається належним чином врученим, якщо його надіслано у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, за приписами пункту 42.2 якої документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові.
36. Зі змісту вищенаведених норм права вбачається, що запит контролюючого органу про надання відповідної податкової інформації платником податків повинен містити конкретні підстави, тобто чітко окреслені обставини, які свідчать про порушення платником податкового законодавства. Без повідомлення вказаних фактів платник податків не має об`єктивної можливості надати будь-які пояснення та їх документальне підтвердження.
37. Як встановлено судами попередніх інстанцій, підставами для прийняття спірного наказу, окрім пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, є підпункт 78.1.4 пункт 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, відповідно до якого перевірка проводиться, якщо виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту.
38. Разом з тим, за змістом запиту вбачається, що підставою для направлення його стало отримання відповідачем податкової інформації по постачальникам позивача: ТОВ «ТОРЕНІЯ», ТОВ «ЦЕНТРОПТТОРГ», яка свідчить про можливе порушення ТОВ «Омега» вимог податкового законодавства чи іншого законодавства України, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. 
39. Проте, у складених запитах не зазначено проводилася перевірка інших платників податків чи отримано податкову інформацію, за результатами чого відповідачем виявлено факти, які свідчать про порушення ТОВ «Омега» податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; не наведено жодних фактів, які свідчать про порушення ТОВ «Омега» податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
40. Зазначене не дає підстав суду касаційної інстанції вважати такий запит законним та обґрунтованим, а відтак позивач був звільнений від обов`язку надавати на них відповідь, що, у свою чергу, свідчить про відсутність у відповідача визначених підпунктом 78.1.1 пунктом 78.1 статті 78 Податкового кодексу України підстав для призначення документальної позапланової перевірки ТОВ «Омега», у зв`язку з чим наказ № 1351 від 19 червня 2017 року є протиправним та підлягає скасуванню.
41. За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої та апеляційної інстанції про невідповідність запитів ДПІ вимогам підпункту 73.3 статті 73 Податкового кодексу України та безпідставність прийняття відповідачем наказу про проведення перевірки відповідно до підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України у зв`язку з ненаданням відповідей на такі запити.
42. Така ж сама правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 20 лютого 2018 року у справі 813/3614/15, від 27 лютого 2018 року у справі 820/19845/14 та інші.
43. Зазначені висновки у їх сукупності не дають підстав вважати, що судом першої та апеляційної інстанцій неправильно застосовано норми матеріального права чи порушено норми процесуального права. Фактично, касаційна скарга не містить інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені у заперечені проти адміністративного позову, апеляційної скарги та з урахуванням яких суди попередніх інстанцій надавали оцінку встановленим обставинам справи.
44. При цьому, відповідач же на обґрунтування вимог касаційної скарги не зазначив, у чому саме полягає неправильне застосування норм матеріального права (неправильно розтлумачено закон або застосовано закон, який не підлягав застосуванню, або не застосовано закон, який підлягав застосуванню) чи порушення норм процесуального права судами попередніх інстанцій, що призвело до постановлення незаконних судових рішень.
45. Відповідно до усталеної практики Європейського суду з прав людини (рішення у справах «Пономарьов проти України», «Рябих проти Росії», «Нєлюбін проти Росії»), повноваження вищих судових органів стосовно перегляду мають реалізовуватися для виправлення судових помилок та недоліків судочинства, але не для здійснення нового судового розгляду, перегляд не повинен фактично підміняти собою апеляцію, а сама можливість існування двох точок зору на один предмет не є підставою для нового розгляду. Повноваження вищих судів щодо скасування чи зміни тих судових рішень, які вступили в законну силу та підлягають виконанню, мають використовуватися для виправлення фундаментальних порушень.
46. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Серявін та інші проти України» зазначив, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях, зокрема, судів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною залежно від характеру рішення.
47. Відповідно до частин першої - третьої статті 242 КАС України  рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
48. Згідно з пунктом 1 частини 1 статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення першої та (або) апеляційної інстанції без змін, а скаргу без задоволення.
49. Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
50. Суд касаційної інстанції визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи та вважає, що суди повно встановили обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, та надали їм правову оцінку на підставі норм закону, що підлягали застосуванню до даних правовідносин.
Керуючись статтями 341, 343, 345, 349, 350 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків ДФС залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2017 року та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07 березня 2018 року у справі № 804/4223/17 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                М. М. Яковенко
Судді                                                                                                    І. В. Дашутін
                                                                                                    О. О. Шишов