ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
11 жовтня 2021 року           справа № 200/10503/20-а 

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі суддів: Гайдара А.В., Блохіна А.А., Компанієць І.Д., за участю секретаря судового засідання – Харечко О.П., представника відповідача – Сенникова А.А., розглянув у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 15 лютого 2021 року в справі № 200/10503/20-а (головуючий суддя в І інстанції – Бєломєстнова О.Ю.), повний текст складено 25 лютого 2021 року в м. Слов`янськ Донецької області, за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «НК Порто Трейдінг» до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

11.11.2020 року позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю НК Порто Трейдінг звернувся до Донецького окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Донецькій області №0001930908 від 26.10.2020 року, прийняте на підставі Акта фактичної перевірки № 0008/05/99/15/09/39910520 від 30.09.2020 року, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1 677 000,00 грн. (а.с. 1-6 т. 1).
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 10 вересня 2020 року позовні вимоги задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Донецькій області №0001930901 від 26.10.2020 року, прийняте на підставі Акту фактичної перевірки №0008/05/99/15/09/39910520 від 30.09.2020 року, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1 677 000,00 грн. (а.с. 221-226 т.1). 
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Донецькій області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на надання не вірної оцінки обставинам справи та порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду першої інстанції  та прийняти нове рішення про відмову у задоволені позовних вимог у повному обсязі.
В обґрунтування апеляційної скарги, зазначено, що положеннями Податкового кодексу України встановлений обов`язок розпорядників акцизних складів до 01.06.2019 зареєструвати їх в системі електронного адміністрування реалізації пального. Позивач виконав цей обов`язок 19.07.2020. Відповідальність за це передбачена п. 128-1.2 ст. 128 Податкового кодексу України, яка згідно з п. 25 підрозділу 5 розділу ХХ того самого Кодексу застосовується з 01.10.2019. Проте, на думку відповідача законом не визначений період не застосування вказаної норми, а тільки встановлена дата, з якої можливе її фактичне застосування. Спірне податкове повідомлення-рішення прийняте після цієї дати, а тому вказані вимоги Кодексу не порушені (а.с. 1-4 т.2).
В судовому засіданні  представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги, наполягав на її задоволенні.
Суд апеляційної інстанції, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення, дослідивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, вважає за необхідне вимоги, викладені в апеляційній скарзі залишити без задоволення, рішення суду першої інстанції – залишити без змін, з наступних підстав.
Судом першої та апеляційної інстанції встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю НК ПОРТО ТРЕЙДІНГ є суб`єктом підприємницької діяльності - юридичною особою, код ЄДРПОУ 39910520, місцезнаходження - 84300, м. Краматорськ, вул. Сахалинська, 11-в. У позивача наявна ліцензія на право роздрібної торгівлі пальним №05150314201900074 терміном дії з 01.07.2019 по 01.07.2024.
23.09.2020 відповідачем прийнятий наказ №7196 про проведення фактичної перевірки позивача за адресою м.Краматорськ, смт.Біленьке, вул.Сахалинська, 11-в з 24.09.2020 по 03.10.2020 (надалі - Наказ) (а.с. 92).
На підставі даного наказу та направлень на перевірку від 23.09.2020 №1341 та №1342 відповідачем була проведена фактична перевірка, результати якої відображені у акті перевірки від 30.09.2020 №008/05/99/15/09/39910520 (надалі - Акт перевірки) (а.с. 97-101). 
Під час перевірки відповідачем були встановлені порушення:
п.п. б абз.3 п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України (надалі - ПК України), а саме - відсутність реєстрації акцизного складу в системі електронного адміністрування реалізації пального за період з 01.07.2019 по 18.07.2019;
п.п. а абз.3 п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України, а саме - відсутність реєстрації у Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників 8 резервуарів та 17 паливно-роздавальних колонок, розташованих на акцизному складі №1010668 у період з 01.04.2020 по 25.09.2020;
абз. 1, 5 п.п. 230.1.3 п. 230.1 ст. 230 ПК України, а саме - розпорядником акцизного складу не сформовано щоденних даних про фактичні залишки пального, що знаходяться на акцизному складі №1010688 та не подано 177 електронних документів за період з 01.04.2020 по 24.09.2020.
На підставі Акту перевірки відповідачем 26.10.2020 прийняте податкове повідомлення-рішення №0001930901 (а.с. 25), яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 1 677 000 грн., у тому числі:
1 000 000 грн. - відповідно до п.п. 128-1.2 п.128-1 ст. 128 ПК України - за відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу;
500 000 грн. - відповідно до п.п. 128-1.1 п.128-1 ст. 128 ПК України - за необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнемірів-лічильників на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та витратомірів-лічильників на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі (застосовується штраф в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник: 20 000 грн. х 8 рівнемірів + 20 000 грн. х 17 витратомірів);
177 000 грн. - відповідно до п.п. 128-1.3 п.128-1 ст. 128 ПК України - за незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового (застосовується штраф в розмірі 1000 гривень за кожний неподаний електронний документ: 1000 грн. х 177 документів).  
Не погодившись із зазначеними податковими рішеннями, позивач звернулась до суду з адміністративним позовом про їх скасування, з підстав наведених в адміністративному позові.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, дійшов висновку про протиправність дій відповідача щодо проведення перевірки та необхідності скасування  прийнятого податкового повідомлення-рішення. 
При цьому, суд першої інстанції дійшов виновку про наявність доказів вини позивача в частині порушення норм діючого податкового законодавства та обґрунтованість висновків податкового органу, викладених в акті перевірки.
Дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає помилковими висновки суду першої інстанції про протиправність дій відповідача щодо проведення перевірки та необхідності скасування  прийнятого податкового повідомлення-рішення, з огляду на наступне.
Як вбачається з матеріалів справи, за результатами перевірки відповідачем встановлені порушення п.п. б абз. 3 п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України. Згідно з ним платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати усі акцизні склади - у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Пунктом 22 підрозділу 5 розділу ХХ ПК України визначено, що платники податку зобов`язані з 1 травня 2019 року до 1 червня 2019 року зареєструвати в системі електронного адміністрування реалізації пального усі акцизні склади, розпорядниками яких такі платники податку будуть станом на 1 липня 2019 року. Суб`єкти господарювання, які відповідатимуть визначенню платників податку з 1 липня 2019 року, зобов`язані до 1 липня 2019 року зареєструватися платниками податку та зареєструвати в системі електронного адміністрування реалізації пального усі акцизні склади, розпорядниками яких такі платники податку будуть станом на 1 липня 2019 року.
Відповідачем встановлено та не оспорюється позивачем, що акцизний склад за адресою м. Краматорськ, смт. Біленька, вул.Сахалинська, 11-5 був зареєстрований ТОВ НК Порто Трейдінг 19.07.2019.
Виходячи з цього, відповідач визначив відсутність реєстрації в системі електронного адміністрування реалізації пального акцизного складу позивачем за період з 01.07.2019 по 18.07.2019.
Згідно з податковим повідомленням-рішенням від 26.10.2020 №0001930901 до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у тому числіу сумі 1 000 000 грн. Підставою для цього визначений п.п. 128-1.2 п.128-1 ст. 128 ПК України, яким встановлена відповідальність за відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу.
Водночас, пунктом 25 підрозділу 5 розділу ХХ ПК України встановлено, що норми пункту 128-1.2 статті 128-1 застосовуються з 1 жовтня 2019 року.
Між сторонами відсутній спір щодо фактичних обставин даного порушення. Спірним є застосування штрафних (фінансових) санкцій на підставі закону, який був чинний на момент прийняття податкового повідомлення-рішення, але не діяв на момент вчинення позивачем податкового правопорушення.
Відповідач наполягає, що законодавством не передбачено набрання чинності п. 128-1.2 ст. 128 ПК України тільки з 01.10.2019. На момент прийняття спірного повідомлення-рішення вказаний пункт діяв, а тому вимоги Кодексу ним не порушені.
Статтею 58 Конституції України визначено, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.
Ніхто не може відповідати за діяння, які на час їх вчинення не визнавалися законом як правопорушення.
Як зазначив Конституційний суд України у рішенні від 9 лютого 1999 року по справі №1-7/99 (N 1-рп/99) дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.
На момент вчинення позивачем податкового правопорушення п. 128-1.2 ст. 128 ПК України містився у тексті цього Кодексу, але до 01.10.2019 не підлягав застосуванню в силу прямої вказівки про це в п. 25 підрозділу 5 розділу ХХ ПК України.
Частиною 5 статті 94 Конституції України встановлено, що закон набирає чинності через десять днів з дня його офіційного оприлюднення, якщо інше не передбачено самим законом, але не раніше дня його опублікування.
Наявність норми в тексті закону не означає її чинності, якщо самим законом встановлена конкретна дата, з якої вона підлягає застосуванню. Враховуючи це суд не приймає до уваги посилання відповідача та відсутність у ПК України норм, які б визначали період не застосування п. 128-1.2 ст. 128 цього Кодексу.
Конституційний суд України у тому самому рішенні від 9 лютого 1999 року по справі N1-7/99 (N 1-рп/99) вказав, що відповідальність можлива лише за наявності в законі чи іншому нормативно-правовому акті визначення правопорушення, за яке така юридична відповідальність особи передбачена, і яка може реалізовуватись у формі примусу зі сторони уповноваженого державою органу.
Визначення відповідальності передбачає встановлення у законі складу правопорушення - умов, за яких вона наступає, та санкції - міри юридичної відповідальності за протиправні дії (бездіяльність). За відсутності такої міри відповідальність не настає навіть за наявності протиправних діянь особи.
В період часу з 01.07.2019 по 18.07.2019, коли акцизний склад позивача не був зареєстрований, його протиправна бездіяльність мала місце. Але відповідальність за неї ПК України не передбачав, оскільки не застосовувалася санкція за таку бездіяльність.
У позовній заяві позивач стверджує про відсутність з його боку вини у порушенні п.п. а абз.3 п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України, оскільки ним завчасно замовлено обладнання належного йому акцизного складу витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками, але через форс-мажорні обставини (карантинні обмеження, пов`язані з розповсюдженням коронавірусної хвороби COVID-19) цього не відбулося.
В цій частині спору судом встановлено, що спірним податковим повідомленням-рішенням до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції в сумі 500 000 грн. на підставі п.п. 128-1.1 п.128-1 ст. 128 ПК України. Згідно з ним за необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнемірів-лічильників на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та витратомірів-лічильників на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі застосовується штраф в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник.
Підпунктом 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України встановлено, що акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.
Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати:
а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі;
Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.
Пунктом 12 підрозділу 5 розділу XX ПК України встановлено, що розпорядники акцизних складів відповідно до вимог цього Кодексу зобов`язані обладнати акцизні склади витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та зареєструвати їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі в строки, зокрема, акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів, - не пізніше 1 січня 2020 року.
Пунктом 18 того самого підрозділу ПК України було встановлено, що норми п.128-1 ст.128-1 Податкового кодексу України застосовуються до розпорядників акцизних складів, на яких розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів (крім розпорядника акцизного складу, який до 1 липня 2019 року не підпадав під визначення платника податку відповідно до п.212.1 ст.212 цього Кодексу) з 1 січня 2020 року.
Проте, Законом України №391-ІХ від 18.12.2019 були внесені зміни до вказаного пункту та слово «січня» замінено словом «квітня».
Таким чином, законодавець встановив, що відповідальність розпорядників акцизних складів за відсутність їх обладнання витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками та/або відсутність їх реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників може наступити лише з 01.04.2020.
При оцінці доводів позивача суд звертає увагу на загальні положення ПК України щодо притягнення до фінансової відповідальності.
Так, відповідно до п. 109.1. ст. 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.
Крім того, згідно з п. 112.1. ст. 11 ПК України особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.
З наведеного слідує, що наявність вини особи при притягненні її до фінансової відповідальності має значення лише у разі, коли це прямо передбачено Кодексом. У випадку, якщо винність діяння не визначена як умова притягнення до відповідальності, її встановлення не вимагається.
Як вбачається зі змісту п. 128-1.1 ст. 128 ПК України (на відміну від інших пунктів цієї статті), ним не передбачена винність діяння особи як умова застосування штрафної (фінансової) санкції.
Враховуючи це, при його застосуванні не має значення, чи винна особа у необладнанні та/або відсутності реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі.
З огляду на це, передбачене вказаною нормою податкове правопорушення тягне за собою відповідальність незалежно від вини особи, яка його вчинила.
За таких умов вчинення позивачем дій, спрямованих на виконання умов п.п. а абз.3 п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України не впливає на можливість притягнення його до відповідальності у на підставі п. 128-1.1 ст. 128 Кодексу.
Доводи позивача про неможливість забезпечення виконання вказаних положень кодексу у зв`язку з форс-мажорними обставинами - карантинними обмеженнями, пов`язаними з розповсюдженням коронавірусної хвороби COVID-19 судом не приймаються до уваги.
Як вбачається з п. 4.2. договору №11/0320/к від 23.03.2020 між позивачем та ТОВ Газтехтрейд (надалі - Договір, а.с. 51), постачання обладнання рівнемірів-лічильників та/або витратомірів-лічильників мало відбутися в термін 45 календарних днів з моменту виконання позивачем п. 3.1.1 цього договору - оплати 70% вартості товарів. Пунктом 5.1 Договору проведення монтажних та пусконалагоджувальних робіт передбачено в термін 5 днів після складання акту про стан готовності об`єкта для проведення робіт, тобто після постачання товару за договором.
Оплата 70 % вартості товару за Договором відбулася 24.04.2020 року.
З цього слідує, що навіть за умови відсутності форс-мажорних обставин та виконання робіт ТОВ Газтехтрейд у встановлений Договором строк, обладнання акцизного складу позивача рівнемірами-лічильниками та/або витратомірами-лічильниками, а отже і їх реєстрація у Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників не могла відбутися до 01.04.2020. Їх реєстрація після цієї дати тягне встановлену п. 128-1.1 ст. 128 ПК України відповідальність незважаючи на кількість днів затримки та причину цього.
Також колегія суддів вважає помилковими  доводи позивача та висновки суду першої інстанції, що наказ відповідача №7196 про проведення перевірки не містить підстав для проведення перевірки, оскільки в даному наказі зазначені вид перевірки та норми податкового законодавства, які є підставами для проведення фактичної перевірки з метою здійснення контролюючих функцій.  
Зважаючи на це, податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Донецькій області № 0001930901 від 26.10.2020 року, прийняте на підставі Акту фактичної перевірки № 0008/05/99/15/09/ НОМЕР_1 від 30.09.2020 року, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1 677 000,00 грн. не підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Відповідно до ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відтак, відповідачаем доведено правомірність застосування до позивача штрафних санкцій.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги.
Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції при постановленні оскаржуваного рішення допустив порушення норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим рішення місцевого суду підлягає скасуванню.
Відповідно до положень ч.1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового судового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального та процесуального права.
Керуючись статтями 250, 272, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
                                                   
                                                      ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 15 лютого 2021 року - задовольнити.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 15 лютого 2021 року у справі № 200/10503/20-а - скасувати.
Відмовити у задоволені позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «НК Порто Трейдінг» до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
Вступна та резолютивна частина постанови прийнята у нарадчій кімнаті та проголошена у судовому засіданні 11 жовтня 2021 року.
Повний текст судового рішення складено 12 жовтня 2021 року.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку встановленому ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання  повного судового рішення.

Колегія суддів                                                                      А. В. Гайдар

                                                                                          А. А. Блохін

                                                                                          І. Д. Компанієць