ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 листопада 2021 року 
м. Київ
справа № 826/9297/18
адміністративне провадження № К/9901/18613/21 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,  
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 листопада 2020 року (головуючий суддя Чудак О.М.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 лютого 2021 року (головуючий суддя Губська Л.В., судді - Карпушова О.В., Степанюк А.Г.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Комфортні рішення» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
У червні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Комфортні рішення» (далі - ТОВ «Комфортні рішення») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - ГУ ДПС у м. Києві), яке є правонаступником Головного управління ДФС у м. Києві (далі - ГУ ДФС у м. Києві) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16 квітня 2018 року: №2012615147, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток приватних підприємств» на 1967751 грн та №2022615147, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» на 2734040 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями -  2187232 грн та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами - 546808 грн).
Позовні вимоги з урахуванням заяви про зміну підстав позову обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті за висновками Акту перевірки, призначеної наказом ГУ ДФС у м. Києві від 30 січня 2018 року №1512,    виданим на виконання ухвали слідчого судді Солом`янського районного суду м. Києва    від 1 серпня 2016 року у справі №760/6919/16-к про надання дозволу на проведення у кримінальному провадженні №12015000000000630 позапланових документальних перевірок з питань дотримання вимог податкового законодавства України ряду суб`єктів господарювання, у тому числі, ТОВ «Комфортні рішення», тобто вказана ухвала не могла бути підставою для прийняття наказу про проведення перевірки, крім того, вона скасована апеляційним судом.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 листопада 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 лютого 2021 року, адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення-рішення, прийняті ГУ ДФС у м. Києві 16 квітня 2018 року. Стягнуто з ГУ ДПС у м. Києві за рахунок бюджетних асигнувань на користь ТОВ "Комфортні рішення" судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 70526,87 грн.
Задовольняючи позов ТОВ "Комфортні рішення", суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що на момент розгляду спірних правовідносин ухвала суду (слідчого судді) на підставі якої була призначена документальна позапланова виїзна перевірка, результати якої відображені в Акті від 27 березня 2017 року №74/26-15-14-07-02-10/38323166 скасована, що свідчить про незаконність такої перевірки та нівелює її правові наслідки у вигляді прийнятих контролюючим органом податкових повідомлень-рішень від 16 квітня 2018 року: №2012615147 та №2022615147.
Не погодившись з ухваленими у справі судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДПС у м. Києві звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просив рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасувати, ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю. 
ТОВ "Комфортні рішення", скориставшись своїм правом надало до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на встановлені обставини та висновки оскаржуваних судових рішень зазначило, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з дотриманням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просило відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін. 
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ухвалою слідчого судді Солом`янського районного суду м. Києва    Демидовською А.І. від 1 серпня 2016  року у    справі №760/6919/16-к надано дозвіл на проведення у кримінальному провадженні №12015000000000630 позапланових документальних перевірок з питань дотримання вимог податкового законодавства України ряду суб`єктів господарювання, у тому числі, ТОВ «Комфортні рішення» при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин, зокрема, з ТОВ «Аргенто Україна» та ТОВ «Алтіма Трейд» за період з 1 січня 2014 року по 29 липня 2016 року, організацію проведення якої доручено Державній фіскальній службі України.
На підставі вказаної ухвали та керуючись підпунктом  78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового Кодексу України  (далі -  ПК України), ГУ ДФС у м. Києві 30 січня 2018 року прийнято наказ №1512 про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Комфортні рішення» з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин, зокрема, з ТОВ «Аргенто Україна» та ТОВ «Алтіма Трейд» за період з 1 січня 2014 року по 29 липня 2016 року.
За результатом вказаної перевірки відповідачем 27 березня 2018 року складено Акт №74/26-15-14-07-02-10/38323166, в якому зазначено про порушення позивачем вимог: підпункту  134.1.1  пункту 134 статті  134 ПК України, пунктів 5, 7, 21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Доходи», затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290, в результаті чого занижено податок на прибуток за 2015 рік на загальну суму 1967751 грн; пункту  44.1 статті 44, пункту  185.1 статті 185, пунктів  198.1,  198.2,  198.6 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 2187232 грн.
Висновки відповідача про порушення ТОВ «Комфортні рішення» вказаних вимог  ПК України  обґрунтуванні тим, що позивачем відображено у податковому обліку господарські операції із ТОВ «Аргенто Україна» та ТОВ «Алтіма Трейд», які фактично не здійснювались, з огляду на фіктивність діяльності вказаних контрагентів.
На підставі висновків Акта перевірки 16 квітня 2018 року ГУ ДФС у м. Києві прийнято податкові повідомлення-рішення: №2012615147, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток приватних підприємств» на 1967751 грн та №2022615147, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» на 2734040 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями -  2187232 грн та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами - 546808 грн).
Позивач вказуючи на те, що зазначену вище перевірку призначено без достатніх для того підстав, що свідчить про її незаконність та, як наслідок, протиправність податкових повідомлень-рішень, винесених на підставі такої перевірки, звернувся до суду з цим позовом про визнання їх протиправними та про їх скасування.
У відповідності до частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно із пунктом  75.1 статті 75 ПК України,  органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться органами державної податкової служби в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на органи державної податкової служби.
Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи органу державної податкової служби і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.
За приписами підпункту  78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України, документальна позапланова виїзна перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких обставин, зокрема, коли отримано постанову суду (ухвалу суду) про призначення перевірки або постанову органу дізнання, слідчого, прокурора, винесену ними відповідно до закону у кримінальних справах, що перебувають у їх провадженні.
Так, судами попередніх інстанції встановлено,  що  документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «Кофортні рішення» призначена відповідно до вимог підпункту  78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України  на виконання ухвали слідчого судді Солом`янського районного суду м. Києва Демидовської А.І. від 1 серпня 2016 року, якою надано дозвіл на проведення у кримінальному провадженні №12015000000000630 позапланових документальних перевірок з питань дотримання вимог податкового законодавства України ряду суб`єктів господарювання, у тому числі, ТОВ «Комфортні рішення».
Разом з тим, у подальшому, ухвалою Київського апеляційного суду від 19 грудня 2018 року ухвалу слідчого судді Солом`янського районного суду м. Києва від 1 серпня 2016 року скасовано та постановлено нову ухвалу, якою у задоволенні клопотання слідчого з ОВС слідчого управління фінансових розслідувань ГУ ДФС у Київській області старшого лейтенанта податкової міліції Трофімова Б.В. про проведення у кримінальному провадженні №312015000000000630 позапланової документальної перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства України за період з 1 січня 2014 року по 29 липня 2016 року відмовлено.
Винесення судового рішення у спосіб, не передбачений законом, унеможливлює виникнення у податкового органу права на проведення перевірки за таким судовим рішенням; й навпаки, проведення перевірки на підставі наказу, який був прийнятий на виконання незаконної ухвали слідчого судді, свідчить про відсутність легітимної мети таких дій, навіть якщо така нелегітимність й виникла пізніше у часі.
У свою чергу, скасування судового рішення (у даному випадку - ухвали слідчого судді) свідчить про те, що такий судовий акт втрачає законну силу з моменту його прийняття (постановлення). Відтак акти індивідуальної дії (адміністративні акти), прийняті на підставі скасованого судового рішення, не можуть мати будь-якої юридичної сили з дня їх винесення, адже настання обумовлених вище наслідків зумовлене насамперед тим, що порушення, внаслідок яких судове рішення було визнане незаконними, мали місце вже на час прийняття такого акта.
Отже, оскільки ухвала слідчого судді про призначення перевірки позивача була скасована як така, що прийнята з порушенням норм процесуального права поза межами повноважень суду, то колегія суддів касаційної інстанції вважає, що у такому разі були і відсутні підстави для проведення перевірки, призначеної податковим органом на її виконання. 
Відповідно до доктрини з умовною назвою «плоди отруйного дерева», сформульованої Європейським судом з прав людини у справах «Гефген проти Німеччини», «Нечипорук і Йонкало проти України»,       «Яременко проти України», якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з цих джерел, будуть такими ж. Докази, отримані з порушенням встановленого порядку, призводять до несправедливості процесу в цілому, незалежно від їх доказової сили. У рішеннях у справах «Балицький проти України», «Тейксейра де Кастро проти Португалії», «Шабельник проти України» ЄСПЛ застосував різновид цієї доктрини та вказав, що визнаються недопустимими не лише докази, безпосередньо отримані з порушеннями, а також докази, яких не були б отримано, якби не було отримано перших. 
За приписами частин першої, другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Як вбачається з ухвали Верховного Суду від 23 липня 2021 року, підставою для відкриття касаційного провадження зазначено про ймовірність неправильного застосування судами попередніх інстанцій норм матеріально права та порушення норм процесуального права, що неможливо встановити без дослідження матеріалів справи.
У свою чергу, позивачем подано клопотання про передачу справи на розгляд Великої Палати Верховного Суду у разі коли Касаційний адміністративний суду у складі Верховного Суду дійде висновку про відступлення від сталої та послідовної практики, яку було застосовано і судами попередніх інстанцій у цій справі, яка викладена у постановах Верховного Суду від 4 грудня 2019 року (справа №816/1938/18), від 15 січня 2020 року (справа №820/609/18), від 17 червня 2020 року (справа №826/50011/18), від 29 жовтня 2020 року (справа №520/11034/18), від 24 грудня 2020 року (справа №320/6463/18) та від 21 січня 2021 року (справа №821/845/18).
Колегія суддів касаційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що за правовим висновком, сформульованим Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у справі №826/17123/18   (постанова від 21 лютого 2020 року), «оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства про проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства». 
У постанові від 22 вересня 2020 року (справа №520/8836/18) Верховний Суд зазначив, що «перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність такого рішення. З урахуванням цього суд касаційної інстанції зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог ПК України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання».
Тобто, у разі визнання перевірки незаконною така перевірка відсутня як юридичний факт, що виключає наявність у податкового органу компетенції на прийняття податкового повідомлення-рішення. У такому випадку висновки Акта перевірки, визнаної протиправною, не повинні оцінюватися судом. Податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню в силу незаконності податкової перевірки та відсутності правових наслідків такої.
Такі висновки Суду обґрунтовані сталою та послідовною практикою Верховного Суду у постановах від 15 січня 2020 року (справа №820/609/18), від 29 жовтня 2020 року (справа № 520/11034/18), від 24 грудня 2020 року (справа №320/6463/18), від 9 лютого 2021 року (справа №804/3329/15), від 21 січня 2021 року (справа №821/845/18).
За встановлених у справі, що розглядається, обставин щодо неправомірності проведеної перевірки позивача, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про те, що такі обставини тягнуть за собою протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, у зв`язку з чим Касаційний адміністративний суду у складі Верховного Суду вказує про відсутність необхідності переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Враховуючи наведене, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли обґрунтовано висновку про задоволення позову та скасували оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, не вдаючись до аналізу на відповідність закону самих порушень.
Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції вважає, що рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 листопада 2020 року та постанова Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 лютого 2021 року ґрунтуються на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким дана належна юридична оцінка, правильно застосовані норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та не допущено порушень процесуального закону, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи. Усі доводи та їх обґрунтування викладені в касаційній скарзі не спростовують висновків судів першої та апеляційної інстанцій, тому підстави для скасування ухвалених судових рішень та задоволення касаційної скарги відсутні.
Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Згідно із частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених  статтею 341  цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 листопада 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 лютого 2021 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                О.В.Білоус
Судді                                                                                                     Н.Є.Блажівська
                                                                                                    І.Л.Желтобрюх