ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 листопада 2021 року	Львів	Справа № 140/17056/20 пров. № А/857/12705/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді:                                                  Запотічного І.І.,
суддів:                                                                      Глушка І.В., Матковської З.М.,
при секретарі судового засідання:                              Пославському Д.Б.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду  від 12 травня 2021 року (суддя Волдінер Ф.А., ухвалене в м. Луцьку) у справі № 140/17056/20 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Мустанг Транс" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Волинській області   про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-  
                                                  ВСТАНОВИВ:

В грудні 2020 Товариство з обмеженою відповідальністю “Мустанг Транс”  звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень Комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування №1771896/37236434, №1771895/37236434, №1771893/37236434, №1771894/37236434 від 28 липня 2020 року, №1778332/37236434, №1778333/37236434, №1778334/37236434 від 29 липня 2020 року, №1782586/37236434, №1782587/37236434 від 30 липня 2020 року, №1995541/37236434 від 02 жовтня 2020 року, №2003186/37236434 від 05 жовтня 2020 року, №2062303/37236434, №2062302/37236434 від 23 жовтня 2020 року, №2167053/37236434, №2167050/37236434, №2167049/37236434, №2167052/37236434, №2167048/37236434, №2167051/37236434 від 25 листопада 2020 року, зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні №438 від №439, №440, №457, №487 від 12 червня 2020 року, №436 та №486 від 11 червня 2020 року, №466 від 09 червня 2020 року, №610, №611 від 02 серпня 2020 року, №711 від 11 серпня 2020 року, №713 від 07 серпня 2020 року,№435 від 10 червня 2020 року, №905 від 07 жовтня 2020 року, №906 та №914 від 11 жовтня 2020 року, №913 від 09 жовтня 2020 року, №921 від 14 жовтня 2020 року, №922 від 15 жовтня 2020 року датою їх первинного подання.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду  від 12 травня 2021 року позов задоволено повністю.
Вказане рішення в апеляційному порядку оскаржив відповідач- Головне управління ДПС у Волинській області, яке в апеляційній скарзі покликається на те, що оскаржуване рішення винесене з порушенням норм процесуального та матеріального права, з неповним з`ясуванням обставин справи та є незаконним, просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.
Доводи апеляційної скарги зводяться до того, що оскаржувані рішення контролюючого органу з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування про відмову в реєстрації податкової накладної  та про відмову у реєстрації податкових накладних прийняті відповідно до чинного податкового законодавства, та підстав для їх скасування немає. Також вважає, що позовні вимоги щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну, слід розцінювати як вимогу про втручання в дискреційні повноваження відповідача та яка виходить за межі завдань адміністративного судочинства. 
Позивач у відзиві на апеляційну скаргу не погоджується з доводами апелянта, рішення суду першої інстанції вважає законним та просить залишити його без змін
В судовому засіданні представник апелянта вимоги апеляційної скарги підтримав, просив таку задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове про відмову в позові.
Позивач будучи належним чином повідомленим про час та місце розгляду справи явки уповноваженого представника в судове засідання не забезпечив, що відповідно до ч. 2 ст. 313 КАС України не перешкоджає розгляду справи без його участі. 
Протокольною ухвалою суду від 04.11.2021 продовжено строк розгляду справи на 15 днів.
Заслухавши суддю-доповідача, представника апелянта, дослідивши наявні по справі матеріали та доводи апеляційної скарги, відзиву, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення, виходячи з наступного.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, ТзОВ “Мустанг Транс” надає послуги з перевезення пасажирів, небезпечних вантажів, багажу автомобільним транспортом на підставі ліцензії серія АЕ №421347 виданої 13 серпня 2014 року Державною інспекцією України з безпеки на наземному транспорті, під час господарської діяльності товариство надає транспортні послуги та здійснює інші види діяльності, на постачання яких виписує та подає для реєстрації в Єдиний державний реєстр податкових накладних податкові накладні/розрахунки коригування.
Відповідно до вимог статті 201 ПК України позивач склав податкові накладні №438 від №439, №440, №457, №487 від 12 червня 2020 року, №436 та №486 від 11 червня 2020 року, №466 від 09 червня 2020 року, №610, №611 від 02 серпня 2020 року, №711 від 11 серпня 2020 року, №713 від 07 серпня 2020 року,№435 від 10 червня 2020 року, №905 від 07 жовтня 2020 року, №906 та №914 від 11 жовтня 2020 року, №913 від 09 жовтня 2020 року, №921 від 14 жовтня 2020 року, №922 від 15 жовтня 2020 року, які надіслав в електронному вигляді до ДПС України для реєстрації в ЄРПН.
З квитанцій від 30 червня 2020 року, 26 серпня 2020 року, 31 серпня 2020 року та 28 жовтня 2020 року вбачається, що податкові накладні доставлені до ДПС України, однак відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України їх реєстрація зупинена: коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41, 2517 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Для підтвердження реєстрації в ЄРПН поданих податкових накладних ТзОВ “Мустанг Транс” були надані пояснення та копії підтверджуючих документів, зокрема: 1. Податкова накладна №435 від 10 червня 2020 року виписана на транспортні послуги для ТзОВ “Птапхокомплекс “Губин” на суму 14  000 грн, в т.ч. ПДВ 2 333,33грн, надано: договір перевезення вантажів автомобільним транспортом №Пр/П/ЗБ/Е/047 від 09 січня 2020 року; заявка на перевезення вантажу №25 від 10.06.2020, товарно-транспортні накладні ПОБГУ028092, №ПОБГУ028093 від 10 червня 2020 року, акт здачі-приймання робіт (послуг) №МТ0000435 від 10 червня 2020 року, рахунок-фактура №МТ-0000435 від 10 червня 2020 року, копія банківської виписки. 2. Податкова накладна №905 від 07 жовтня 2020 року виписана на транспортні послуги для ТзОВ “Птапхокомплекс “Губин” на суму 15  000 грн, в т.ч. ПДВ 12  500 грн, надано: договір перевезення вантажів автомобільним транспортом №Пр/П/ЗБ/Е/047 від 09 січня 2020 року; товарно-транспортна накладна №000023597 від 07 жовтня 2020 року, акт здачі-приймання робіт (послуг) №МТ-0000905 від 07 жовтня 2020 року, рахунок-фактура №МТ-0000905 від 07 жовтня 2020 року, банківську виписку з особового рахунку. 3. Податкова накладна №906 від 11 жовтня 2020 року виписана на транспортні послуги для ТзОВ “Птапхокомплекс “Губин” на суму 35  000 грн, в т.ч. ПДВ 5 833,33 грн, надано: договір перевезення вантажів автомобільним транспортом №Пр/П/ЗБ/Е/047 від 09 січня 2020 року, заявка на перевезення вантажу №108 від 09 жовтня 2020 року, товарно-транспортні накладні №ПОБГУ055172, №ПОБГУ055175 від 10 жовтня 2020 року, акт здачі-приймання робіт (послуг) №МТ-0000906 від 11 жовтня 2020 року, рахунок-фактура №МТ-0000906 від 11 жовтня 2020 року, банківську виписку з особового рахунку. 4. Податкова накладна №913 від 09 жовтня 2020 року виписана на транспортні послуги для ТзОВ “Птапхокомплекс “Губин” на суму 15  000 грн, в т.ч. ПДВ 2  500 грн, надано: договір перевезення вантажів автомобільним транспортом №Пр/П/ЗБ/Е/047 від 09 січня 2020 року, заявка на перевезення вантажу №106 від 07 жовтня 2020 року, товарно-транспортна накладна №я000023704 від 09 жовтня 2020 року, акт здачі-приймання робіт (послуг) №МТ-0000913 від 09 жовтня 2020 року, рахунок-фактура №МТ-0000913 від 09 жовтня 2020 року, банківську виписку з особового рахунку. 5. Податкова накладна №914 від 11 жовтня 2020 року виписана на транспортні послуги для ТзОВ “Птапхокомплекс “Губин” на суму 15  000 грн, в т.ч. ПДВ 2  500 грн, надано: договір перевезення вантажів автомобільним транспортом №Пр/П/ЗБ/Е/047 від 09 січня 2020 року, заявка на перевезення вантажу №107 від 09 жовтня 2020 року, товарно-транспортна накладна №я000023728 від 11 жовтня 2020 року, акт здачі-приймання робіт (послуг) №МТ-0000914 від 11 жовтня 2020 року, рахунок-фактура №МТ-0000914 від 11 жовтня 2020 року, банківську виписку з особового рахунку. 6. Податкова накладна №921 від 14 жовтня 2020 року виписана на транспортні послуги для ТзОВ “Птапхокомплекс “Губин” на суму 15  000 грн, в т.ч. ПДВ 2  500 грн, надано: договір перевезення вантажів автомобільним транспортом №Пр/П/ЗБ/Е/047 від 09 січня 2020 року, товарно-транспортна накладна №я000023839 від 14 жовтня 2020 року, акт здачі-приймання робіт (послуг) №МТ-0000921 від 14 жовтня 2020 року, рахунок-фактура №МТ-0000921 від 14 жовтня 2020 року, банківську виписку з особового рахунку. 7. Податкова накладна №922 від 15 жовтня 2020 року виписана на транспортні послуги для ТзОВ “Птапхокомплекс “Губин” на суму 15  000 грн, в т.ч. ПДВ 2  500 грн, надано: договір перевезення вантажів автомобільним транспортом №Пр/П/ЗБ/Е/047 від 09 січня 2020 року, заявка на перевезення вантажу №109 від 09 жовтня 2020 року, товарно-транспортна накладна №я000023973 від 15 жовтня 2020 року, акт здачі-приймання робіт (послуг) №МТ-0000922 від 15 жовтня 2020 року, рахунок-фактура №МТ-0000922 від 15 жовтня 2020 року, банківську виписку з особового рахунку. 8. Податкова накладна №436 від 11 червня 2020 року виписана на транспортні послуги на митній території України за ставкою 0% для ТзОВ “Віртус Трейд” на суму 18  500 грн, надано: договір міжнародного перевезення швидкопсуваного вантажу №ДП-0404-5-ВТ від 04 квітня 2013 року з додатковими угодами №4 від 31 грудня 2013 року, №2 від 30 грудня 2014 року, заявка на перевезення вантажу ВТ-00001566 від 04 червня 2020 року, CMR №39418, акт виконання транспортних послуг №МТ-0000436 від 11 червня 2020 року, рахунок №МТ-00000436 від 11 червня 2020 року, банківську виписку з особового рахунку. 9. Податкова накладна №439 від 12 червня 2020 року виписана на транспортні послуги на митній території України за ставкою 0% для ТзОВ “Віртус Трейд” на суму 36  000 грн, надано: договір міжнародного перевезення швидкопсуваного вантажу №ДП-0404-5-ВТ від 04 квітня 2013 року з додатковими угодами №4 від 31 грудня 2013 року, №2 від 30 грудня 2014 року, заявка на перевезення вантажу ВТ-00001567 від 04 червня 2020 року, CMR №39440, акт виконання транспортних послуг №МТ-0000439 від 12 червня 2020 року, рахунок №МТ-00000436 від 12 червня 2020 року, банківську виписку з особового рахунку. 10. Податкова накладна №440 від 12 червня 2020 року виписана на транспортні послуги для ТзОВ “Віртус Трейд” на суму 500 грн, в т.ч. ПДВ 83,33 грн, надано: договір міжнародного перевезення швидкопсуваного вантажу №ДП-0404-5-ВТ від 04 квітня 2013 року з додатковими угодами №4 від 31 грудня 2013 року, №2 від 30 грудня 2014 року, транспортна заявка № ВТ-00001567/1 від 04 червня 2020 року, товарно-транспортна накладна №ВТ-120604 від 12 червня 2020 року, акт виконання транспортних послуг №МТ-0000440 від 12 червня 2020 року, рахунок №МТ-00000440 від 12 червня 2020 року, банківську виписку з особового рахунку. 11. Податкова накладна №486 від 11 червня 2020 року виписана на транспортні послуги на митній території України за ставкою 0% для ТзОВ “Віртус Трейд” на суму 36  000 грн, надано: договір міжнародного перевезення швидкопсуваного вантажу №ДП-0404-5-ВТ від 04 квітня 2013 року з додатковими угодами №4 від 31 грудня 2013 року, №2 від 30 грудня 2014 року, заявка на транспорт ВТ-00001565 від 04 червня 2020 року, CMR №39405, акт виконання транспортних послуг №МТ-0000486 від 11 червня 2020 року, рахунок №МТ-00000486 від 11 червня 2020 року, банківську виписку з особового рахунку. 12. Податкова накладна №487 від 12 червня 2020 року виписана на транспортні послуги для ТзОВ “Віртус Трейд” на суму 500 грн, в т.ч. ПДВ 83,33 грн, надано: договір міжнародного перевезення швидкопсуваного вантажу №ДП-0404-5-ВТ від 04 квітня 2013 року з додатковими угодами №4 від 31 грудня 2013 року, №2 від 30 грудня 2014 року, транспортна заявка № ВТ-00001565/1 від 04 червня 2020 року, товарно-транспортна накладна №ВТ-11620 від 11 червня 2020 року, акт виконання транспортних послуг №МТ-0000487 від 12 червня 2020 року, рахунок №МТ-00000487 від 12 червня 2020 року, банківську виписку з особового рахунку. 13. Податкова накладна №438 від 12 червня 2020 року виписана на транспортні послуги на митній території України за ставкою 0% для ТзОВ “Губернія-2009” на суму 18  500 грн, надано: договір перевезення швидкопсуваного вантажу №ДП-2503-ГУ від 25 березня 2015 року, заявка на транспорт №ГУ-00000572 від 04 червня 2020 року, CMR, акт виконання транспортних послуг №МТ-0000438 від 12 червня 2020 року, рахунок №МТ-0000438 від 12 червня 2020 року, банківську виписку з особового рахунку. 14. Податкова накладна №466 від 09 червня 2020 року виписана на транспортні послуги на митній території України за ставкою 0% для ТзОВ “Космос” на суму 29  910 грн, надано: договір перевезення вантажів №КД 07/04/16-5 від 07 квітня 2016 року, заявка на перевезення автомобільним транспортом від 27 травня 2020 року, CMR, акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №МТ-0000466 від 09 червня 2020 року, рахунок №МТ-0000466 від 09 червня 2020 року, банківську виписку з особового рахунку. 15. Податкова накладна №457 від 12 червня 2020 року виписана на транспортні послуги для ТзОВ “Снєжка Україна” на суму 23  500 грн, в т.ч. ПДВ 3 916,67 грн, надано: договір перевезення вантажу від 10 червня 2020 року, товарно-транспортні накладні №0017695 та №0017696 від 11 червня 2020 року, акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №МТ-0000457 від 12 червня 2020 року, рахунок-фактура№МТ-00000457 від 12 червня 2020 року, банківську виписку з особового рахунку. 16. Податкова накладна №711 від 11 серпня 2020 року виписана на транспортні послуги для ТзОВ “БСК Логістик” на суму 7  300 грн, в т.ч. ПДВ 1 216,67 грн, надано: разовий договір-заявка на перевезення вантажів автомобільним транспортом №000028 від 10 серпня 2020 року, товарно-транспортна накладна №21383 від 11серпня 2020 року, акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №МТ-0000711 від 11 серпня 2020 року, рахунок-фактура №МТ-00000457 від 12 червня 2020 року. 17. Податкова накладна №610 від 02 серпня 2020 року виписана на транспортні послуги для ТзОВ “ПАН Логістик” на суму 7  000 грн, в т.ч. ПДВ 1 166,67 грн, надано: договір надання та організації послуг №ЕП-00077 від 12.01.2015, разовий договір-заявка на перевезення вантажів автомобільним транспортом №00000003932 від 31 липня 2020 року, товарно-транспортна накладна №6764889 від 02 серпня 2020 року, акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №МТ-0000610 від 02 серпня 2020 року, рахунок-фактура №МТ-0000610 від 02 серпня 2020 року, свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу, банківська виписка з особового рахунку. 18. Податкова наклади №611 від 02 серпня 2020 року виписана на транспортні послуги для ТзОВ “ПАН Логістик” на суму 16  000 грн, в т.ч. ПДВ 2 666,67 грн, надано: договір надання та організації послуг №ЕП-00077 від 12 січня 2015 року, разовий договір-заявка на перевезення вантажів автомобільним транспортом №00000003933 від 31 липня 2020 року, товарно-транспортна накладна №6765396 від 02 серпня 2020 року, акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №МТ-0000611 від 02 серпня 2020 року, рахунок-фактура №МТ-0000611 від 02 серпня 2020 року, свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу, банківську виписку. 19. Податкова накладна №713 від 07 серпня 2020 року виписана на продаж щебню базальтового для СФГ ОСОБА_1 на суму 13 534,16 грн, в т.ч. ПДВ 2 666,67 грн, надано: договір купівлі-продажу №03/08/2020 від 03 серпня 2020 року, видаткову накладну №МТ-0000001 від 07 серпня 2020 року, рахунок-фактуру №МТ-0000713 від 07 серпня 2020 року, банківську виписку з особового рахунку, а також договір №070518 від 07 травня 2018 року укладений між ПП “Регіон-Інвест” (Продавець) та ТзОВ “Мустанг Транс” (Покупець), видаткову накладну №31-0005442 від 06 серпня 2020 року та банківську виписку з особового рахунку.
За результатами розгляду поданих документів комісією Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних було прийнято наступні рішення: №1771894/37236434 від 28 липня 2020 року про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №435 від 10 червня 2020 року; №2167053/37236434 від 25 листопада 2020 року про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №905 від 07 жовтня 2020 року; №2167050/37236434 від 25 листопада 2020 року про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №906 від 11 жовтня 2020 року; №2167049/37236434 від 25 листопада 2020 року про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №913 від 09 жовтня 2020 року;  №2167052/37236434 від 25 листопада 2020 року про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №914 від 11 жовтня 2020 року; №2167048/37236434 від 25 листопада 2020 року про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №921 від 14 жовтня 2020 року; №2167051/37236434 від 25 листопада 2020 року про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №922 від 15 жовтня 2020 року; №1778332/37236434 від 29 липня 2020 року про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №436 від 11 червня 2020 року; №1778333/37236434 від 29 липня 2020 року про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №439 від 12 червня 2020 року; №1778334/37236434 від 29 липня 2020 року про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №440 від 12 червня 2020 року; №1782586/37236434 від 30 липня 2020 року про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №486 від 11 червня 2020 року; №1782587/37236434 від 30 липня 2020 року про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №487 від 12 червня 2020 року; №1771896/37236434 від 28 липня 2020 року про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №438 від 12 червня 2020 року; №1771895/37236434 від 28 липня 2020 року про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №466 від 09 червня 2020 року; №1771893/37236434 від 28 липня 2020 року про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №457 від 12 червня 2020 року; №2003186/37236434 від 05 жовтня 2020 року про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №711 від 11 серпня 2020 року.
Як вбачається з матеріалів справи, у вказаних рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області вказано причину відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН “неподання платником розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків”.
У рішеннях комісії ГУ ДПС у Волинській області  №2062303/37236434 від 23 жовтня 2020 року про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №610 від 02 серпня 2020 року; №2062302/37236434 від 23 жовтня 2020 року про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №611 від 02 серпня 2020 року вказано причину відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН “неподанням платником податків первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. В додатковій інформації рішень вказано, що встановлено невідповідність документів, у товарно-транспортній накладній автомобільним перевізником вказано ТОВ “ПАН Логістик”, тоді як згідно виписаної податкової накладної - товарні послуги надаються ТзОВ “Мустанг Транс”.
У рішенні комісії ГУ ДПС у Волинській області  №1995541/37236434 від 02 жовтня 2020 року про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №713 від 07 серпня 2020 року вказано причину відмови в реєстрації податкових накладних в ЄРПН “ненадання платником податків первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних”. Додатково вказано що, не надано документи, які підтверджують придбання реалізованого товару”.
Не погоджуючись з такими рішення контролюючого органу ТзОВ “Мустанг Транс” звернулось в суд з даним позовом.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.
Податковий кодекс України від 02 грудня 2010 року №2755VI (далі - ПК України) є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.
Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165, яка набула чинності з 01 лютого 2020 року, серед іншого, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів, пунктом 5 якого передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктами 6, 7, 8, 10,11 вказаного вище Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4). У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4). Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном. Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення. За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4). Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до отриманих платником податків рішень комісії регіонального рівня операції, відображені у податкових накладних №438 від №439, №440, №457, №487 від 12 червня 2020 року, №436 та №486 від 11 червня 2020 року, №466 від 09 червня 2020 року, №610, №611 від 02 серпня 2020 року, №711 від 11 серпня 2020 року, №713 від 07 серпня 2020 року,№435 від 10 червня 2020 року, №905 від 07 жовтня 2020 року, №906 та №914 від 11 жовтня 2020 року, №913 від 09 жовтня 2020 року, №921 від 14 жовтня 2020 року, №922 від 15 жовтня 2020 року відповідають пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Критерії ризиковості здійснення операцій оформлені у вигляді Додатку №3 до Порядку №1165. Пунктом 1 передбачено, відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Як вбачається з  отриманих позивачем квитанцій контролюючий орган вказав на те, що для реєстрації податкової накладної коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 43.39, 2517 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.
Разом з тим, відсутність у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.
Апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції, що контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість таких квитанцій.
А відтак, судом першої інстанції зроблено вірний висновок, що квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не відповідають вимогам, що встановлені до них пунктом 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.
Також судом першої інстанції вірно зазначено, що у квитанціях не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.
Пунктами 5, 11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі - Порядок №520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Проаналізувавши наведені правові норми судом першої інстанції зроблено вірний  висновок, що рішення Комісії державної податкової служби повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів. Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства (пункти 9-11 Порядку №520).
Як видно з матеріалів справи, на підтвердження реальності здійснення господарських операцій по всіх поданих на реєстрацію в ЄРПН податкових накладних ТзОВ “Мустанг Транс” надано первинні підтверджуючі документи про надання транспортних послуг, а саме: договори, заявки на перевезення вантажу, акти приймання-здачі наданих послуг, ТТН, CMR, рахунки на оплату. Оплата наданих послуг проведена повністю, про що додаються банківські виписки з особових рахунків.
Як вірно зазначено судом першої інстанції, приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкових накладних.
Враховуючи наведене колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної.
Щодо твердження контролюючого органу про невідповідність документів, а саме у товарно-транспортній накладній автомобільним перевізником вказано ТОВ “ПАН Логістик”, тоді як згідно виписаної податкової накладної - товарні послуги надаються ТОВ “Мустанг Транс” судом першої інстанції вірно зазначено, що Товариством подано первинні документи щодо постачання транспортних послуг, зокрема, надані разові договори перевезення вантажів автомобільним транспортом, де замовником виступав Експедитор ТОВ “ПАН Логістик”, а Перевізником - ТОВ “Мустанг Транс”.
Законом України “Про транспортно-експедиторську діяльність” від 01 липня 2004 року №1955-IV передбачено, що експедитор для виконання його зобов`язань за договором транспортного експедирування може залучати іншу особу, у відносинах з нею експедитор може виступати від свого імені або від імені клієнта, а перевезення вантажів супроводжуються товаро-транспортними документами.
Відтак, в товарно-транспортній накладній вказано перевізником експедитора ТОВ “ПАН Логістик”, яким для перевезення вантажів залучено іншу особу - ТОВ “Мустанг Транс”, відповідно в ТТН вказано транспортний засіб, який належить ТОВ “Мустанг Транс”, керування яким також здійснював водій товариства.
Також судом першої інстанції вірно не взято до уваги твердження відповідача щодо ненадання платником податків первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (не надано документи, які підтверджують придбання реалізованого товару) по податковій накладній №713 від 07 серпня 2020 року.
Матеріалами справи підтверджено, що товариством було надано первинні документи на реалізацію товару (щебню базальтового) для СФГ ОСОБА_1 , а саме: договір купівлі-продажу №03/08/2020 від 03 серпня 2020 року, видаткову накладну №МТ-0000001 від 07 серпня 2020 року, рахунок-фактуру №МТ-0000713 від 07 серпня 2020 року, банківську виписку з особового рахунку, а також договір №070518 від 07 травня 2018 року укладений між ПП “Регіон-Інвест” (Продавець) та ТзОВ “Мустанг Транс” (Покупець), видаткову накладну №31-0005442 від 06 серпня 2020 року та банківську виписку з особового рахунку.
Апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції, що надані позивачем документи складені з дотриманням вимог законодавства були достатніми для реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, водночас обставин, які б унеможливлювали їх реєстрацію в ЄРПН, судом не встановлено.
Посилання апелянта на те, що зобов`язання вчинити конкретну дію в даному випадку буде втручанням у дискреційні повноваження Державної податкової служби України колегія суддів відхиляє з огляду на таке.
На законодавчому рівні поняття “дискреційні повноваження” суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення.
Дискреційні повноваження - це сукупність прав та обов`язків органів державної влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважених на виконання функцій держави або місцевого самоврядування, що надають можливість на власний розсуд визначити повністю або частково вид і зміст управлінського рішення, яке приймається, або можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, передбачених нормативно-правовим актом, проектом нормативно-правового акта.
У разі наявності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта прийняти рішення конкретного змісту є втручанням у дискреційні повноваження.
Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.
Таким чином, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.
Як вірно зазначено судом першої інстанції, оскаржувані рішення №1771896/37236434, №1771895/37236434, №1771893/37236434, №1771894/37236434 від 28 липня 2020 року, №1778332/37236434, №1778333/37236434, №1778334/37236434 від 29 липня 2020 року, №1782586/37236434, №1782587/37236434 від 30 липня 2020 року, №1995541/37236434 від 02 жовтня 2020 року, №2003186/37236434 від 05 жовтня 2020 року, №2062303/37236434, №2062302/37236434 від 23 жовтня 2020 року, №2167053/37236434, №2167050/37236434, №2167049/37236434, №2167052/37236434, №2167048/37236434, №2167051/37236434 від 25 листопада 2020 року прийняті всупереч вимогам Порядку №520, що свідчить про відсутність наміру у суб`єкта владних повноважень прийняти обґрунтоване та законне рішення відповідно до чинного законодавства.
Відтак, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд першої інстанції  дійшов вірного висновку про необхідність зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні №438 від №439, №440, №457, №487 від 12 червня 2020 року, №436 та №486 від 11 червня 2020 року, №466 від 09 червня 2020 року, №610, №611 від 02 серпня 2020 року, №711 від 11 серпня 2020 року, №713 від 07 серпня 2020 року,№435 від 10 червня 2020 року, №905 від 07 жовтня 2020 року, №906 та №914 від 11 жовтня 2020 року, №913 від 09 жовтня 2020 року, №921 від 14 жовтня 2020 року, №922 від 15 жовтня 2020 року, які подані ТОВ “Мустанг Транс” датою їх подання.
Згідно ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи викладене, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду з наведених вище мотивів, а тому колегія суддів не вбачає підстав для скасування рішення суду першої інстанції.
За правилами статті 139 КАС України, судом не вирішується питання про розподіл судових витрат.
Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 328 КАС України, суд,- 

                                                     ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення  Волинського окружного адміністративного суду  від 12 травня 2021 року у справі № 140/17056/20 без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя	 	І. І. Запотічний 	
судді	 	І. В. Глушко 	
 	 	З. М. Матковська  	
У зв`язку з перебуванням судді Матковської З.М. у відпустці 29.11.2021-30.11.2021, повне судове рішення складено 01.12.2021.