ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 листопада 2021 року 
м. Київ
справа № 160/6707/20
касаційне провадження № К/9901/32332/21 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Східного Міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2020 року (головуючий суддя - Луніна О.С.)
та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 06 травня 2021 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Чабаненко С.В.; судді - Чумак С.Ю.,  Юрко І.В.)
у справі № 160/6707/20
за позовом Акціонерного товариства «ІНТЕРПАЙП ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ВТОРМЕТ» 
до Східного Міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У червні 2020 року Акціонерне товариство «ІНТЕРПАЙП ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ВТОРМЕТ» (далі - АТ «ІНТЕРПАЙП ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ВТОРМЕТ»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Східного Міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Східне МУ ДПС по роботі з ВПП; відповідач; контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 24 лютого                     2020 року № 0001145014, від 24 лютого 2020 року № 0001085014, від 24 лютого               2020 року № 0001125014, від 24 лютого 2020 року № 0001095014, від 24 лютого                      2020 року № 0001065014, від 24 лютого 2020 року № 0001055014, від 24 лютого              2020 року № 0001115014.

Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 27 листопада              2020 року позовну заяву задовольнив частково. Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 24 лютого 2020 року № 0001145014, від                         24 лютого 2020 року № 0001085014 у частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 11012,00 грн за основним платежем та 2753,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, від 24 лютого               2020 року № 0001125014, від 24 лютого 2020 року № 0001065014, від 24 лютого             2020 року № 0001055014, від 24 лютого 2020 року № 0001115014. У задоволенні позову в іншій частині відмовив.

Третій апеляційний адміністративний суд постановою від 06 травня 2021 року рішення суду першої інстанції залишив без змін.

Східне МУ ДПС по роботі з ВПП звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2020 року, постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 06 травня 2021 року в частині задоволення позовних вимог та направити справу в цій частині до суду першої інстанції на новий розгляд. 

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. Зокрема, наголошує на фіктивному характері оспорюваних господарських операцій. Також звертає увагу на недостовірне відображення платником простроченої заборгованості в сумі 115500,00 дол. США за імпортним контрактом від 04 лютого 2013 року № 172, укладеним з Акціонерним товариством «Казвторчермет» (Республіка Казахстан). Крім того, зазначає про подання АТ «ІНТЕРПАЙП ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ВТОРМЕТ» податкових декларацій з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за 2019 рік від 20 лютого 2019 року № 9026679705 та від 20 лютого 2019 року № 9026897297 з простроченням, що останнім не заперечується. При цьому вказує про незастосування судами норм додатку 1 Порядку нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, затвердженого наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 25 листопада 2016 року № 489, (далі - Порядок № 489), у примітці якого зазначено, що, в разі якщо у відомостях Державного земельного кадастру відсутній код Класифікації видів цільового призначення земель для земельної ділянки, коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), застосовується із значенням 3,0.

Верховний Суд ухвалою від 08 вересня 2021 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Східного МУ ДПС по роботі з ВПП.

04 жовтня 2021 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, а також не відповідають фактичним обставинам справи.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій з`ясовано, що відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку АТ «ІНТЕРПАЙП ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ВТОРМЕТ» за період з 01 січня 2015 року по 30 червня 2019 року з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства (з урахуванням статті 102 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2015 року по 30 червня 2019 року, за результатами якої складено акт від 23 січня 2020 року                 № 10/28-10-50-14-12-00191454.

Перевіркою, зокрема, встановлено порушення платником вимог підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14, пунктів 44.1, 44.2, 44.6 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 пункту 135.1 статті 135, підпункту 140.4.2 пункту 140.4 статті 140,                   пунктів 198.1, 198.2 статті 198 ПК України, статей 1, 3, 4, 9, 11, 12 Закону України від                16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон                  № 996-XIV), Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 18 «Дохід» у зв`язку з неправомірним формуванням даних податкового обліку за наслідками придбання: продукції матеріально-технічного призначення (редуктора ГПШ-500-12,5-27У2) у Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОМРЕСУРС-ДНІПРО»; робіт із обладнання майданчика для установки кріогенного обладнання, за адресою:                                 м. Дніпро, вул. Липова, 1, у Товариства з обмеженою відповідальністю «БУДІВЕЛЬНА КОРПОРАЦІЯ «ІНТЕРБУД»; робіт із поточного обслуговування та ремонту електричного обладнання на перенавантажувачах Sennebogen, поточного ремонту та обслуговування електромостових кранів, електричного обладнання на кранах, робіт з капітального ремонту прес-ножниць Akros-1008H у Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРТЕХНОБУД»; металобрухту в Товариства з обмеженою відповідальністю «АСАМІР ЛТД», Товариства з обмеженою відповідальністю «ВТОРМЕТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ДП ВТОРМЕТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «БАЛКЕР», Товариства з обмеженою відповідальністю «МАСТЕР-ГРУП», Товариства з обмеженою відповідальністю «УКР МЕТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «КИЇВЕКСПРОММЕТ», Приватного підприємства «УКРСПЕЦСОЮЗ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОМІНВЕСТ ГРУП», Товариства з обмеженою відповідальністю «ФЕРРОГРУПП», Товариства з обмеженою відповідальністю «УБДИЗЕЛЬ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ІЗМАЇЛМЕТСЕРВІС», Товариства з обмеженою відповідальністю «ПФК СОДРУЖЕСТВО», Товариства з обмеженою відповідальністю «КВАЗАРД КОРПОРЕЙШН», Товариства з обмеженою відповідальністю «ВТОРМЕТ КОНСАЛТІНГ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВА ГРУПА ІНВЕСТ-ПРОЕКТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМПАНІЯ МЕТ-ІНВЕСТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ІТАЛ-ДНІПРО», Товариства з обмеженою відповідальністю «СПЕЦ ІНВЕСТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОГРЕСС-МЕТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРИНЦ ТУРКІ ГРУП», Товариства з обмеженою відповідальністю «МАРКЕТ ІНВЕСТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕЛІТМЕТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «А-СТІЛЛ», Товариства з обмеженою відповідальністю «УКР-МЕТ АЛЬЯНС», Товариства з обмеженою відповідальністю «МЕТАЛ УКРАЇНИ 2000», Товариства з обмеженою відповідальністю «ДНЕПР МЕТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА ВТОРМЕТСЕРВІС», Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛОМТРЕЙД», Товариства з обмеженою відповідальністю «СТАРТ ЛАЙТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕЛІАС ГРУП», Товариства з обмеженою відповідальністю «ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА ІНФОКАР», Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОФІМЕТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «СТАНДАРТ КОМПЛЕКТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМПАНІЯ ПРОМСНАБ», Товариства з обмеженою відповідальністю «МТК УКРАЇНА», Товариства з обмеженою відповідальністю «ТД МЕТТРЕЙД», Товариства з обмеженою відповідальністю «САН НІТРО», Товариства з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВИЙ ДІМ СТАЛЬПОСТАЧ», Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМПАНІЯ МЕТТЕК», Товариства з обмеженою відповідальністю «МЕТАЛВІТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ВФК МЕГА», Товариства з обмеженою відповідальністю «РОЗВИТОК-СВ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА НАВІМЕТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «АРГО КАПІТАЛ», Товариства з обмеженою відповідальністю «КАРСАА», Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕХІНВЕСТ ПРОЕКТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРСЛАВРЕСУРС», Товариства з обмеженою відповідальністю «ІТАЛ Україна», Товариства з обмеженою відповідальністю «МІДАС-МЕТАЛ-ІНВЕСТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНСЬКА МЕТАЛУРГІЙНА КОМПАНІЯ ЛТД», Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕКОТРЕЙД-ТМ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРАЙД-КОМПАНІ», Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМЕРЦАЛЬЯНС», Товариства з обмеженою відповідальністю «ОПТОВА БАЗА ВТОРСИРОВИНА», Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМПАНІЯ ВТОРСПЛАВ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОМІНДУСТРІЯ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ДУКАТ М», Приватного підприємства «КАССІС ЛЮКС», Приватного підприємства «НАУКОВО-ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ МЕТІНВЕСТ ПЛЮС», Товариства з обмеженою відповідальністю «МЕТАЛОЛОМ-ТРЕЙД», що мотивовано удаваним характером здійснених операцій.

Обґрунтовуючи свою позицію, Східне МУ ДПС по роботі з ВПП звертало увагу на: недоліки представленої первинної документації; відсутність у постачальників                         АТ «ІНТЕРПАЙП ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ВТОРМЕТ» у достатній кількості основних фондів та трудових ресурсів для надання послуг; перевиставлення послуг з ідентичною номенклатурою по ланцюгу постачання відповідно до даних податкової звітності в Автоматизованій інформаційній системі «Податковий блок»; відсутність згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних придбання реалізованого позивачу товару та неможливість у зв`язку з цим відстежити походження товарно-матеріальних цінностей та їхнього фактичного виробника; наявність кримінальних проваджень щодо контрагентів-постачальників а саме - Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОМІНДУСТРІЯ», Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМПАНІЯ ВТОРСПЛАВ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ФЕРРОГРУПП», Товариства з обмеженою відповідальністю «АСАМІР ЛТД», Товариства з обмеженою відповідальністю «ДУКАТ М», Товариства з обмеженою відповідальністю «БАЛКЕР», Товариства з обмеженою відповідальністю «ОПТОВА БАЗА ВТОРСИРОВИНА», Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРАЙД-КОМПАНІ», Товариства з обмеженою відповідальністю «МАСТЕР ГРУП», Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНСЬКА МЕТАЛУРГІЙНА КОПАНІЯ ЛТД», Товариства з обмеженою відповідальністю «ІЗМАЇЛМЕТСЕРВІС», Товариства з обмеженою відповідальністю «КВАЗАРД КОРПОРЕЙШН», Товариства з обмеженою відповідальністю «УКР МЕТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ВТОРМЕТ КОНСАЛТИНГ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВА ГРУПА ІНВЕСТ-ПРОЕКТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ІТАЛ-ДНІПРО», Товариства з обмеженою відповідальністю «МІДАС МЕТАЛ-ІНВЕСТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМПАНІЯ МЕТТЕК», Товариства з обмеженою відповідальністю «МЕТАЛ УКРАЇНИ 2000», Товариства з обмеженою відповідальністю «ДНЕПР МЕТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОГРЕС МЕТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «РОЗВИТОК СВ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ВКФ НАВІМЕТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «КАРСАА», Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕХІНВЕСТ ПРОЕКТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОФІМЕТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМПАНІЯ МЕТ-ІНВЕСТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «СПЕЦ ІНВЕСТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «МАРКЕТ ІНВЕСТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «УКР МЕТ АЛЬЯНС», Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕЛІАС-ГРУП», Товариства з обмеженою відповідальністю «ВКФ ВТОРМЕТСЕРВІС», Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛОМТРЕЙД», Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРО КАПІТАЛ», Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМПАНІЯ ПРОМСНАБ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ВФК МЕГА», Товариства з обмеженою відповідальністю «ВКФ ІНФОКАР», Товариства з обмеженою відповідальністю «ІТАЛ УКРАЇНА», Приватного підприємства «НВК МЕТІНВЕСТ ПЛЮС».

Крім того, контролюючий орган дійшов висновку про недотримання платником правил статей 9, 10 Декрету Кабінету Міністрів України від 19 лютого 1993 року № 15-93 «Про систему валютного регулювання і валютного контролю» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Декрет № 15-93), статті 1 Указу Президента України від 27 червня 1999 року № 734/99 «Про врегулювання порядку одержання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів та застосування штрафних санкцій за порушення валютного законодавства» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Указ № 734/99) внаслідок недостовірного відображення станом на 01 квітня 2015 року, 01 липня 2015 року,                   01 жовтня 2015 року, 01 січня 2016 року, 01 квітня 2016 року, 01 липня 2016 року,               01 жовтня 2016 року, 01 січня 2017 року, 01 квітня 2017 року, 01 липня 2017 року,              01 жовтня 2017 року, 01 січня 2018 року, 01 квітня 2018 року, 01 липня 2018 року,              01 жовтня 2018 року, 01 січня 2019 року простроченої дебіторської заборгованості в сумі 115500,00 дол. США за імпортним контрактом від 04 лютого 2013 року № 172, укладеним з Акціонерним товариством «Казвторчермет» (Республіка Казахстан), в пункті 13 Розділу II «Фінансові вкладення» декларацій про валютні цінності, доходи та майно, що належать резиденту та знаходяться за межами України.

Також виявлено порушення позивачем підпункту 266.7.5 пункту 266.7 статті 266 ПК України з огляду на несвоєчасне подання податкових декларацій з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за 2019 рік: за місцезнаходженням об`єкта оподаткування Офіс великих платників податків ДПС (Дарницький район                   м. Києва); за місцезнаходженням об`єкта оподаткування Головне управління ДПС у Дніпропетровській області (м. Павлоград).

Поміж іншого Східне МУ ДПС по роботі з ВПП дійшло висновку про недотримання               АТ «ІНТЕРПАЙП ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ВТОРМЕТ» положень пункту 289.1 статті 289 ПК України з підстави незастосування при визначенні належних до сплати сум орендної плати коефіцієнта, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), на рівні 3,0, що призвело до її заниження на 76111,25 грн (місцезнаходження земельної ділянки Головне управління ДПС у Дніпропетровській області (м. Павлоград), у тому числі за липень 2018 року на 7210,98 грн, за серпень 2018 року на 13780,06 грн, за вересень 2018 року на 13780,06 грн, за жовтень                  2018 року на 13780,06 грн, за листопад 2018 року на 13780,06 грн, за грудень                     2018 року на 13780,03 грн.

На підставі зазначеного акта перевірки та з огляду на вказані порушення відповідачем 24 лютого 2020 року прийнято податкові повідомлення-рішення:                          № 0001145014, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 1324462346,00 грн за основним платежем та 639078651,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0001085014, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 11012,00 грн за основним платежем та 2753,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;                            № 0001115014, згідно з яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій за порушення порядку декларування валютних цінностей, доходів та майна, що належать резиденту та знаходяться за межами України, в розмірі 2720,00 грн;                       № 0001065014, згідно з яким застосовано штрафні (фінансові) санкції з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, в розмірі 1020,00 грн; № 0001055014, згідно з яким застосовано штрафні (фінансові) санкції з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, в розмірі 1020,00 грн; № 0001125014, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з орендної плати з юридичних осіб у розмірі 76111,25 грн за основним платежем та 19027,84 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних актів індивідуальної дії у відповідній частині, Верховний Суд виходить із такого.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 

Згідно зі статтею 1 Закону № 996-XIV первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.

Так, підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Таким чином, витрати для цілей визначення фінансового результату до оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.

В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні витрат та податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.

Застосовуючи зазначені правила оподаткування при оцінці оспорюваних господарських операцій, суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що вони є реальними та підтверджуються долученими АТ «ІНТЕРПАЙП ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ВТОРМЕТ» до матеріалів справи належним чином оформленими копіями документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та які містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій і господарський характер понесених за ними витрат. 

Зокрема, щодо господарських операцій із Товариством з обмеженою відповідальністю «ПРОМРЕСУРС-ДНІПРО» на придбання редуктора ГПШ-500-12,5-27У2, то їх товарний характер засвідчується долученими платником до матеріалів справи копіями видаткових та податкових накладних, акта приймання товарно-матеріальних цінностей, рахунків на оплату, прибуткових ордерів, паспорта на поставлений товар, платіжних доручень, товарно-транспортних накладних.

Реальний характер операцій із придбання платником робіт з обладнання майданчика для установки кріогенного обладнання, за адресою: м. Дніпро, вул. Липова, 1, у Товариства з обмеженою відповідальністю «БУДІВЕЛЬНА КОРПОРАЦІЯ «ІНТЕРБУД» підтверджується належним чином оформленими копіями актів приймання виконаних будівельних робіт, довідок про вартість виконаних будівельних робіт, підсумкових відомостей ресурсів, податкових накладних, рахунків, платіжних доручень.

Що стосується поставок на адресу АТ «ІНТЕРПАЙП ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ВТОРМЕТ» робіт із поточного обслуговування та ремонту електричного обладнання на перенавантажувачах Sennebogen, поточного ремонту та обслуговування електромостових кранів, електричного обладнання на кранах, робіт із капітального ремонту прес-ножниць Akros-1008H Товариством з обмеженою відповідальністю «УКРТЕХНОБУД», то їх фактичне виконання засвідчується копіями актів приймання виконаних підрядних робіт, податкових накладних, платіжних доручень.

З метою встановлення фактичного перебування працівників Товариства з обмеженою відповідальністю «БУДІВЕЛЬНА КОРПОРАЦІЯ «ІНТЕРБУД» та Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРТЕХНОБУД» на території підприємства позивача судом першої інстанції витребувано та долучено до матеріалів справи журнал реєстрації вступного інструктажу з питань охорони праці та роздруківку з Card Systems, в яких містяться прізвища, ім`я, по батькові, посади, дата та час перебування працівників контрагентів на території АТ «ІНТЕРПАЙП ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ВТОРМЕТ», а також проходження ними вступного інструктажу з охорони праці працівниками Товариства з обмеженою відповідальністю «БУДІВЕЛЬНА КОРПОРАЦІЯ «ІНТЕРБУД» та Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРТЕХНОБУД».

На підтвердження реальності здійснення оспорюваних поставок брухту і відходів чорних металів та правомірності відображення їх результатів у бухгалтерському обліку позивачем подано копії: специфікацій; актів приймання металів чорних (вторинних); актів оприбуткування товару (металобрухту); товарно-транспортних накладних; залізничних накладних; сертифікатів якості на металобрухт; посвідчень про вибухонебезпечність, хімічну та радіаційну небезпечність; актів про походження металобрухту; документів про якість лому і відходів чорних металів; протоколів радіаційного контролю транспортного засобу та вантажу; платіжних доручень. Відповідно до даних Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України видами діяльності відповідних постачальників платника є оптова торгівля відходами та брухтом (код ОКВЕД 46.77), у тому числі металобрухтом.

Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не зазначено про здійснення                                  АТ «ІНТЕРПАЙП ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ВТОРМЕТ» розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

Не подано відповідачем і жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків. 

Твердження Східного МУ ДПС по роботі з ВПП про те, що контрагенти АТ «ІНТЕРПАЙП ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ВТОРМЕТ» не мали необхідних ресурсів для провадження господарської діяльності, також обґрунтовано відхилено судами попередніх інстанцій, оскільки вони не підтверджені належними та допустимими доказами, ґрунтуються виключно на припущеннях, які, в свою чергу, базуються на узагальненій податковій інформації без проведення контрольних заходів щодо постачальників позивача та дослідження первинних документів.

Більш того, колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу на висновок Верховного Суду, висловлений, зокрема, в постановах від 17 квітня 2018 року у справі № 826/14549/15, від 06 лютого 2018 року у справі № 816/166/15-а, від 13 серпня                  2020 року у справі № 520/4829/19, від 21 жовтня 2020 року у справі № 140/1845/19, згідно з яким відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.

Більш того, позивачем представлено листи контрагентів-постачальників, а саме - Товариства з обмеженою відповідальністю «УКР-МЕТ АЛЬЯНС», Товариства з обмеженою відповідальністю «ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА ВТОРМЕТСЕРВІС», Товариства з обмеженою відповідальністю «СТАНДАРТ КОМПЛЕКТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «МЕТАЛ УКРАЇНИ 2000», Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОФІМЕТ», Товариства з обмеженою відповідальністю «САН НІТРО», Товариства з обмеженою відповідальністю «ТД МЕТТРЕЙД», Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМПАНІЯ ПРОМСНАБ», Товариства з обмеженою відповідальністю «СПЕЦ ІНВЕСТ», в яких указані суб`єкти господарювання підтвердили, що мають відповідні ресурси, як власні, так і залучені на відповідних договірних умовах, зокрема, виробничі потужності, транспортні засоби, орендовані приміщення та майданчики, достатню кількість працівників тощо, про що подали відповідні первинні документи.

Посилання контролюючого органу на наявність кримінальних проваджень за фактами фіктивного підприємництва також об`єктивно не прийнято до уваги судовими інстанціями, оскільки відповідно до положень частини шостої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою, проте відповідачем, всупереч вимог частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, такого доказу як вирок надано не було.

Оцінка документів як письмових доказів здійснюється відповідно до положень процесуального принципу допустимості доказів, закріпленого в статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, частиною другою якої визначено, що обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

Сама собою наявність кримінальних проваджень за фактами фіктивного підприємництва не є беззаперечним доказом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій, здійснених між платником та його контрагентами. Під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним щодо дійсного стану правосуб`єктності своїх постачальників і реально отримати від них товари (роботи/послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства.

Наведене правозастосування відповідає висновку Верховного Суду, викладеному, зокрема, в постановах від 09 липня 2020 року у справі № 826/9561/17, від 04 вересня 2020 року у справі № 1640/2783/18, від 25 вересня 2019 року у справі № 817/992/15.

За таких обставин висновок судових інстанцій про необ`єктивність доводів контролюючого органу щодо неправомірності відображення позивачем даних податкового обліку за оспорюваними господарськими операціями ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.

Надаючи оцінку законності прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення від 24 лютого 2020 року № 0001115014, Суд виходить із такого. 

За правилами пункту 1 статті 9 Декрету № 15-93 валютні цінності та інше майно резидентів, яке перебуває за межами України, підлягає обов`язковому декларуванню у Національному банку України. Порядок і терміни декларування встановлюються Національним банком України.

Відповідно до пункту 2 статті 10 Декрету № 15-93 несвоєчасне подання, приховування або перекручення звітності про валютні операції тягне за собою відповідальність, передбачену статтею 16 цього Декрету. 

Згідно з пунктом 2 статті 16 Декрету № 15-93 за несвоєчасне подання, приховування або перекручення звітності про валютні операції до резидентів, нерезидентів застосовується штраф у сумі, що встановлюється Національним банком України. 

Санкції, передбачені цим пунктом, застосовуються Національним банком України та за його визначенням - підпорядкованими йому установами.

Відтак, у контролюючого органу відсутні законні повноваження на застосування штрафних (фінансових) санкцій, встановлених пунктом 2 статті 16 Декрету № 15-93, оскільки повноважним органом щодо застосування таких санкцій є Національний банк України та підпорядковані йому особи. 

В свою чергу, положення Указу № 734/99, яким органи державної податкової служби наділено повноваженнями застосовувати до резидентів і нерезидентів України санкції, передбачені пунктом 2 статті 16 Декрету № 15-93, не підлягають застосуванню до спірних правовідносин, оскільки, врегульовуючи по-іншому питання, які врегульовано законом (Декретом № 15-93, виданим у межах повноважень, наданих Законом України від 18 листопада 1992 року № 2796-XII «Про тимчасове делегування Кабінету Міністрів України повноважень видавати декрети в сфері законодавчого регулювання»), Указ № 734/99 суперечить обмеженням, встановленим пунктом 4 Перехідних положень Конституції України та необґрунтовано створює протиріччя в правовому регулюванні відносин.

Наведене правозастосування узгоджується з висновком Верховного Суду України, викладеним у постанові від 07 лютого 2012 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Крим Інтеройл» до Державної податкової інспекції в              м. Керчі Автономної Республіки Крим про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень, який має враховуватися при застосуванні норм права у подібних правовідносинах відповідно до підпункту 8 пункту 1 розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України.

Такої ж позиції дотримується й Верховний Суд, що висвітлено, зокрема, в постановах від 08 листопада 2019 року у справі № 815/3957/17, від 17 грудня 2019 року у справі № 2а-5535/08/1570, від 28 січня 2020 року у справі № 822/2840/17, від 11 червня  2020 року у справі № 826/14528/16, від 13 жовтня 2020 року у справі № 805/1939/17-а.

Вирішуючи питання правомірності прийняття контролюючим органом податкових повідомлень-рішень від 24 лютого 2020 року № 0001065014 та від 24 лютого             2020 року № 0001055014, Суд враховує таке. 

Згідно з пунктом 7.2 статті 7 ПК України під час встановлення податку можуть передбачатися податкові пільги та порядок їх застосування.

Відповідно до підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК України плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності

За правилами підпункту 17.1.4 пункту 17.1 статті 17 ПК України платник податків має право користуватися податковими пільгами за наявності підстав у порядку, встановленому цим Кодексом.

Відповідно до пунктів 30.1, 30.2, 30.9 статті 30 ПК України податкова пільга - це передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті; підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу податків, вид їх діяльності, об`єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат; податкова пільга надається шляхом: податкового вирахування (знижки), що зменшує базу оподаткування до нарахування податку та збору; зменшення податкового зобов`язання після нарахування податку та збору; встановлення зниженої ставки податку та збору; звільнення від сплати податку та збору.

Згідно з підпунктом «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України не є об`єктом оподаткування будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств.

У спірній ситуації контролюючим органом не заперечується, що належне позивачу нерухоме майно, щодо якого виник спір, є будівлями промисловості, на які поширюється пільга, передбачена підпунктом 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України, тобто останні не є об`єктами оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки. Однак, при цьому відповідач наголошує на тому, що АТ «ІНТЕРПАЙП ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ВТОРМЕТ» самостійно визначило податкові зобов`язання, а відтак повинно було дотриматися і передбачених законом термінів подачі декларацій.

В контексті наведеного Суд звертає увагу на правову позицію, викладену в постанові Верховного Суду України від 30 вересня 2015 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Навчально-виховний комплекс «Катеринослав» до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління Міністерства доходів і зборів України у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, з аналізу якої вбачається, що у разі наявності в особи податкової пільги, визначеної ПК України, остання звільняється від сплати податку безвідносно до факту самостійного узгодження податкових зобов`язань. 

З огляду на викладене, є цілком об`єктивним висновок судових інстанцій про відсутність у контролюючого органу правових підстав для прийняття податкових повідомлень-рішень від 24 лютого 2020 року № 0001065014 та від 24 лютого                    2020 року № 0001055014.

Водночас, визнаючи протиправним та скасовуючи податкове повідомлення-рішення від 24 лютого 2020 року № 0001125014, суди виходили з того, що, встановлюючи розмір земельного податку у зв`язку зі змінами, що відбулися на підставі наказу Міністерства аграрної політики та продовольства України від 27 березня 2018 року              № 162 з дати набрання ним чинності з 17 липня 2018 року, та всупереч даних щодо нормативної грошової оцінки земельної ділянки, визначеної у витязі з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки від 02 лютого                   2018 року № 190/181-18, наданому Відділом у м. Павлограді міськрайонного управління у Павлоградському, Юр`ївському районах та м. Павлограді Головного управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області, відповідач діяв не у спосіб, визначений чинним на час виникнення спірних правовідносин податковим законодавством.

Такий висновок, на переконання колегії суддів, є передчасним, зважаючи на таке. 

Згідно з частиною першою статті 15 Закону України від 07 липня 2011 року № 3613-VI «Про Державний земельний кадастр» (далі - Закон № 3613-VI) до Державного земельного кадастру включаються такі відомості про земельні ділянки: кадастровий номер; місце розташування; опис меж; площа; міри ліній по периметру; координати поворотних точок меж; дані про прив`язку поворотних точок меж до пунктів державної геодезичної мережі; дані про якісний стан земель та про бонітування ґрунтів; відомості про інші об`єкти Державного земельного кадастру, до яких територіально (повністю або частково) входить земельна ділянка; цільове призначення (категорія земель, вид використання земельної ділянки в межах певної категорії земель); склад угідь із зазначенням контурів будівель і споруд, їх назв; відомості про обмеження у використанні земельних ділянок; відомості про частину земельної ділянки, на яку поширюється дія сервітуту, договору суборенди земельної ділянки; нормативна грошова оцінка; інформація про документацію із землеустрою та оцінки земель щодо земельної ділянки та інші документи, на підставі яких встановлено відомості про земельну ділянку.

Зміни до відомостей про земельну ділянку (крім випадків, визначених у частині другій цієї статті) вносяться до Поземельної книги за заявою власника або користувача земельної ділянки державної чи комунальної власності на підставі документації, передбаченої цим Законом (частина третя статті 26 Закону № 3613-VI).

Відповідно до частини першої статті 38 Закону № 3613-VI відомості з Державного земельного кадастру надаються державними кадастровими реєстраторами у формі: витягів з Державного земельного кадастру про об`єкт Державного земельного кадастру; довідок, що містять узагальнену інформацію про землі (території), за формою, встановленою Порядком ведення Державного земельного кадастру; викопіювань з картографічної основи Державного земельного кадастру, кадастрової карти (плану); копій документів, що створюються під час ведення Державного земельного кадастру.

Пунктом 4 розділу VІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 3613-VI передбачено, що у разі якщо земельні ділянки, обмеження (обтяження) у їх використанні зареєстровані до набрання чинності цим Законом у Державному реєстрі земель, відомості про такі земельні ділянки, обмеження (обтяження) підлягають перенесенню до Державного земельного кадастру в автоматизованому порядку, без подання заяв про це їх власниками, користувачами та без стягнення плати за таке перенесення.

15 лютого 2011 року набрав чинності наказ Державного комітету України із земельних ресурсів від 23 липня 2010 року № 548, яким затверджено Класифікацію видів цільового призначення земель (далі - КВЦПЗ 2010 року).

Відповідно, з цього часу при веденні Державного земельного кадастру та державного реєстру земель, а також при функціонуванні автоматизованої системи державного земельного кадастру обов`язковою до використання була саме ця Класифікація.

Станом на 2016 рік діяв Порядок нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів, затверджений спільним наказом Державного комітету України по земельних ресурсах, Міністерства аграрної політики України, Міністерства будівництва, архітектури та житлово-комунального господарства України, Української академії аграрних наук від 27 січня 2006 року          № 18/15/21/11, відповідно до якого Коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф) (додаток 1, табл. 1.1), ураховує відносну прибутковість видів економічної діяльності. Віднесення земель до категорії земель за функціональним використанням провадиться згідно з Інструкцією з заповнення державної статистичної звітності з кількісного обліку земель (форми №№ 6-зем, 6а-зем, 6б-зем, 2-зем), затвердженою наказом Державного комітету статистики України від 05 листопада 1998 року № 377, відповідно до видів економічної діяльності, зазначених у довідках, що надають юридичним особам органи державної статистики.

Отже, у 2016 році Коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), визначався в залежності від категорії земельної ділянки за функціональним використанням, відповідно до видів економічної діяльності, зазначених у довідках, що надають юридичним особам органи державної статистики.

З 01 січня 2017 року процедура проведення нормативної грошової оцінки земель населених пунктів визначена Порядком № 489.

Згідно з пунктом 5 розділу ІІ Порядку № 489 коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), встановлюється на підставі КВЦПЗ 2010 року, затвердженої наказом Державного комітету України із земельних ресурсів від 23 липня 2010 року № 548, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 01 листопада 2010 року за № 1011/18306 (додаток 1).

Відповідно до примітки 2 до Додатку 1 Порядку № 489 у разі якщо у відомостях Державного земельного кадастру відсутній код Класифікації видів цільового призначення земель для земельної ділянки, коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), застосовується із значенням 2,0.

17 липня 2018 року набрав чинності наказ Міністерства аграрної політики та продовольства України від 27 березня 2018 року № 162, яким внесено зміни до додатка 1 до Порядку нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, а саме: цифри « 2,0» замінено цифрами « 3,0».

Таким чином, з 01 січня 2017 року визначення Кф знаходиться у прямій залежності від коду КВЦПЗ 2010 року, відомості про який містяться у Державному земельному кадастрі. У разі відсутності таких відомостей при розрахунку нормативної грошової оцінки земельної ділянки з 17 липня 2018 року має застосовуватися Кф « 3,0».

Зазначена правова позиція відповідає висновкам, викладеним у постанові Верховного Суду від 12 липня 2021 року у справі № 640/9862/20.

За правилами частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Утім, у порушення наведених процесуальних правил суди першої та апеляційної інстанцій, вирішуючи спір у частині цього епізоду, не з`ясували, чи вносилися позивачем відомості до Державного земельного кадастру про вид цільового призначення земельної ділянки, щодо якої виник спір, за КВЦПЗ 2010 року. Адже, саме власник земельної ділянки або землекористувач має бути зацікавлений у тому, щоб відомості в Державному земельному кадастрі були повними і достовірними, для чого таким суб`єктам надано право на отримання витягів (без обмеження кількості звернень за ними) та внесення змін до відомостей про земельну ділянку.

Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від                     24 лютого 2020 року № 0001125014 підлягають скасуванню, а справа в цій частині - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції. 

Під час нового розгляду справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність розглядуваної частини позовних вимог із відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

У частині відмови в задоволенні позовних вимог рішення судів першої та апеляційної інстанцій особами, які беруть участь у справі, не оскаржуються, а тому відсутні підстави для надання правового аналізу відповідним висновкам судів у рамках даного касаційного провадження.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Східного Міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків задовольнити частково. 

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 06 травня 2021 року скасувати в частині задоволення позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 24 лютого 2020 року                                   № 0001125014.

Справу в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

В іншій частині рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від  27 листопада 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 06 травня 2021 року залишити без змін. 

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             І. А. Гончарова

Судді                                                                                                   І. Я. Олендер

                                                                                               Р. Ф. Ханова