ф
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 грудня 2021 року 
м. Київ
справа № 640/23238/19
адміністративне провадження № К/9901/17542/21 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Блажівської Н.Є., 
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у письмовому провадженні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Аграрна компанія "Зернові традиції"
на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 жовтня 2020 року  (суддя Костенко Д.А.)
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 3 березня 2021 року (судді: Кузьмишина О.М., Кобаль М.І., Пилипенко О.Є.)
у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Аграрна компанія "Зернові Традиції"
до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, 
Головного управління Державної казначейської служби України у м. Києві, 
Державної казначейської служби України 
про визнання протиправними дій, стягнення коштів,
В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю "Аграрна компанія "Зернові Традиції" (надалі також - Позивач, ТОВ "АК "Зернові традиції") звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (надалі також - Відповідач), Головного управління Державної казначейської служби України у м. Києві, Державної казначейської служби України, в якому просило:
- визнати протиправними дії ГУ ДФС у м. Києві у вчиненні перешкод, направлених на невідшкодування Позивачу переплати з  податку на додану вартість (надалі також - ПДВ) в розмірі 107699709,05 грн;
- стягнути з Головного управління Державної казначейської служби України на користь позивача переплату з ПДВ у розмірі 107699709,05 грн.
В обґрунтування позову зазначено, що Відповідачем в порушення вимог законодавства у зв`язку із анулюванням свідоцтва платника ПДВ Позивача не повернуто на поточний рахунок останнього переплату з ПДВ в розмірі 107699709,05 грн, натомість повідомлено Позивача про виключення його з реєстру платників ПДВ і закриття рахунків. 
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 жовтня 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 3 березня 2021 року, відмовлено в задоволенні позову.
Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позову, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, зазначив, що з наданої ГУ ДПС у м. Києві копії заключної виписки по спеціальному рахунку Позивача, відритому в АТ КБ "Приватбанк", за період з 20 липня 2015 року по 30 березня 2016 року та виписки з цього ж рахунку Позивача за період з 21 серпня 2015  року по 11 лютого 2016 року підтверджується автоматичне перерахування коштів з електронного рахунку на спеціальний рахунок. Зараховані на спеціальний рахунок Позивача кошти перераховані останнім на користь інших суб`єктів господарювання в оплату за товар (оплата за договорами). Згідно з цими виписками вхідний залишок на спеціальному рахунку Позивача станом на 21 серпня 2016 становив 0,00 грн; вихідний залишок станом на 11 лютого 2016 року - 164800 грн, а 16 лютого 2016 року - 0,00 грн; разом за кредитом - 209040240 грн (операцій: 125); разом за дебетом - 209040240 грн (операцій: 311). Таким чином, зараховані Позивачем на електронний рахунок кошти до державного бюджету не перераховувались, а перераховані ДКС України на спеціальний рахунок Позивача і використані останнім шляхом перерахування їх на користь інших суб`єктів господарювання в оплату за товари.
Лист ДПС України від 12 грудня 2019  року №12882/6/99-00-04-02-01-15 не свідчить про перерахування з електронного рахунку Позивача коштів у сумі 107699709,05 грн до відповідного бюджету, натомість про відсутність залишку на електронному рахунку Позивача і про відсутність у нього переплати з ПДВ представникам Позивача повідомлялось у листах ДПС України від 24 жовтня 2019  року №6915/6/99-00-04-02-01-15 та від 3 грудня 2019 року №11607/6/99-00-04-02-01-15, копії яких наявні в матеріалах справи. 
Додані Позивачем до позовної заяви податкові декларації з ПДВ за липень - жовтень, грудень 2015 року, січень 2016 року не містять заяв Позивача про перерахування коштів. Навпаки, у деклараціях Позивач визначив, що позитивне значення між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту відповідного звітного (податкового) періоду (р. 18) залишається у його розпорядженні та/або спрямовується на спеціальний рахунок. Також декларації Позивача не містять даних про наявність у нього сум бюджетного відшкодування з ПДВ, які б підлягали поверненню позивачу. Щодо наданої представником Позивача податкової декларації з ПДВ за грудень 2016 року, то Позивачем не надано доказів її подання до податкового органу, при цьому задекларовані показники відрізняються від податкової декларації за цей же період.
Суд першої інстанції, висновки якого не спростовані судом апеляційної інстанції,  дійшов висновку, що наданий Позивачем висновок експертного дослідження за результатами проведення економічного дослідження від 8 липня 2020 року №17305/20-72, складений експертом Київського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України Гриненком І.М., не є експертизою, а дослідженням, і у висновку не зазначено про те, що експерт попереджений (обізнаний) про відповідальність за завідомо неправдивий висновок.
Суд апеляційної інстанції зазначив, що цей висновок не містить відомостей про зарахування до державного бюджету коштів у загальній сумі 107 699 709,05 грн, тому не підтверджує зазначених Позивачем обставин.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій просив  їх скасувати та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції. 
У відзивах на касаційну скаргу Відповідач та Головне управління Державної казначейської служби України у м. Києві просили касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів першої та  апеляційної інстанцій - без змін.
Представник Позивача був присутнім  у судовому засіданні суду касаційної інстанції, призначеному на 10 листопада 2021 року, однак розгляд справи відкладено за клопотанням останнього з метою його належної підготовки для участі у судовому засіданні. Судове засідання, призначене на 24 листопада 2021 року також не відбулось і відкладене у зв`язку із поданим представником Позивачем клопотанням, обґрунтованим перебуванням  останнього на самоізоляції як  особи, що мала контакт з хворим на COVID-19. Поряд із цим, колегія суддів визнала необґрунтованим клопотання представника Позивача щодо відкладення розгляду справи, призначеної на 8 грудня 2021 року, з огляду на ненадання доказів на підтвердження об`єктивної неможливості прибути у судове засідання з підстав, зумовлених обмеженнями, впровадженими у зв`язку з карантином. Суд звертає також увагу на те, що положення статті 195 КАС України надають право брати участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду.  
За таких обставин, касаційний розгляд справи здійснено в порядку письмового провадженні відповідно до вимог пункту 2 частини першої статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України). 
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
За змістом встановлених під час розгляду справи обставин, з 1 липня 2015 року Позивач перебував на спеціальному режимі оподаткування діяльності у сфері сільського господарства відповідно до підпункту  209.17.1 пункту  209.17 статті    209 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України), вид діяльності - вирощування зернових та технічних культур (01.11 КВЕД), що підтверджується копією витягу 1526584502575 з реєстру платників ПДВ, виданого 10 серпня 2015 року.
Свідоцтво платника ПДВ як суб`єкта спеціального режиму оподаткування Позивачу анульовано 12 лютого 2016 року, а 23 травня 2016 Позивача виключено з реєстру платників ПДВ.
ТОВ "АК "Зернові традиції" звернулося до Відповідача із заявою від 7 травня 2019 року №07/05/19, в якій на підставі пунктів 43.1, 43.3 статті 43, абзацу 2 пункту 201-1.6 статті 201-1 ПК України просило повернути кошти у сумі 107699709,05 грн, які обліковуються на рахунку в СЕА ПДВ, на свій поточний рахунок.
Листом ГУ ДФС у м. Києві від 20 травня 2019  року №93965/10/26-15-12-01-18 Позивача Повідомлено про те, що згідно з інформаційними ресурсами ДФС України його виключено з реєстру платників ПДВ 23 травня 2016 року, у зв`язку з чим електронні рахунки є закритими.

3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що суди, ухвалюючи рішення  про відмову у задоволенні позову, не врахували того, що у ході розгляду справи надано докази щодо зарахування до державного бюджету коштів у загальній сумі 107699 709,05 грн:
-          висновок Київського науково-дослідного інституту судових експертиз за результатом проведення економічного дослідження №17305/20-72 від 08 липня 2020 року, яким встановлено документальне підтвердження наявності залишку в СЕА ПДВ Товариства з обмеженою відповідальністю "Аграрна компанія "Зернові Традиції" у розмірі 107699709,05 грн на момент анулювання свідоцтва платника податку ПДВ;
-          листи № 11607/6/990004-02-01-15 від 3 грудня 2019 року та № 12882/6/99- 00-04-02-01-15 від 12 грудня 2020 року ГУ ДПС у м. Києві у відповідь на запити адвоката Папазової Г.А. в інтересах ТОВ "АК "Зернові Традиції", в яких надано витяги з СЕА ПДВ, де чітко зазначено суму операції у розмірі 107699709,05 грн, що підлягає поверненню у зв`язку із анулюванням реєстрації ТОВ "АК "Зернові Традиції" платником ПДВ.
Як вважає представник Позивача, суд першої інстанції без достатніх на то підстав зробив необґрунтований висновок про недопустимість як доказу  висновку експерта з посиланням на те, що експертом проведено не експертизу, а дослідження, і у висновку не зазначено про те, що експерт попереджений (обізнаний) про відповідальність за завідомо неправдивий висновок, оскільки такі висновки не відповідають вимогам статті 108 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також  КАС України) щодо мотивування у судовому рішенні відхилення висновку експерта.
На усунення вказаних недоліків експертного дослідження та з метою повного дослідження обставин по справі Позивач при апеляційному оскарженні рішення суду першої інстанції подав до апеляційного суду клопотання про призначення у справі судово- бухгалтерської експертизи, проте ухвалою від 3 березня 2021 року апеляційний суд відмовив Позивачу у задоволенні клопотання та призначення експертизи, мотивуючи це відсутністю необхідності в проведенні експертизи, щодо якої подано клопотання представником Позивача.
Постановляючи вищевказану ухвалу, суд апеляційної інстанції, на думку представника Позивача, грубо порушив норми процесуального законодавства, судове засідання по розгляду апеляційної скарги та клопотання про призначення експертизи було призначено на 3 березня 2021 року. У зв`язку із неможливістю присутності керівника ТОВ "Аграрна компанія "Зернові традиції" в судовому засіданні та наданням особистих пояснень з приводу клопотання про призначення експертизи та по суті апеляційної скарги Позивачем було подано клопотання про відкладення слухання справи на інший час. Проте суд апеляційної інстанції проігнорував клопотання про відкладення розгляду справи та розглянув клопотання за відсутності представників, що позбавило права на висловлення своєї думки з приводу призначення експертизи та надання обґрунтування призначення експертизи, передбаченою статтею 102 КАС України та права надавати свої пояснення під час дослідження доказів та ставити запитання експерту, передбачені статтею 211 КАС України. Крім того, розгляд клопотання про призначення експертизи не може відбуватися в порядку письмового провадження, оскільки вимоги статті 204 КАС України зобов`язують суд вирішувати клопотання тільки після заслуховування думки всіх учасників справи.
В результаті, судом апеляційної інстанції було протиправно відмовлено у задоволенні клопотання про призначення у справі судово-бухгалтерської експертизи.
Також Позивач вважає, що у нього наявні правові підстави для стягнення з Головного управління Державної казначейської служби України переплати з ПДВ у розмірі 107699709,05 грн та вказує про необхідність формування судом висновку щодо застосування норм права у правовідносинах, що виникли між ним та відповідачами. 
3.2. Позиція Відповідача (особи, що подала відзив на касаційну скаргу)
Вважаючи рішення судів першої та апеляційної інстанції законними та обґрунтованими, Відповідач посилається на те, що судами надано юридично правильну оцінку обставинам, відповідно до яких підтверджуються дотримання ним вимог ПК України у взаємовідносинах із Позивачем.
Представник Відповідача вказує, що висновок експертного дослідження за результатами проведення економічного дослідження від 8 липня  2020 року №17305/20-72, складеного експертом Київського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України Гриненком Ігорем Миколайовичем, сформовано у результаті так званого "дослідження", а не в рамках експертизи. Крім того, дослідивши зміст вказаного висновку експертного дослідження, суди попередніх інстанцій слушно звернули увагу на те, що такий висновок прямо суперечить частині  сьомій статті 101 КАС України, оскільки в ньому експерт не зазначив про те, що він попереджений (обізнаний) про відповідальність за завідомо неправдивий висновок.
Як стверджує Відповідач, вказаний висновок експертного дослідження містить в собі завідомо неправдиву інформацію, яка була спрямована на введення суду в оману. Зокрема, в абзаці 1 на сторінці 14 висновку зазначається, що в матеріалах, наданих на дослідження, наявний лист ДПС України №11607/6/99- 00-04-02-01-15 від 3 грудня 2019 року, в якому зазначено, що 23 травня 2016 року у зв`язку з анулюванням реєстрації платника податку на додану вартість ТОВ "Аграрна компанія "Зернові традиції" (код ЄДРПОУ 39725250) за документом №200354803 з рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ списано суму податку в розмірі 107699709,05 грн, яку платник мав право отримати на свій поточний рахунок, реквізити якого зазначені в заяві про повернення суми коштів на рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ. Однак, лист ДПС України №11607/6/99-00-04-02-01-15 від 3 грудня 2019 року, на який посилається експерт у своєму дослідженні, не містить такого тексту, як "з рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ списано суму податку в розмірі 107699709,05 грн". 
Відповідач наполягає на тому, що адвокатський запит Папазової Г.А. від 19 листопада 2019 містив запит щодо надання інформації з СЕА ПДВ про розмір реєстраційного ліміту ТОВ "Аграрна компанія "Зернові традиції" станом на 11 лютого 2016 року, 23 травня 2016 року та 1 липня 2016 року, а не про дати відкриття та закриття спеціального рахунку чи про наявність залишку коштів на електронному рахунку Позивача в СЕА ПДВ. Таким чином, лист ДПС України від 12 грудня 2019 року №12882/6/99-00-04-02- 01-15 не містив інформації про перерахування з електронного рахунку Позивача коштів у сумі 107699709,05 грн до відповідного бюджету, як стверджує Позивач. Вказаний лист містив інформацію про розмір реєстраційного ліміту Позивача. При цьому, про відсутність залишку на електронному рахунку ТОВ "Аграрна компанія "Зернові традиції" і про відсутність у Позивача переплати з ПДВ представникам Позивача повідомлялося у листах ДПС України від 24 жовтня 2019  року №6915/6/99-00-04-02-01-15 та від 3 грудня 2019  року №11607/6/99-00-04-02-01-15, копії яких містяться в матеріалах справи. Однак, всупереч фактичним обставинам справи, встановленими судами першої та апеляційної інстанцій на підставі належних та допустимих доказів, Позивач продовжує підміняти поняття "надміру сплачені кошти" та "реєстраційний ліміт".
Як було встановлено в ході судового розгляду справи, кошти у сумі 107699709,05 грн були зараховані ТОВ "Аграрна компанія "Зернові традиції" на електронний рахунок в СЕА ПДВ №37516100242921 та не перераховувались до державного бюджету, а в повній мірі були перераховані ДКС України на спеціальний рахунок Позивача №26048052903987, а тому не мали статусу надміру сплачених коштів та не підлягали поверненню Позивачу в порядку статті 43 Податкового кодексу України.
З посиланням на висновки Верховного Суду у постанові від 29 травня 2019 року у справі №810/1223/17 та ухвалі від 3 червня 2021 року по справі №9901/401/20, у постанові Верховного Суду від 1 жовтня 2020 року у справі № 361/8331/18 та в ухвалах від 3 лютого 2021 року (справа № 560/3769/20), 5 березня 2021 (справа № 520/7103/2020), 3 лютого 2021 (справа №460/908/20), у постанові від 27 серпня 2021 у справі № 820/2703/17, Відповідач вважає, що суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого та вірного висновку про те, що клопотання Позивача про проведення експертизи не підлягає задоволенню, оскільки доказів, наявних у матеріалах справи №640/23238/19, достатньо для повного, всебічного, об`єктивного розгляду цієї адміністративної справи та з`ясування всіх обставин, що мають значення для її вирішення.
3.3. Позиція Головного управління Державної казначейської служби України у м. Києві 
Головне управління Державної казначейської служби України у м. Києві у відзиві на касаційну скаргу не погоджується із зазначеними у касаційній скарзі доводами та стверджує, що згідно із наданими у ході судового розгляду виписками вхідний залишок на спеціальному рахунку Позивача станом на 21 серпня 2016 становив 0,00 грн; вихідний залишок станом на 11 лютого 2016 року - 164800 грн, а 16 лютого 2016 - 0,00 грн; разом за кредитом - 209040240 грн (операцій: 125); разом за дебетом - 209040240 грн (операцій: 311).
Крім того, на день закриття рахунків СЕА ПДВ жодного залишку коштів на них не обліковувалось. Як слідує з інформації про рух коштів за період з 8 квітня 2015  року по 11 березня 2016 року кошти, які надійшли на електронний рахунок Товариства на суму 209 040 240,00 грн, були автоматично перераховані на його спеціальний рахунок. А тому відсутня будь-яка сума коштів для повернення. Таким чином, зараховані на електронний рахунок кошти до державного бюджету не перераховувались, а перераховані на спеціальний рахунок використані шляхом перерахування їх на користь інших суб`єктів господарювання в оплату за товари.
Щодо висновку економічного дослідження, то Головне управління Державної казначейської служби України у м. Києві звертає увагу суду, що він не є належним та допустимим доказом у справі, оскільки складений необґрунтовано, однобічно, з посиланням на документи, надані безпосередньо Позивачем та без залучення Державної податкової служби України, яка є адміністратором Системи електронного адміністрування ПДВ. 

4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, відзивів на касаційну скаргу,  переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, виходить з такого. 
Відповідно до частини першої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Звертаючись до правового регулювання спірних у справі правовідносин, необхідно зазначити таке.
За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.115 пункту 14.1 статті 14 ПК України,  надміру сплачені грошові зобов`язання - суми коштів, які на певну дату зараховані до відповідного бюджету понад нараховані суми грошових зобов`язань, граничний строк сплати яких настав на таку дату.
Стаття 43 ПК України визначає умови повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань.
Так, за змістом пунктів 43.1-43.3 статті 43 ПК України помилково та/або надміру сплачені суми грошового зобов`язання підлягають поверненню платнику відповідно до цієї статті та статті 301 Митного кодексу України, крім випадків наявності у такого платника податкового боргу. У разі наявності у платника податків податкового боргу, повернення помилково та/або надміру сплаченої суми грошового зобов`язання на поточний рахунок такого платника податків в установі банку або шляхом повернення готівковими коштами за чеком, у разі відсутності у платника податків рахунку в банку, проводиться лише після повного погашення такого податкового боргу платником податків. Обов`язковою умовою для здійснення повернення сум грошового зобов`язання є подання платником податків заяви про таке повернення (крім повернення надміру утриманих (сплачених) сум податку з доходів фізичних осіб, які розраховуються контролюючим органом на підставі поданої платником податків податкової декларації за звітний календарний рік шляхом проведення перерахунку за загальним річним оподатковуваним доходом платника податку) протягом 1095 днів від дня виникнення помилково та/або надміру сплаченої суми.
На підставі аналізу наведених норм у постанові від 28 січня 2021 року у справі №821/4222/14 Верховний Суд зазначив, що лише за умови наявності надмірної сплати податку, яка виникла в межах 1095 днів, для повернення якої подано письмову заяву, вказавши напрям перерахування цих коштів, у податкового органу виникає обов`язок подачі висновку для виконання відповідному органові, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів.
Відтак, обставина надмірної сплати податку є предметом доказування для цілей вирішення цього спору. 
Надаючи правову оцінку висновкам судів щодо відсутності надмірної сплати податку на додану вартість Позивачем, Суд виходить із такого правового регулювання.
За змістом пункту 209.1 статті 209 ПК України резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті (далі - сільськогосподарське підприємство), може обрати спеціальний режим оподаткування.
Відповідно до пункту 209.2 статті 209 ПК згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів/послуг, не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей.
Зазначені суми податку на додану вартість акумулюються сільськогосподарськими підприємствами на спеціальних рахунках, відкритих в установах банків та/або в органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів у порядку, затвердженому Кабінетом Міністрів України.
Для такого акумулювання сільськогосподарські підприємства зараховують кошти на власні рахунки в системі електронного адміністрування податку, відкриті для перерахування коштів на спеціальні рахунки, відкриті в установах банків та/або в органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів.
Кошти, зараховані на такі рахунки в системі електронного адміністрування податку, автоматично протягом операційного дня, в якому кошти надійшли на такі рахунки, перераховуються органом, який здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, на спеціальні рахунки сільськогосподарських підприємств, відкриті в установах банків та/або в органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів.
Сільськогосподарські підприємства - суб`єкти спеціального режиму оподаткування у строки, встановлені цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, повинні забезпечити перерахування на їх рахунок у системі електронного адміністрування податку, відкритий для перерахування коштів на спеціальні рахунки, коштів у розмірі, достатньому для перерахування на спеціальний рахунок на підставі поданої податкової декларації, в якій відображаються результати діяльності в межах спеціального режиму оподаткування протягом звітного (податкового) періоду.
Проведення сільськогосподарським підприємством - суб`єктом спеціального режиму оподаткування розрахунків з бюджетом за іншими операціями, здійсненими протягом звітного (податкового) періоду не в межах спеціального режиму оподаткування, здійснюється у порядку, передбаченому статтею 200 цього Кодексу.
Відповідно до змін, внесених Законом України від 24 грудня 2015 року №909-VІІІ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році", який набрав чинності 1 січня 2016 року (далі - Закон № 909-VIII), пункт 209.2 статті 209 Податкового кодексу України викладено наступним чином: "Позитивна різниця між сумою податкових зобов`язань звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту звітного (податкового) періоду, визначена: а) за операціями з сільськогосподарськими товарами/послугами (крім операцій із зерновими і технічними культурами та операцій з продукцією тваринництва) підлягає перерахуванню: до державного бюджету - у розмірі 50 відсотків; на спеціальні рахунки, відкриті сільськогосподарським підприємствам - суб`єктам спеціального режиму оподаткування в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, - у розмірі 50 відсотків; б) за операціями із зерновими і технічними культурами підлягає перерахуванню: до державного бюджету - у розмірі 85 відсотків; на спеціальні рахунки, відкриті сільськогосподарським підприємствам - суб`єктам спеціального режиму оподаткування в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, - у розмірі 15 відсотків; в) за операціями з продукцією тваринництва підлягає перерахуванню: до державного бюджету - у розмірі 20 відсотків; на спеціальні рахунки, відкриті сільськогосподарським підприємствам - суб`єктам спеціального режиму оподаткування в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, - у розмірі 80 відсотків".
Відповідно до пункту 200-1.2 статті 200-1 Податкового кодексу України (в редакції на час відкриття Позивачу відповідного рахунку) платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
Платникам - сільськогосподарським підприємствам, що обрали спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, додатково відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку, призначені для перерахування коштів на їх спеціальні рахунки, відкриті в установах банків та/або органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів.
Для відкриття рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість центральний орган виконавчої влади, що забезпечує реалізацію податкової та митної політики, надсилає органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника.
Отже, спеціальний режим оподаткування передбачав відкриття сільськогосподарським підприємством електронного рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, при цьому перераховані на цей рахунок кошти  (суми податку на додану вартість) акумулювались сільськогосподарськими підприємствами на спеціальних рахунках, відкритих в установах банків та/або в органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, та залишалися в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів.
Зміст установлених судами обставин, підтверджених такими доказами, як, зокрема, виписка з поточного рахунку, інформація про рух коштів по рахунку Позивача в СЕА ПДВ за період з 29 липня 2015 по 25 лютого 2016 року, копія заключної виписки по спеціальному рахунку, свідчить про те, що сплачені Позивачем кошти  з електронного рахунку перераховані на спеціальний рахунок, а в подальшому зараховані на спеціальний рахунок кошти перераховані Позивачем на користь інших суб`єктів господарювання як оплата  за товар (оплата за договорами). 
При цьому суди вказали, що за змістом відповідних виписок вхідний залишок на спеціальному рахунку позивача станом на 21 серпня 2016 року становив 0,00 грн.; вихідний залишок станом на 11 лютого 2016 року - 164800 грн., а 16 лютого 2016 року - 0,00 грн.; разом за кредитом - 209040240 грн. (операцій: 125); разом за дебетом - 209040240 грн. (операцій: 311).
Застосування положень пункту 200-1.8 статті 200-1 ПК України, згідно з яким після анулювання реєстрації платника податку залишок коштів на його рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість перераховується до бюджету, а такий рахунок закривається, у межах спірних правовідносин не могло бути в силу відсутності на відповідному  рахунку Позивача коштів. 
Відтак, у ході судового розгляду судами встановлено відсутність однієї із обов`язкових передумов застосування положень статті 43 ПК України: надмірної сплати податку на додану вартість. 
Як встановлено судами попередніх інстанцій, не вказує на наявність переплати також і лист ДПС України від 12 грудня 2019  року №12882/6/99-00-04-02-01-15,  натомість про відсутність залишку на електронному рахунку Позивача і про відсутність у нього переплати з ПДВ представникам Позивача повідомлялось у листах ДПС України від 24 жовтня 2019 року №6915/6/99-00-04-02-01-15 та від 3 грудня 2019 року №11607/6/99-00-04-02-01-15, копії яких наявні в матеріалах справи. 
Не спростовує цих висновків і посилання Позивача в касаційній скарзі на неврахування судами висновків, зафіксованих експертом.
Так, згідно з частиною сьомою статті 101 Кодексу адміністративного судочинства України у висновку експерта має бути зазначено, що він попереджений (обізнаний) про відповідальність за завідомо неправдивий висновок, а у випадку призначення експертизи судом - також про відповідальність за відмову без поважних причин від виконання покладених на нього обов`язків.  
За відсутності цих даних відповідний висновок експерта не може вважатись допустимим доказом на підтвердження таких обставин.
Такі висновки неодноразово робив Верховний Суд, зокрема, у постанові від  12 серпня 2021 року у справі № 280/2881/19. Такої ж позиції дотримується Велика Палата Верховного Суду у постанові від 18 грудня 2019  року у справі №522/1029/18 щодо належності та допустимості такого доказу як висновок експерта.
Відтак, суд першої інстанції, висновки якого не спростовані апеляційним судом, юридично правильно зазначив, що відсутність у висновку від 8 липня 2020 року №17305/20-72, інформації про те, що експерт попереджений (обізнаний) про відповідальність за завідомо неправдивий висновок, свідчить про недопустимість такого висновку як доказу у справі.   
Необхідно зазначити й те, що у межах цієї справи не можуть свідчити про наявність підстав для скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій доводи щодо  необґрунтованого відхилення клопотання  Позивача про призначення експертизи. 
Так, ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 3 березня 2021 року, прийнятою у письмовому провадженні, відмовлено у задоволенні клопотання представника Позивача - адвоката Папазової Г.А. про призначення судово-бухгалтерської експертизи
Відповідно до частини першої статті 102 Кодексу адміністративного судочинства України суд за клопотанням учасника справи або з власної ініціативи призначає експертизу у справі за сукупності таких умов:
1) для з`ясування обставин, що мають значення для справи, необхідні спеціальні знання у сфері іншій, ніж право, без яких встановити відповідні обставини неможливо;
2) жодною стороною не наданий висновок експерта з цих самих питань або висновки експертів, надані сторонами, викликають обґрунтовані сумніви щодо їх правильності.
У постанові від 3 червня 2021 року у справі №160/3944/19 Верховний Суд сформував висновок, згідно з яким сукупність наведених норм процесуального права свідчить, що судова експертиза призначається у разі потреби у спеціальних знаннях для встановлення фактичних даних, що входять до предмета доказування, тобто у разі, коли висновок експерта не можуть замінити інші засоби доказування, необхідно провести певні обчислення. Якщо наявні у справі докази є взаємно суперечливими, сумнівними, неясними або неповними, їх оцінку в разі необхідності може бути здійснено судом з призначенням відповідної (додаткової чи повторної) судової експертизи, або суд може відхилити висновок експерта повністю (в частині), навівши детально та належним чином обґрунтування такого неврахування.
Натомість суд апеляційної інстанції, постановлячи ухвалу від 03 березня 2021 року, якою відмовлено у задоволенні клопотання представника Позивача - адвоката Папазової Г.А. про призначення судово-бухгалтерської експертизи, дійшов висновку про те, що для з`ясування обставин, що мають значення для справи, необхідні спеціальні знання не потрібні, а наявний у матеріалах справи обсяг доказів є достатнім для прийняття обґрунтованого та законного рішення.
Колегія суддів не може не погодитися із такими висновком та вважає, що посилання Позивача на висновки Верховного Суду, сформовані у постанові  від  21 серпня 2019 року  у справі №550/233/17, є нерелевантними для цілей правовідносин у цій справі, оскільки у справі №550/233/17 для встановлення обставин, що мають значення для вирішення спору,  були необхідні спеціальні знання щодо визначення точної відстані між певними об`єктами.
Також суд вважає й необґрунтованим посилання Позивача щодо протиправного розгляду апеляційним судом клопотання про призначення експертизи в порядку письмового провадження.
Як зазначено у постанові суду апеляційної інстанції та підтверджується матеріалами справи, в судове засідання 3 березня 2021 року представники Позивача не з`явилися, надали клопотання про відкладення розгляду справи, обґрунтоване тим, що керівник товариства не має можливості взяти участь в судовому засіданні. Суд апеляційної інстанції визнав зазначені представником Позивача причини неявки у судове засідання неповажними. Ці висновки суду апеляційної інстанції не спростовуються Позивачем у касаційній скарзі. 
З урахуванням цього розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження, відповідно до вимог статті 311 КАС України.
Згідно з пунктом 10 частини першої статті 4 КАС України письмове провадження - розгляд і вирішення адміністративної справи або окремого процесуального питання в суді першої, апеляційної чи касаційної інстанції без повідомлення та (або) виклику учасників справи та проведення судового засідання на підставі матеріалів справи у випадках, встановлених цим Кодексом.
Отже, сукупність наведених обставин та процесуальних норм дає підстави для висновку про те, що оскільки розгляд справи здійснювався у порядку письмового провадження, то суд апеляційної інстанції з дотриманням процесуального закону розглянув подане представником Позивача клопотання про призначення експертизи також в порядку письмового провадження. 
Суд касаційної інстанції не вправі переоцінювати докази у справі, а лише перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
У цілому ж доводи заявника касаційної скарги зводяться до опису встановлених судами у цій справі обставин та їх переоцінки, що виходить за межі повноважень касаційного суду.
З урахуванням наведеного, суд дійшов висновку, що наведені у касаційній скарзі твердження не можуть свідчити про необхідність скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій.
Враховуючи зміст встановлених фактичних обставин, описаних вище, нормативно-правове регулювання спірних правовідносин, Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги.
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Зазначеним вимогам процесуального закону рішення судів першої та апеляційної інстанцій відповідають, а викладені у касаційній скарзі доводи скаржника є необґрунтованими.
Отже,  Верховний Суд  у складі  колегії  суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судового рішення, а тому касаційну скаргу необхідно залишити без задоволення.
Згідно із частиною першою статті  350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуті в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 3, 345, 349, 350, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Аграрна компанія "Зернові традиції" залишити без задоволення. 
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 жовтня 2020 року  та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 3 березня 2021 року  залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                                      Н.Є. Блажівська

Судді                                                                                           О.В. Білоус

                                                                                                   І.Л. Желтобрюх