ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 грудня 2021 р.	Справа № 520/10867/18	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Рєзнікової С.С.,
Суддів: Чалого І.С. ,  Бегунца А.О. ,
за участю секретаря судового засідання Машури Г.І.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційними скаргами Приватного підприємства Торговий дім "ЛІГА" та Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 06.04.2021, головуючий суддя І інстанції: Рубан В.В., майдан Свободи, 6, м. Харків, 61022, повний текст складено 19.04.21 по справі № 520/10867/18
          за позовом      Приватного підприємства Торговий дім "ЛІГА"  
          до     Головного управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України                   
          про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Позивач, Приватне підприємство Торговий дім "ЛІГА" звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, в якому просив суд:
- визнати протиправним та    скасувати податкове    повідомлення - рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області № 0013081410 від 15.11.2018 про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 257817,90 грн.;
- визнати протиправним та        скасувати податкове    повідомлення - рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області № 00013091410    від 15.11.2018 про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 744423,40 грн.;
- визнати протиправним та    скасувати податкове    повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області № 00013141410 від 15.11.2018 про застосування    суми    штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 510,00 грн.
В обґрунтування заявлених позовних вимог позивачем зазначено про помилковість висновків акту перевірки, на підставі яких контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення. 
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 20.02.2019, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 03.07.2019 позов задоволено.
Визнано протиправним та скасувати податкове    повідомлення - рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області №0013081410 від 15.11.2018 року про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів у розмірі 257 817,90 грн.
Визнано протиправним та скасовано податкове    повідомлення - рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області №     00013091410 від 15.11.2018 року про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів у розмірі 744423,40 грн.
Визнано протиправним та скасовано податкове    повідомлення - рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області № 00013141410 від 15.11.2018 року про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 510,00 грн.
Стягнуто на користь Приватного підприємства Торговий дім "ЛІГА"    сплачену суму судового збору в розмірі 15041 (п`ятнадцять тисяч сорок одна) грн. 28 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Харківській області.
Постановою Верховного суду від 15.10.2019 касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області задоволено частково, рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20.02.2019 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від     03.07.2019 скасовано. Справу направлено на новий розгляд до Харківського окружного адміністративного суду.
Ухвалою Харківського окружного адміністративного суду без виходу до нарадчої кімнати від 26.01.2021 замінено відповідача Головне управління ДПС у Харківській області (код ЄДРПОУ 43143704) його правонаступником Головним управлінням ДПС у Харківській області, утвореним на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ ВП:43983495).                
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 06.04.2021 позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області №     00013091410 від 15.11.2018 за платежем штрафні санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів у розмірі 744423,40 грн.
В іншій частині позовні вимоги залишити без задоволення.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог, відповідачем подано апеляційну скаргу, згідно з якою апелянт просить суд скасувати оскаржуване рішення в цій частині, та прийняти постанову про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права.
Позивач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції в частині відмови в задоволені  позовних вимог, подав апеляційну скаргу, згідно з якою апелянт просить суд скасувати оскаржуване рішення в цій частині, та прийняти постанову про задоволення позовних вимог в повному обсязі, посилаючись на невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права.
Відповідачем подано відзив на апеляційну скаргу Приватного підприємства Торговий дім "ЛІГА", в якому він просить суд апеляційної інстанції залишити апеляційну скаргу без задоволення.
Позивач не скористався своїм правом на подання відзиву на апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області. 
Відповідно до ч. 4 ст. 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів заслухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах доводів апеляційних скарг рішення суду першої інстанції вважає, що апеляційні скарги не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що Головним управлінням Державної фіскальної служби у Луганській області відповідно до наказу №1097 від 01.10.2018, на підставі Податкового кодексу України,     Законів України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів”, “Про ліцензування видів господарської діяльності”, Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, Указу Президента України від 12.06.1995 № 436/95 “Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки” проведено фактичну податкову перевірку АЗС за адресою: Луганська область, Сватівський район, с. Гончарівка, вул. Садова, б. 34 за місцем здійснення діяльності Приватного підприємства Торговий дім “ЛІГА” (код за ЄДРПОУ 33002497) за період з 14.05.2018 по день звершення перевірки, результати якої оформлені актом від 12.10.2018 №0228/12/32/14/06/33002497/765.
У висновках акту перевірки зафіксовані наступні порушення:
- п. 9 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: не забезпечено щоденне друкування на реєстраторі розрахункових операцій фіскальних звітних чеків у разі здійснення розрахункових операцій;
- абз. 4 п. 11 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148, а саме: несвоєчасно оприбуткована та облікована готівка в повній сумі її фактичного надходження на підставі даних розрахункових документів шляхом формування та друку фіскальних звітних чеків і їх підклеювання до відповідних сторінок книги обліку розрахункових операцій в загальній сумі 148884,68 грн.;
- п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: не забезпечено ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації у загальній сумі 128 908,95 грн.;
- п. 44.3 ст. 44, п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України, а саме: не забезпечено зберігання первинних документів та/або надання платником податків контролюючому органу оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю.
15.11.2018 на підставі вищезазначених висновків контролюючим органом  прийнято податкові повідомлення-рішення: № 00013081410 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 257817,90 грн. за порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (незабезпечення ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації); № 00013091410 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 744423,40 грн. на підставі абз. 3 ч. 1 ст. 1 Указу Президента України від 12.06.1995 № 436 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» за порушення п. 11 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148 (несвоєчасне оприбуткування готівки); № 00013141410 - про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 510 грн. за порушення п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України (ненадання платником податків контролюючому органу оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю).
Не погодившись з прийнятими податковим органом рішеннями, позивач звернувся до суду з вказаним позовом.
Приймаючи рішення про відмову в задоволенні позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 00013081410, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 257817,90 грн. та податкового повідомлення-рішення № 00013141410, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 510,00 грн., суд першої інстанції виходив з їх необґрунтованості. 
Колегія суддів погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції та зазначає наступне. 
Судовим розглядом встановлено, що вказані штрафні санкції застосовано за порушення ПП ТД “Ліга” положень п. 12 ст. 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, відповідно до якого, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку та пункту 44.3 статті 44 та пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України.
Відповідно до п. 12 ст. 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів, тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Згідно з пп. 10.1 п. 10 “Інструкції про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту” затвердженого наказом Міністерства палива та енергетики України від 03.06.2002 №332, матеріально відповідальні особи ведуть кількісний облік СВГ (скраплений вуглеводневий газ) за формою № 3-ГС.
Приймання СВГ, що надійшов автомобільним транспортом від постачальників, проводиться вантажоодержувачем на підставі видаткових та товаротранспортних накладних (типова форма № 1 - ТН, затверджено наказом Міністерства транспорту та Міністерства статистики України від 29.12.1995 №488/346) та документів про якість (паспортів) на СВГ, оформлених у відповідності до ДСТУ 4047-2001, з обов`язковим складенням акта приймання за кількістю СВГ, що надійшов автомобільним транспортом, за формою № 3-ГС.
Видаткова та товаротранспортна накладні є підставою для оприбуткування СВГ за складським та бухгалтерським обліком підприємства.
Під час внутрішньогосподарських перевезень СВГ приймання і оприбуткування за складським та бухгалтерським обліком проводиться на підставі видаткових та товаротранспортних накладних. У разі виявлення нестачі СВГ приймання проводиться тільки за участю керівника підприємства або його заступника із складанням акта про нестачу СВГ, що виникла під час внутрішньогосподарських переміщень за формою № 4-ГС, у трьох примірниках.
Крім того, паливороздавальні колонки, що встановлені на комерційних АГЗС, мають функціонувати в системі з реєстратором розрахункових операцій, тип якого включено до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, що було забезпечено на час проведення перевірки.
Станом на 03.10.2018 на 11 год. 04 хв. Згідно Х-звіту реєстратора розрахункових операцій на АЗС ПП ТД “ЛІГА” залишок газу скрапленого становив 8829,38 літрів, що відображено у відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів.
У оператора АЗС на час проведення перевірки були відсутні будь-які документи на газ     скраплений, який знаходився в реалізації.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України від 16.07.1999 № 996-ХІУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Відповідно до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію; облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для ведення бухгалтерського обліку, складання та подання фінансової звітності.
Згідно з ч.ч. 1, 2, 5 ст. 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів. Підприємство самостійно: визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства, обирає тюрму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених ним Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.
Відповідно до ст. 9  Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони здійснені.
Тобто, документами, що є підставою для внесення записів до бухгалтерського обліку, та які відповідно підтверджують оприбуткування товарних запасів, є накладні, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, тощо.
Вказані документи є підставою для внесення запасів до облікових бухгалтерських реєстрів та підтвердження права власності на них.
Крім того, документальне відображення записів в бухгалтерському обліку регламентовано Положенням Про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88.
Вказаним Положенням передбачено що первинні документи (на паперових і електронних носіях інформації) для надання юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені якої складено документ, назва документа форми), код форми, дата і місце складання, зміст та вимірники господарської операції (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за здійснення господарської операції, складення первинного документа.
У разі розташуванням торгівельного об`єкта окремо від бухгалтерії суб`єкта господарювання первинні документи можуть бути пред`явлені на паперових носіях, а у разі знаходження таких документів у бухгалтерії можуть пред`являтися роздруковані документи з відповідного програмного забезпечення (електронного носія інформації). Такі документи приймаються до розгляду за умови, якщо вони мають обов`язкові реквізити, визначені Положенням №88 та завірені печаткою (штампом) суб`єкта господарювання.
Відповідно до пп. 20.1.6 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України, контролюючі органи мають право запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.
Судовим розглядом встановлено, що на початку перевірки, а саме 03.10.2018, керівнику ПП ТД “ЛІГА”     направлено запит про надання первинних бухгалтерських документів, бухгалтерських регістрів, документів, що підтверджують якість, походження та рух товарних запасів, документів, що підтверджують облік товарних запасів за місцем їх реалізації. Враховуючи стислий термін проведення перевірки, документи запропоновано надати у найкоротший термін та не пізніше 09.10.2018.
Протягом періоду проведення перевірки, а саме з 03.10.2018 по 12.10.2018, запитувані документи до перевірки посадовими особами ПП ТД “ЛІГА” не надані, про що складено акти про ненадання документів під час проведення фактичної перевірки від 11.10.2018 №1370/12-32-14-06/33002497 та від 12.10.2018 №1371/12-32-14-06/33002497.
Отже, податковий орган прийшов до висновку, що на час проведення перевірки не забезпечено ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме, газу скрапленого у кількості 8829,38 літрів за ціною реалізації 14 грн. 60 коп. на загальну суму 128908,95 грн.
Зі змісту наданих позивачем, з метою обґрунтування відсутності  порушень вимог вказаної статті, пояснень встановлено, що останнім надано до перевірки всі первинні документи на підтвердження ведення обліку товарних запасів, які безпідставно не були взяті до уваги податковим органом.
    Однак, судовим розглядом встановлено, що позивачем у відповідь на зроблений під час проведення фактичної перевірки запит Головного управління Державної фіскальної служби у Луганській області від 03.10.2018 не надано всі необхідні документи, що підтверджують оприбуткування товарних запасів та були підставою для внесення записів про такий товар (газ скраплений) до бухгалтерського обліку, зокрема, накладні, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні     тощо.
Так, згідно з пакетом документів, доданих позивачем до листа від 09.10.2018, вих №18 (т. 2, а.с. 137- 140), наданим на запит податкового органу (т. 2, а.с. 86) під час проведення фактичної перевірки позивача, контролюючому органу направлено реєстраційне посвідчення РРО, довідку про опломбування РРО, накази про встановлення ліміту каси, розрахункові відомості зарплати робітників АЗС; в наданні інших запитуваних документів     відмовлено та вказано, що решта запитуваних податковим органом документів не стосується завдань фактичної перевірки.
Доказів надання контролюючому органу під час фактичної перевірки господарської одиниці позивача чи після її закінчення первинних документів, що підтверджують рух та оприбуткування товарних запасів, позивачем суду не надано.
Отже, враховуючи, встановлений п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України, обов`язок платника податку надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки, та з урахуванням положень п. 44.6 ст. 44 Податкового кодексу України щодо наслідків ненадання платником податків посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документів, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що в спірних правовідносинах контролюючий орган зробив правомірний висновок про неналежне ведення позивачем обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (газу скрапленого), не дотримання вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
Відповідальність за ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю передбачена п. 121.1 ст. 121 Податкового кодексу України.
З урахуванням вказаного вище, контролюючим органом також застосовано штрафні санкції за ненадання документів у розмірі 510 гривень.
Враховуючи викладене, зважаючи на всі наведені обставини в їх сукупності суд першої інстанції дійшов правомірного висновку, що податкові повідомлення рішення № 0013081410 від 15.11.2018 про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 257817,90 грн. та № 00013141410 від 15.11.2018 про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 510,00 грн. прийнято у відповідності з нормами чинного законодавства, тому за наведених обставин і правових норм позовні вимоги в цій частині є необґрунтовані та     відповідно задоволенню не підлягають.
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 00013091410, яким до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 744423,40 грн., на підставі абз. 3 ч. 1 ст. 1 Указу Президента України від 12.06.1995 № 436 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» за порушення п. 11 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148 (несвоєчасне оприбуткування готівки), суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості. 
Колегія суддів погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції та зазначає наступне.
Підставою для прийняття вказаного рішення слугував факт встановлення в ході проведення перевірки не забезпечення оприбуткування готівкових коштів в повній сумі їх фактичного надходження на підставі даних розрахункових документів шляхом формування та друку фіскальних звітних чеків і їх підклеювання до відповідних сторінок КОРО на АЗС за адресою: Луганська обл., Сватівський р-н, с. Гончарівка, вул. Садова, 34.
Відповідно до акту перевірки, загальна сума несвоєчасно оприбуткованої та облікованої готівки склала 148884,68 грн., за що на думку відповідача передбачена відповідальність платника на підставі абз. 3 ч. 1 ст. 1 Указу Президента України № 436 від 12.06.1995 “Про застосування штрафних санкцій за порушення норм регулювання обігу готівки”, згідно з яким, у разі неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - застосовується штрафна санкція у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми (148 884,68 х 5 = 744 423,4 грн.).
Проте, відповідно до ст. 25 Конституційного Договору між Верховною Радою України та Президентом України «Про основні засади організації функціонування державної влади і місцевого самоврядування в Україні на період до прийняття нової Конституції України» від 08.06.1995 № 1к/95-ВР (далі - Конституційний Договір) Президент України в межах своїх повноважень видає укази і розпорядження, які є обов`язковими для виконання на всій території України, дає їх тлумачення. Президент України видає укази з питань економічної реформи, не врегульованих чинним законодавством України, які діють до прийняття відповідних законів.
Згідно з абз. 3 ст. 1 Указу № 436/95 (який втратив чинність згідно з Указом Президента України від 20.06.2019 № 418/2019) визначено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу: за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
06.07.1995 Верховною Радою України прийнятий Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», у преамбулі якого вказано, що він визначає правові засади застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на всіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі. Встановлення норм щодо незастосування РРО у інших законах, крім ПК, не допускається.
Відповідно до п. 3 розділу ІІ Прикінцевих положень Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», до приведення чинного законодавства у відповідність із цим Законом чинні закони та інші нормативно-правові акти застосовуються в частині, що не суперечить цьому Закону.
Згідно з п. 13 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані забезпечувати відповідність сум готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті РРО, а у випадку використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.
Відповідно до п. 11 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні № 148, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017, установлено, що     готівка, що надходить до кас, оприбутковується в день одержання готівки в повній сумі.
Оприбуткуванням готівки в касах установ/підприємств та їх відокремлених підрозділів, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.
Оприбуткуванням готівки в касах відокремлених підрозділів установ/підприємств, а також у касах фізичних осіб-підприємців, які проводять готівкові розрахунки із застосуванням РРО та/або КОРО без ведення касової книги, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень на підставі даних розрахункових документів шляхом формування та друку фіскальних звітних чеків і їх підклеювання до відповідних сторінок КОРО/занесення даних розрахункових квитанцій до КОРО.
Тобто, як норма п. 13 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», так і норма п. 11 Положення № 148 встановлюють для суб`єкта підприємницької діяльності, який здійснює розрахункові операції готівкою із застосуванням РРО, обов`язок забезпечення обліку отриманих готівкових коштів в повній сумі надходжень від розрахункових операцій.                         
Як вже вище зазначалось, абз. 3 ст. 1 Указу № 436/95 встановлювалась відповідальність за порушення суб`єктами підприємницької діяльності норм з регулювання обігу готівки у національній валюті у вигляді штрафу за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
Однак, прийнятим 06.07.1995 Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» також установлена відповідальність за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги). Перелік таких порушень та санкції визначені розділом V «Відповідальність за порушення вимог цього Закону».
Як зазначалось вище, ст. 25 Конституційного Договору визначено, що Президент України видає укази з питань економічної реформи, не врегульованих чинним законодавством України, які діють до прийняття відповідних законів.
Пунктом 3 статті 18 цього Договору також передбачено, що виключно законами визначаються, зокрема, діяння, які є злочинними, адміністративними і дисциплінарними порушеннями, відповідальність за них.
Відповідно до ст. 1 Указу № 436/95 визначена відповідальність за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки у вигляді фінансової санкції (штрафу).
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачено фінансові санкції за порушення вимог цього закону, а саме: за встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту проведення розрахункових операцій з використанням РРО або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через РРО з фіскальним режимом роботи; невідповідності у юридичних осіб на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті, більше ніж на 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання юридичною особою розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання.
    Тобто, об`єктивна сторона обох порушень, як того, що визначене абз. 3 ст. 1 Указу №436/95, так і того, що визначене п. 1 ч. 1 ст. 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», фактично полягає у одних і тих самих діях.
Зі змісту ст. 25 Конституційного Договору вбачається, що метою постановлення Указу №436/95 було врегулювання відносин щодо належного обліку готівкових операцій суб`єктами підприємницької діяльності, які до цього не були належним чином урегульовані іншими законодавчими актами, а термін його дії обмежувався прийняттям відповідного закону.
Оскільки шляхом прийняття Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» ці правовідносини врегулював законодавчий орган, то Указ № 436/95 припинив дію як у частині визначення складу такого правопорушення як неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки, так і в частині встановлених за таке правопорушення санкцій, його положення уже не могло застосовуватися.
Наведені висновки узгоджуються з правовою позицією, викладеною в постанові Великої Палати Верховного Суду від 20.05.2020 у справі № 1340/3510/18, в якій Велика Палата Верховного суду відступила від правової позиції викладеної Верховним Судом України у постанові від 02.04.2013 № 2-77а13, та зазначила про незастосовність до спірних правовідносин положення абзацу третього статті 1 Указу № 436/95, та     про неможливість їх застосування у правовідносинах, що виникли після набрання чинності Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».     
При цьому суд, враховуючи положення ч. 5 ст. 353 КАС України, приймає до уваги, що в постанові Верховного Суду від 15.10.2019 року у справі № 520/10867/18, зазначено, про необхідність при новому розгляді справи звернути увагу на результати розгляду Великою палатою Верховного Суду справи № 1340/3510/18.     
З урахуванням встановлених по справі обставин, суд першої інстанції дійшов правомірного висновку, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області №     00013091410 від 15.11.2018 за платежем штрафні санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів у розмірі 744423,40 грн. прийнято без врахування всіх обставин, що має значення для його прийняття, отже є необґрунтованим та, як наслідок, підлягає скасуванню.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
За приписами ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційних скарг спростовані наведеними вище обставинами та нормативно - правовим обґрунтуванням, у зв`язку з чим підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, Приватного підприємства Торговий дім "ЛІГА" залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 06.04.2021 по справі №520/10867/18 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Головуючий суддя 		С.С. Рєзнікова	
Судді	   	І.С. Чалий    А.О. Бегунц   	
Повний текст постанови складено  08.12.2021 року