ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 грудня 2021 року 
м. Київ
справа № 420/6946/19
адміністративне провадження № К/9901/36055/20 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І. В.,
суддів - Шишова О. О., Яковенка М. М.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 лютого 2020 року (головуючий суддя: Бжассо Н.В. ) та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2020 року (колегія суддів: Вербицька Н.В., Джабурія О.В., Стас Л.В.) у справі №420/6946/19 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ОДЕСАПРОММАШІМПОРТ ЛТД» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 

ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
21 листопада 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ОДЕСАПРОММАШІМПОРТ ЛТД» звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДФС в Одеській області, в якому просило:
- скасувати податкове повідомлення - рішення прийняте ГУ ДФС в Одеській області від 12.01.2017 № 0000451402, яким ТОВ "ОДЕСАПРОММАШІМПОРТ ЛТД" зменшено суму від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток за 3 квартали 2016 року у розмірі 17 325 758 грн.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 10 лютого 2020 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2020 року, задоволено адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ОДЕСАПРОММАШІМПОРТ ЛТД» до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області №0000451402 від 12 січня 2017 року.
Стягнуто з Головного управління ДФС в Одеській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ОДЕСАПРОММАШІМПОРТ ЛТД» (код ЄДРПОУ: 33072166) судовий збір у розмірі 19 210 (дев`ятнадцять тисяч двісті десять) грн 00 копійок.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновком якого погодився і апеляційний суд, виходив з того, що надані підприємством позивача докази, які наявні в матеріалах справи спростовують висновки відповідача щодо зайвого віднесення позивачем на витрати від операційної діяльності курсової різниці, у зв`язку із не підтвердженням таких витрат у бухгалтерському обліку. При цьому, апеляційний суд додав, що ні в акті перевірки, а ні в суді, відповідачем не доведено, з яких розрахунків та в разі непідтвердження яких операцій виходив податковий орган, указуючи про зайве віднесення до витрат від операційної курсової різниці суми 17 325 758 грн. Ураховуючи відсутність будь-якого обґрунтування визначення суми 17 325 758 грн з боку відповідача, беручи до уваги, що вказана сума визначена позивачем у р.04 податкової декларації з податку на прибуток підприємств за 2015 рік, як від`ємне значення, що зменшує об`єкт оподаткування, суд дійшов висновку, що лише сам факт відображення позивачем від`ємного значення з податку на прибуток став підставою для висновку контролюючого органу про його неналежне формування. Акт перевірки, як і матеріали справи, не містять доказів відмови позивача від надання будь-яких документів у ході перевірки, а тому посилання відповідача на те, що докази належного підтвердження формування витрат від операційної курсової різниці позивачем надані лише до суду першої інстанції, суд визнав безпідставними.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи установлено:
Судом першої інстанції та під час апеляційного провадження встановлено, що ТОВ "ОДЕСАПРОММАШІМПОРТ ЛТД" з 25.06.2004 зареєстровано в ЄДРПОУ (33072166), основним видом діяльності є виробництво дерев`яної тари (код КВЕД 16.24).
У ході проведення посадовими особами ГУ ДФС в Одеській області планової перевірки ТОВ "ОДЕСАПРОММАШІМПОРТ ЛТД" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 30.09.2016, за результатами якої 27.12.2016 складено акт від № 402/15-32-14-02/33072166, встановлені порушення п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України, внаслідок чого завищено від`ємне значення з податку на прибуток за 2015 рік на суму 17 325 758 грн, за 1 квартал 2016 року - на суму 17 325 758 грн, за півріччя 2016 року - на суму 17 325 758 грн, за 3 квартали 2016 року - на суму 17 325 758 грн.
До таких висновків контролюючий орган прийшов унаслідок встановлення в ході перевірки факту зайвого віднесення у 2015 році до "Інших операційних витрат" (звіт Ф № 2) втрати від операційної курсової різниці (рядок 2180 звіту Ф № 2) на суму 17 325 758 грн унаслідок не підтвердження їх у бухгалтерському обліку по рахунку № 945, № 79, що мало наслідком заниження показників фінансового результату до оподаткування податком на прибуток за 2015 рік на суму 17 325 758 грн, за 1 квартал 2016 року - 17 325 758 грн, за півріччя 2016 року - 17 325 758 грн, за 3 квартали 2016 року - 17 325 758 грн (стор.16 акту перевірки).
На підставі висновків акту перевірки ГУ ДФС в Одеській області прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000451402 від 12.01.2017, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2015 рік на суму 17 325 758 грн, за 1 квартал 2016 року - на суму 17 325 758 грн, за півріччя 2016 року - на суму 17 325 758 грн, за 3 квартали 2016 року - на суму 17 325 758 грн.
Судами також установлено, що з метою погашення боргових зобов`язань перед ВАТ "Акціонерний банк "Південний" за кредитним договором від 05.03.2008 та перед компанію Edgemont Inc. за договором позики від 20.07.2005 та додаткових угод до таких договорів ТОВ "ОДЕСАПРОММАШІМПОРТ ЛТД" у 2015 році здійснювало купівлю іноземної валюти, що підтверджується заявами про купівлю іноземної валюти та платіжними дорученнями.
На підтвердження сплати позивачем коштів за договором №1 від 20.07.2005 та за договором № В 114/2 2008 від 05.03.2008 позивач надав суду картки рахунків 506, 6842, 602 за 2015 рік, а також виписки по рахунках.
Факт зміни курсу долару США по відношенню до курсу гривні протягом 2015 року підтверджується довідкою Акціонерного банку «Південний» вих. № 017-001-80-2020 від 03.01.2020.
На субрахунку 945 "Втрати від операційної курсової різниці" ТОВ "ОДЕСАПРОММАШІМПОРТ ЛТД" відображало нараховані курсові різниці по заборгованостям за договорами позики та кредиту, а також нарахованим відсоткам.
Згідно з додатком №4 до акту перевірки «Узагальнений перелік документів, які були використано при проведенні перевірки», контролюючим органом при визначені об`єкта оподаткування перевірялась, в тому числі, оборотна сальдова відомість субрахунку 945 «Витрати від операційної курсової різниці» (т.2 а.с.57-60). Додаток 9 та 9,1 до акту перевірки підтверджує аналіз в ході перевірки рахунків бухгалтерського обліку та показників доходів та витрат за 2015, 3 квартали 2016 року, в тому числі рахунку № 79 (т.2 а.с.151, 151зв).
ТОВ "ОДЕСАПРОММАШІМПОРТ ЛТД" за 2015 рік на субрахунку 945 відображало курсові різниці:
- 27 575 998,56 грн - по заборгованості за договором позики;
- 3 769 756,34 грн - по заборгованості за кредитним договором;
- 364 519, 62 грн - по нарахованим процентам за кредитним договором та договором позики;
- 307 972, 0 грн - при купівлі валюти для погашення заборгованості.
Указані суми відображені у складі інших операційних витрат підприємства, що підтверджується звітом про фінансові результати за 2015 рік (Ф № 2) ТОВ "ОДЕСАПРОММАШІМПОРТ ЛТД" (т.1 а.с.70).
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Головне управління ДПС в Одеській області, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати оскаржувані судові рішення та відмовити в задоволенні позову.
Відповідач зазначає, що судом апеляційної інстанції при прийнятті рішення у справі не ураховано висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 10.10.2019 у справі №826/10435/13-а у подібних правовідносинах. 
Указує на те, що надані позивачем до суду докази не спростовують зайвого віднесення на витрати від операційної діяльності курсової різниці у зв`язку з непідтвердженням таких витрат у бухгалтерському обліку, адже такі докази не були наявні під час перевірки та не надавались посадовим особам ГУ ДПС.
Позивачем до Суду не надано відзиву на касаційну скаргу. 
Верховний Суд ухвалою від 18.01.2021 відкрив касаційне провадження у цій справі з підстав, передбачених пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.

МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:

Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (з наступними змінами та доповненнями, чинними на час виникнення спірних відносин, далі - ПК України).
Відповідно до пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Мета, склад і принципи складання фінансової звітності визначені Національним положенням (стандарт) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженим наказом Мінфіну України від 07.02.2013 № 73 та зареєстрованим в Мінюсті 28.02.2013 за № 336/22868.
Згідно з п.3 розділу ІІІ П(С)БО № 1 фінансова звітність повинна бути достовірною (правдивою). Інформація, наведена у фінансовій звітності, є достовірною (правдивою), якщо вона не містить помилок та перекручень, які здатні вплинути на рішення користувачів звітності.
Відповідно до пункту 6 П(С)БО № 16 "Витрати", затвердженого наказом Мінфіну України від 31.12.1999 № 318 та зареєстрованого в Мінюсті України 19.01.2000 за № 27/4248, витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Аналіз наведених правових норм дає підстав для висновку, що формування витрат підприємства, на підставі яких коригується (збільшується або зменшується) фінансовий результат до оподаткування (прибутку або збитку), здійснюється на підставі достовірної інформації.
Відповідно до абзацу 6 п.20 П(С)БО № 16 до складу операційних витрат включаються втрати від операційної курсової різниці (тобто від зміни курсу валюти за операціями, активами і зобов`язаннями, що пов`язані з операційною діяльністю підприємства).
Верховний Суд зазначає, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина 1 статті 341 КАС України).
Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1, 4-7 частини третьої статті 353, абзацом другим частини першої статті 354 цього Кодексу, а також у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги (частини 2, 3 статті 341 КАС України).
Як уже зазначалось судом, підставою для відкриття провадження у цій справі слугували посилання скаржника на приписи пункту 1 частини 4 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, за якими підставами касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частині першій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права виключно в таких випадках - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
Обґрунтовуючи довід про наявність підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, позивач посилається на обставини неврахування судом апеляційної інстанції висновків Верховного Суду, викладені у постановах від 10.10.2019 у справі №826/10435/13-а у подібних правовідносинах.
Скаржник указує, що у вказаній постанові Верховний Суд зазначив, що у разі здійснення операцій з продажу іноземної валюти та банківських металів до складу доходів або витрат платника податку відповідно включається позитивна або від`ємна різниця між доходом від продажу та балансовою вартістю такої валюти, металів або вартістю на дату здійснення операції, якщо вона була проведена після дати звітного балансу. У разі придбання іноземної валюти до складу відповідно витрат або доходів звітного періоду включається позитивна або від`ємна різниця між курсом іноземної валюти до гривні, за яким придбавається іноземна валюта, та курсом, за яким визначається балансова вартість такої валюти. Також до витрат відносяться витрати на сплату збору на обов`язкове державне пенсійне страхування з купівлі-продажу безготівкової іноземної валюти за гривню та інших обов`язкових платежів, пов`язаних з придбанням іноземної валюти. Суд указав, що суми доходу чи витрат, отриманих в іноземній валюті, є монетарними статтями балансу, які підлягають перерахунку з використанням валютного курсу не тільки на дату здійснення господарської операції, а й на дату балансу. Курсові різниці від такого перерахунку відображаються у складі доходів/витрат платника податку. Доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 135.2 статті 135 цього Кодексу). Отже, визначальним фактором для віднесення до складу доходу платника курсових різниць від перерахунку грошових коштів в іноземній валюті, є їх документальне підтвердження. Водночас, Верховний Суд зауважив, що недоліки по розгляду справи (недослідження змісту показників, які були включені позивачем до доходу від позитивного значення курсових різниць та відображені відповідачем в рядках таблиці) не можуть бути залишені поза увагою, і мають бути усунуті шляхом досконалого вивчення спірних правовідносин судами попередніх інстанції. Загалом, Суд касаційної інстанції зазначив, що за змістом висновків акту перевірки, суди попередніх інстанцій зобов`язані співставити документи бухгалтерського обліку та поданої на її підставі податкову звітність, де зазначити числові значення сум коштів, які були отримані в якості доходу від позитивного значення курсових різниць.
Розглядаючи цю адміністративну справу (№420/6946/19) суди попередніх інстанцій установили, що з метою погашення боргових зобов`язань перед ВАТ "Акціонерний банк "Південний" за кредитним договором від 05.03.2008 та перед компанію Edgemont Inc. за договором позики від 20.07.2005 та додаткових угод до таких договорів ТОВ "ОДЕСАПРОММАШІМПОРТ ЛТД" у 2015 році здійснювало купівлю іноземної валюти, що підтверджується заявами про купівлю іноземної валюти та платіжними дорученнями. На підтвердження сплати позивачем коштів за договором №1 від 20.07.2005 та за договором №В114/2 2008 від 05.03.2008 позивач надав суду картки рахунків 506, 6842, 602 за 2015 рік, а також виписки по рахунках. Факт зміни курсу долару США по відношенню до курсу гривні протягом 2015 року підтверджується довідкою Акціонерного банку «Південний» вих. № 017-001-80-2020 від 03.01.2020.
Отже, суд першої інстанції правильно визнав наведені докази такими, що підтверджують достовірність інформації щодо формування втрат від операційної курсової різниці, яка правомірно була включена позивачем до складу інших операційних витрат за 2015 рік.
Крім того, судами обґрунтовано взято до уваги те, що на субрахунку 945 "Втрати від операційної курсової різниці" ТОВ "ОДЕСАПРОММАШІМПОРТ ЛТД" відображало нараховані курсові різниці по заборгованостям за договорами позики та кредиту, а також нарахованим відсоткам. Згідно з додатком № 4 до акту перевірки «Узагальнений перелік документів, які були використано при проведенні перевірки», контролюючим органом при визначені об`єкта оподаткування перевірялась, в тому числі, оборотна сальдова відомість субрахунку 945 «Витрати від операційної курсової різниці» (т.2 а.с.57-60). Додаток 9 та 9,1 до акту перевірки підтверджує аналіз в ході перевірки рахунків бухгалтерського обліку та показників доходів та витрат за 2015, 3 квартали 2016 року, в тому числі рахунку №79 (т.2 а.с.151, 151зв).  ТОВ "ОДЕСАПРОММАШІМПОРТ ЛТД" за 2015 рік на субрахунку 945 відображало курсові різниці: - 27 575 998,56 грн - по заборгованості за договором позики;  - 3 769 756,34 грн - по заборгованості за кредитним договором;  - 364 519,62 грн - по нарахованим процентам за кредитним договором та договором позики;  - 307 972,0 грн - при купівлі валюти для погашення заборгованості.  Таким чином, суди зробили обґрунтовані висновки, що вказані суми правомірно відображені у складі інших операційних витрат підприємства, що підтверджується звітом про фінансові результати за 2015 рік (Ф № 2) ТОВ "ОДЕСАПРОММАШІМПОРТ ЛТД" (т.1 а.с.70). 
Також Верховний Суд ураховує те, що ані в акті перевірки, ані в судах попередніх інстанцій, і навіть в поданій касаційній скарзі відповідачем не доведено, з яких розрахунків та в разі непідтвердження яких операцій виходив податковий орган, указуючи про зайве віднесення до витрат від операційної курсової різниці суми 17 325 758 грн.
Колегія суддів також критично оцінює посилання скаржника на обставини ненадання позивачем до перевірки документів бухгалтерського обліку, оскільки, як установили суди попередніх інстанцій, акт перевірки, як і матеріали справи, не містить доказів відмови позивача від надання будь-яких документів у ході перевірки.
Беручи до уваги зазначене, колегія суддів зазначає, що наведена скаржником постанова Верховного Суду від 10.10.2019 у справі №826/10435/13-а ухвалена за інших фактичних обставин справи, установлених судами, а тому посилання заявника касаційної скарги на те, що постанова суду апеляційної інстанції у цій справі ухвалена без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у цій постанові Верховного Суду, є безпідставними.
Решта доводів заявника касаційної скарги висновків судів попередніх інстанцій не спростовує, натомість зводиться виключно до переоцінки встановлених судами обставин справи, що виходить за межі повноважень касаційного суду, визначених статтею 341 КАС України.
Відповідно до частини першої статті 350 КАС суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
З огляду на наведене, касаційна скарга Головного управління ДПС в Одеській області підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 356, 359 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 лютого 2020 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2020 року залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.

Суддя-доповідач                                                                      І.В. Дашутін

Судді                                                                                                                О.О. Шишов

                                                                                          М.М. Яковенко