ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 листопада 2021 року 
м. Київ
справа № 813/3397/13-а
адміністративне провадження № К/9901/13489/19 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу №  813/3397/13-а
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Аудиторська фірма «Транс-Аудит» до Залізничної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
за касаційною скаргою Залізничної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: О. І. Довга, І. І. Запотічний, В. П. Сапіга) від 01 квітня 2019 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Аудиторська фірма «Транс-Аудит» (далі - ТОВ «Аудиторська фірма «Транс-Аудит», ТОВ АФ «Транс-Аудит», позивач або підприємство/товариство) звернулося з позовом до Залізничної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області (далі - Залізничної ОДПІ, відповідач, скаржник, контролюючий/податковий орган), у якому просило: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0003132320 від 18 грудня 2012 року про визначення суми грошового зобов`язання з ПДВ на суму 81171,17 грн. та штрафної (фінансової) санкції (штрафу) в розмірі 40585,59 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовано тим, що висновки акта перевірки позивача ґрунтуються на припущеннях про неспроможність ТОВ «Росаріо» здійснювати господарську діяльність. Проте, первинні документи, надані платником податків, невмотивовано не взяті до уваги. Крім того, зазначає, що податковим органом не встановлено розбіжностей між задекларованим товариством податковим кредитом та задекларованим ТОВ «Росаріо» податковими зобов`язаннями у відповідному періоді виникнення зобов`язань. Вважає, що позивач не зобов`язаний перевіряти наявність у свого контрагента наміру здійснення господарської діяльності, а також фіктивність створення останнього, оскільки дані питання входять до компетенції інших державних органів. Позивач жодним чином не міг і не повинен був передбачати дотримання чи недотримання своїм контрагентом вимог податкового законодавства.
3. Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 10 червня 2013 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 15 квітня 2014 року, позов задоволено. 
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у Франківському районі м. Львова від 18 грудня 2012 року № 0003132320.
4. Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 08 листопада 2017 року у справі №  813/3397/13-а скасовано постанову Львівського окружного адміністративного суду від 10 червня 2013 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 15 травня 2014 року, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
5. В Ухвалі Вищий адміністративний суд України зазначає, що суди попередніх інстанцій відхилили надані ДПІ докази щодо фіктивної діяльності ТОВ «Росаріо», покликаючись на те, що вони не відповідають критерію належного доказу. Повідомлені ДПІ фактичні обставини щодо фіктивності операцій з поставки із посиланням на конкретне джерело інформації щодо цих обставин не отримали належної оцінки судами, хоча вони є належними доказами, оскільки стосуються як обставин щодо реальності поставок товарів в операціях позивача з ТОВ «Росаріо», так і юридичної сили первинних документів як доказів господарської операції. Крім того, суд касаційної інстанції зазначив, що під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, перевірити належним чином доводи сторін щодо фактичної поставки позивачу від ТОВ «Росаріо» нематеріального активу.
6. За результатами повторного розгляду цієї адміністративної справи, рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2018 року у справі №  813/3397/13-а у задоволенні позову ТОВ «Аудиторська фірма «Транс-Аудит» відмовлено повністю.
7. Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 01 квітня 2019 року скасовано рішення Львівського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2018 року та прийнято нову постанову, якою позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0003132320 від 18 грудня 2012 року.
8. Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, 13 травня 2019 року до Верховного Суду від відповідача надійшла касаційна скарга, в якій останній просить скасувати постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 01 квітня 2019 року, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2018 року залишити в силі.
9. 27 вересня 2018 року касаційну скаргу ГУ ДФС у Хмельницькій області на постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 30 серпня 2018 року передано для розгляду до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду (склад колегії суддів: ОСОБА_1 - головуючий суддя, Гончарова І. А., Ханова Р. Ф.).
10. Ухвалою Верховного Суду (склад колегії суддів: ОСОБА_1 - головуючий суддя, Бившева  Л.  І., Хохуляк В. В.) від 22 травня 2019 року прийнято до розгляду скаргу Залізничної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області, відкрито по ній касаційне провадження. Встановлено позивачу строк у п`ятнадцять днів з моменту вручення копії ухвали про відкриття касаційного провадження у справі для подання відзиву на касаційну скаргу та доказів надсилання (надання) копії такого відзиву з доданими до нього документами іншому учаснику/іншим учасникам справи.
11. 21 червня 2019 року до Верховного Суду від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому позивач просить відмовити у задоволенні касаційної скарги, а постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 01 квітня 2019 року залишити без змін.
12. На підставі розпорядження в. о. заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду № 2319/0/78-20 від 26 листопада 2020 року призначено повторний автоматизований розподіл цієї справи, у зв`язку з ухваленням Вищою радою правосуддя рішення від 15 жовтня 2020 року № 2830/0/15-20 «Про звільнення ОСОБА_1 з посади судді Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у зв`язку з поданням заяви про відставку».
13. Згідно протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 26 листопада 2020 року, визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Дашутін І. В., Шишов О. О.
14. Ухвалою Верховного Суду справу прийнято до провадження, закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
15. Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджується матеріалами справи, що 07 грудня 2012 року ДПІ у Франківському районі м. Львова Львівської області Державної податкової служби проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «Аудиторська фірма «Транс - Аудит»» з питань господарських відносин з ТОВ «Росаріо» за грудень 2010 року, за результатами якої складено акт № 2179/22-1/31895956, яким встановлено порушення пункту 1.7. статті 1, пункту 7.2., підпункту 7.4.1., підпункту 7.4.5. пункту 7.4. статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», ТОВ «Аудиторська фірма «Транс - Аудит»» занижено податок на додану вартість за грудень 2010 року у розмірі 81 171,17 грн.
16. Під час проведення перевірки податковим органом, крім іншого, використано акт Бориспільської ОДПІ м. Бориспіль № 650/23-2/37323055 від 30 вересня 2011 року «Про результати проведення документальної невиїзної перевірки ТОВ «Росаріо» з питань достовірності показників декларації з податку на додану вартість за період листопад - грудень 2010 року», у якому зазначено, що за результатами аналізу документів, які є в обліковій справі підприємства, податкової звітності та інформації з зовнішніх джерел не встановлено наявність у ТОВ «Росаріо» власних, орендованих, одержаних по договорах лізингу, складських, торгівельних, виробничих та інших приміщень, які суб`єкт господарювання міг би використовувати при здійсненні фінансово - господарської діяльності. Відтак, ТОВ «Росаріо» проводило діяльність спрямовану на здійснення операцій пов`язаних з наданням податкової вигоди третіх осіб.
17. Податковий орган в акті перевірки, також зазначає, що представлені ТОВ «Аудиторська фірма «Транс-Аудит» податкові накладні, акти приймання виконаних робіт не підтверджують факт придбання послуг, не є свідченням реальності господарських операцій та містять недостовірні дані щодо змісту господарських операцій. Викладені обставини у своїй сукупності вказують на те, що господарські операції безпосередньо між ТОВ «Аудиторська фірма «Транс-Аудит» та ТОВ «Росаріо» фактично не відбулися. Відтак, господарські операції ТОВ «Аудиторська фірма «Транс-Аудит» із ТОВ «Росаріо» не мали реального товарного характеру. Наявність у ТОВ «Аудиторська фірма «Транс-Аудит» документів, які відповідно до Закону України «Про податок на додану вартість» є необхідними для формування податкового кредиту, а саме: податкові накладні, акти приймання виконаних робіт, видані (складені) ТОВ «Росаріо», на думку податкового органу, не є безумовною підставою для віднесення сум до податкового кредиту, у зв`язку з тим, що відомості, які містяться в таких податкових накладних є недостовірними.
18. Податковий орган також зазначає, що викладені обставини в акті документальної невиїзної перевірки податкової звітності ТОВ «Росаріо» з ПДВ за період листопад - грудень 2010 року та покази свідка ОСОБА_2 , який у своїх свідченнях зазначив, що не підписував жодних договорів як посадова особа ТОВ «Росаріо», оскільки не знав про існування такого підприємства та про його діяльність, на території України ніколи не перебував, у своїй сукупності вказують на те, що господарська операція між ТОВ «Аудиторська фірма «Транс-Аудит» та ТОВ «Росаріо» фактично не відбулася.
19. 18 грудня 2012 року ДПІ у Франківському районі м. Львова Львівської області Державної податкової служби прийнято податкове повідомлення-рішення № 0003132320, яким згідно підпункту 54.3.2. пункту 54.3. статті 54, пункту 123.1. статті 123 Податкового кодексу України, на підставі акта перевірки № 2179/22-1/31895956 від 07 грудня 2012 року, встановлено порушення пункту 1.7. ст.1, пункту 7.2., підпункту 7.4.1., підпункту 7.4.5. пункту 7.4. статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», у зв`язку з чим позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем-податок на додану вартість, усього 121 756,76 грн., в тому числі за основним платежем - 81171,17 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 40585,59 грн.
20. Судами також встановлено, що 12 грудня 2010 року між ТОВ «Аудиторська фірма «Транс-Аудит» (як замовником) та ТОВ «Росаріо» (як виконавцем) укладено договір купівлі-продажу бази проведень для автоматизованих систем бухгалтерських проведень (АСБО) № 025/1 та договір купівлі-продажу бази тестувань №026/1.
21. Згідно договору № 025/1, в порядку та на умовах, визначених цим договором, продавець передає покупцеві базу проведень, а покупець в порядку та на умовах, визначених цим договором, зобов`язується прийняти та оплатити її (пункт 1.1. договору).
22. Згідно договору № 026/1, в порядку та на умовах, визначених цим договором, продавець передає покупцеві базу тестувань, а покупець в порядку та на умовах, визначених цим договором, зобов`язується прийняти та оплатити її (пункт 1.1 договору). Оплата за цим договором здійснюється протягом трьох робочих днів з дня підписання сторонами акту приймання-передачі бази проведень. (пункт 4.2. договору).
23. На підтвердження виконання зазначених договорів позивачем надано суду копії: актів приймання-передачі бази проведень (в об`ємі 55 розділів та 1289 розділів); актів № 122801 та №  122802 від 28 грудня 2010 року здачі-приймання робіт (виконання послуг); податкових накладних № 122801 та № 122802 від 28 грудня 2010 року виданих позивачу його контрагентом ТОВ «Росаріо», із зазначенням номенклатури товару продавця, в тому числі ПДВ сплаченого в ціні товару; картків рахунку: 631: Контрагенти - ТОВ «Росаріо» (замовлення по ПН № 0000264 та № 0000265) за період 28 грудня 2010 року по 31 березня 2011 року; свідоцтва про державну реєстрацію, відомостей про перебування ТОВ «Росарію» у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, довідки Бориспільської ОДПІ про взяття на облік ТОВ «Росарію», Свідоцтва про реєстрацію ТОВ «Росарію» платником ПДВ від 10 грудня 2010 року та Статуту ТОВ «Росаріо»; договорів № ПР/НФ-1158/НЮ від 10 лютого 2011 року, № ПР/НФ-1159/НЮ від 10 лютого 2011 року, № Л/НФ - 11300/НЮ від 14 лютого 2011 року, № Л/НФ - 11299/НЮ від 14 лютого 2011 року, № Д/НФ-113993/НЮ від 30 грудня 2011 року, № Д/НФ-11124/НЮ від 31 січня 2011 року, № Д/НФ-11125/НЮ від 31 січня 2011 року, № П/НА - 12781/НЮ від 10 січня 2012 року, № П/НФ - 11684/НЮ від 17 січня 2011 року, № П/НФ-11685/НЮ від 17 січня 2011 року, № ПЗ/ІОЦ-121540/НЮ від 09 липня 2012 року, № НЗ/ІОЦ - 121539/НЮ від 09 липня 2012 року, укладених між ДП «Придніпровська залізниця», ДТГО «Львівська залізниця», ДП «Донецька залізниця», СТГО «Південна залізниця», ДТГО «Південно - Західна залізниця» (як замовниками) та позивачем (як виконавцем) на встановлення, поновлення автоматизованого інформаційно-аналітичного бюлетеня «Фінансово-правовий огляд. Версія 2» та автоматизованого інформаційно-аналітичного бюлетеня «Фінансово-правовий огляд. Версія 3»; договорів № ПР/НФ-1160/НЮ від 10 лютого 2011 року, № Л/НФ-1131/НЮ від 14 лютого 2011 року, №  Д/НФ-113994/НЮ від 30 грудня 2011 року, № Д/НФ-11126/НЮ від 31 січня 2011 року, № П/НА-12782/НЮ від 10 січня 2012 року, № П/НЮ-11686/НЮ від 17 січня 2011 року, № ПЗ/ІОЦ-121541/НЮ від 09 липня 2012 року, НГ - 12 - 644/НЮ від 16 липня 2012 року, укладених між ДП «Придніпровська залізниця», ДТГО «Львівська залізниця», ДП «Донецька залізниця», СТГО «Південна залізниця», ДТГО «Південно - Західна» (як замовниками) та позивачем (як виконавцем) на встановлення, поновлення та обслуговування комп`ютерної програми з тестування працівників «Профі - тест»; додаткової угоди № Л/НФ-11299/НЮ-ДУ-1 від 30 грудня 2011 року до договору про поновлення автоматизованого інформаційно-аналітичного бюлетеня «Фінансово - правовий огляд. Версія 2» № Л/НФ-11299/НЮ від 14 лютого 2011 року; додаткової угоди № 1 від 16 липня 2012 року до договору про поновлення автоматизованого інформаційно-аналітичного бюлетеня «Фінансово - правовий огляд» № ОД/НФ-10-648-НЮ від 28 травня 2010 року; бази бухгалтерських проведень ТОВ «Росаріо» із зазначенням змісту господарської операції; бази тестувань із зазначенням змісту запитання, варіантів відповіді та пояснення відповіді.
24. Крім того, позивачем на підтвердження здійснення господарських операцій та правомірності включення до складу податкового кредиту з податку на додану вартість подано копії: податкових накладних, актів здачі-приймання робіт (надання послуг), відомостей по рахунку 631 за 2010 рік щодо контрагента позивача - ТОВ «Росаріо», базою бухгалтерських проведень по ТОВ «Росаріо» що підтверджують рух товарно-матеріальних цінностей.
25. Разом з тим, встановлено, що договір купівлі-продажу № 025/1 та № 026/1 від 12 грудня 2010, акти приймання-передачі б/номера та № 122801 від 28 грудня 2010 року, податкові накладні від 28 грудня 2010 № 122802 та 122801 підписані від імені ТОВ «Росаріо» ОСОБА_2 (засновник та керівник ТОВ «Росаріо»).
26. Згідно протоколу допиту свідка ОСОБА_2 від 29 грудня 2011 року, складений слідчим відділу № 1 СУ УМВС Росії капітаном юстиції Фроловим Д. В., гр. ОСОБА_2 заперечив своє відношення до створення та діяльності ТОВ «Росаріо», вказавши, що ніколи не був на території України, а з 11 жовтня 2011 року перебуває у місцях позбавлення волі.
27. Вказане також підтверджується повідомлення Головного центру обробки спеціальної інформації Державної прикордонної служби України на запит ДПС України від 19 грудня 2011 року №  4539/5\07-6016 про відсутність у базі даних інформації щодо перетину державного кордону громадянином РФ ОСОБА_2 .
28. Отже, вважаючи спірне податкове повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
29. Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що договір купівлі-продажу, акти приймання-передачі та податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені особи, яка заперечує свою участь у створенні та діяльності контрагента платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.
Поряд з цим, суд першої інстанції виходив з того, що актом перевірки встановлено, що ТОВ «Росаріо» не має власних або орендованих основних засобів, трудових ресурсів, які суб`єкт господарювання міг би використовувати при здійсненні фінансово-господарської діяльності.
У зв`язку із цим, суд першої інстанції дійшов висновку, що подані позивачем первинні документи бухгалтерського та податкового обліку (договори, податкові та видаткові накладні, акти приймання-передачі, картки рахунку, платіжні доручення та ін.) по контрагенту ТОВ «Росаріо» не є достатніми доказами фактичного виконання операцій; спірні господарські операції не підтверджені належними первинними документами, що в сукупності з виявленими контролюючим органом фактами щодо фіктивної діяльності контрагента позивача свідчить про безтоварність господарських операцій, що виключає правомірність їх відображення у податковому обліку цього товариства.
30. Скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове про задоволення позовних вимог, апеляційний суд виходив з того, що висновки, викладені в акті перевірки, є протиправними, оскільки реальність виконання господарських операцій зі спірними контрагентами підтверджується оформленими належним чином первинними документами. Окрім того, Позивач виконав усі передбачені законом обов`язки щодо цього та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту та понесених витрат. Саме на податковий орган покладений обов`язок контролю за сплатою податкових зобов`язань із врахуванням конституційного принципу щодо індивідуальності зобов`язань сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом, а відтак вказані податковим органом заперечення не можуть бути причиною позбавлення позивача на віднесення сплачених ним у ціні товару (послуг) відповідних сум податку на додану вартість до податкового кредиту та віднесення понесених витрат до валових.
Посилання відповідача та суду першої інстанції на наявність кримінального провадження стосовно особи ОСОБА_2 , як підставу для висновку про нереальність господарських операцій позивача з ТОВ «Росаріо» судом апеляційної інстанції визнано необґрунтованими, оскільки судом першої інстанції не надано жодної оцінки постанові від 28 липня 2016 року про закриття кримінальної справи № 32012000000000001 (попередній № 05-8685), що винесена начальником 1-го відділу розслідування кримінальних проваджень Слідчого управління фінансових розслідувань ДПІ у Солом`янському районі ГУ ДФС у м. Києві майором податкової міліції Барановим М.М. та листу ДПІ у Солом`янському районі ГУ ДФС у м. Києві від 18 травня 2018 року.
Окрім того, використання судом першої інстанції показів ОСОБА_2 , що зафіксовані у протоколі допиту свідка від 29 грудня 2011 року суд апеляційної інстанції вважає неприпустимим, так як процесуальним законом не передбачено можливості використання в якості доказів в адміністративній справі показів свідка, що отримані в кримінальній справі та суперечить частини першої статті 90 КАС України, оскільки використовуючи такі покази суд першої інстанції порушує принцип безпосереднього дослідження доказів.
Також, судом апеляційної інстанції зазначено, що позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх податкових зобов`язань, адже поняття добросовісний платник, яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його контрагентами правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
31. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки апеляційним судом неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення у справі.
32. У доводах касаційної скарги відповідач зазначає, що судом апеляційної інстанції безпідставно не були враховані доводи контролюючого органу стосовно нереальності господарських взаємовідносин позивача у перевіряємий період з його контрагентом ТОВ «Росаріо».
33. Зокрема скаржник посилається на те, що первинні документи, якими позивач обґрунтовує факт здійснення господарських операцій з ТОВ «Росаріо» не слід вважати належними доказами у підтвердження виконання господарських зобов`язань у зв`язку з тим, що особа, яка уповноважена на вчинення юридично значимих дій від імені ТОВ «Росаріо» - ОСОБА_2 їх фактично не вчиняв, що сам засвідчив у поясненнях відібраних слідчим СУ УМВД Росії по м. Пенза капітаном юстиції Фроловим Д. В., зазначені вище документи не підписував у зв`язку із відсутністю на територіях України. 
34. З урахуванням викладеного, скаржник також зазначає, що подані позивачем первинні документи бухгалтерського та податкового обліку (договора, податкові та видаткові накладні, акти приймання-передачі, картки рахунку, платіжні доручення та ін.) по контрагенту ТОВ «Росаріо» не є достатніми доказами фактичного виконання операцій; спірні господарські операції не підтверджені належними первинними документами, що в сукупності з виявленими контролюючим органом фактами щодо фіктивної діяльності контрагента позивача свідчить про безтоварність господарських операцій, що виключає правомірність їх відображення у податковому обліку цього товариства.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
35. Враховуючи положення пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України № 460-ІХ, а також те, що касаційна скарга на судові рішення у цій справі була подана до набрання чинності цим Законом і розгляд їх не закінчено до набрання чинності цим Законом, Верховний Суд розглядає цю справу у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом. Отже, застосуванню підлягають положення Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) у редакції, чинній до 08 лютого 2020 року.
36. Верховний Суд, переглянувши оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
37. Спірні правовідносини регулюються Конституцією України, Законом України «Про податок на додану вартість» № 168/97-ВР від 03 квітня 1997 року із змінами і доповненнями (в редакції, чинній на виникнення спірних правовідносин), Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 996-ХІУ від 16 липня 1999 року із змінами і доповненнями, Податковим кодексом України, Кодексом адміністративного судочинства України.
38. Підпунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України) встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, зокрема, на підставі первинних документів.
39. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий вищевказаної правової норми).
40. Згідно з пунктом 1.3. статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» від 3 квітня 1997 року № 168/97-ВР (далі - Закон № 168/97-ВР), платник податку - особа, яка згідно з цим Законом зобов`язана здійснювати утримання та внесення до бюджету податку, що сплачується покупцем, або особа, яка імпортує товари на митну територію України.
41. Відповідно до пункту 1.7. статті 1 цього ж Закону податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.
42. Пунктом 7.2. статті 7 Закону № 168/97-ВР передбачено, що платник податку зобов`язаний надати покупцю податкову накладну, що має містити зазначені окремими рядками: а) порядковий номер податкової накладної; б) дату виписування податкової накладної; в) повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); д) місце розташування юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; е) опис (номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг, об`єм); є) повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах отримувача; ж) ціну поставки без врахування податку; з) ставку податку та відповідну суму податку у цифровому значенні; и) загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку.
43. Пунктом 7.2.3 статті 7 Закону № 168/97-ВР передбачено, що податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов`язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надаються покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг).
Податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом.
Податкова накладна виписується на кожну повну або часткову поставку товарів (робіт, послуг). Платники податку повинні зберігати податкові накладні протягом строку, передбаченого законодавством для зобов`язань із сплати податків.
44. Згідно з підпунктом 7.4.1. пункту 7.4. статті 7 цього ж Закону податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
45. Згідно з підпунктом 7.4.5. пунктом 7.4. статті 7 Закону № 168/97-ВР не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями.
46. Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» 16 липня 1999 року № 996-XIV (тут і надалі, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, далі - Закон № 996-XIV) первинний документ - це документ, який містить відомості про операцію та підтверджує її здійснення.
47. Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій, Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
48. З наведеного слідує, що будь-які документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
49. З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть враховуватися лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
50. Водночас, документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.
51. Отже, зважаючи на вимоги вищенаведених норм суд апеляційної інстанції, вирішуючи спір по суті, дійшов правильного висновку, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів, робіт та послуг з метою їх використання у власній господарській діяльності, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, які містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.
52. Судом апеляційної інстанції були досліджені всі первинні документи та встановлено дотримання позивачем спеціальних вимог щодо документального підтвердження сум, віднесених до податкового кредиту на підставі податкових накладних виданих контрагентами, які на час здійснення господарських операцій були зареєстровані у встановленому законодавством порядку.
53. Разом з цим, в обґрунтування донарахування податку на додану вартість відповідачем не наведено обставин, які б вказували на безтоварність операцій. Висновки відповідача ґрунтуються на підставі аналізу відповідачем господарської діяльності контрагента позивача, а не на аналізі суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у перевіряємому періоді, що, в свою чергу, не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних операцій за умови наявності первинних документів, які спростовують такі доводи.
54. Також, судом цілком обґрунтовано не прийняті посилання відповідача на наявність кримінального провадження, оскільки постановою від 28 липня 2016 року № 32012000000000001 начальником 1-го відділу розслідування кримінальних проваджень Слідчого управління фінансових розслідувань ДПІ у Солом`янському районі ГУ ДФС у м. Києві майором податкової міліції Барановим  М. М. дане кримінальне провадження закрито у зв`язку з відсутністю в діянні складу кримінального правопорушення, передбаченого пунктом 2 частини першої статті 284 Кримінального кодексу України.
55. Окрім того, судом апеляційної інстанції досліджено вказану постанову, у якій зазначено, що «у ході досудового розслідування вказаного кримінального правопорушення, відповідно до вимог ст. 9 КПК України, з метою всебічного, повного і неупередженого дослідження всіх обставин кримінального провадження та встановлення істини у кримінальному провадженні, проведено комплекс слідчих дій і оперативних заходів з метою відпрацювання безтоварності операцій, проведених службовими особами ... ТзОВ «Росаріо», проте доказів, які б свідчили про вчинення вказаними службовими особами кримінального правопорушення, передбаченого ст. 212 КК України під час досудового розслідування не здобуто» (стор. 7 постанови); «проведеним розслідуванням., слідчим шляхом відпрацьовувалась «фіктивність» вищевказаних підприємств {ТзОВ «Росаріо»}, витребовувались реєстраційні та звітні документи, документи щодо відкриття банківських рахунків та руху коштів по них, проводились почеркознавчі експертизи та допити осіб, які значились керівниками вказаних підприємств {ТзОВ«Росаріо»}, однак доказів щодо створення вищевказаних підприємств з метою прикриття незаконної діяльності не здобуто. При цьому, можливість отримання таких доказів вичерпана.» (стор. 8 постанови); «відповідно до матеріалів кримінального провадження встановлено, що під час досудового розслідування достатніх доказів для складання обвинувального акту щодо засновників та службових осіб вказаних вище підприємств {ТзОВ «Росаріо»} за ст. 205 КК України не здобуто».
56. Частиною першою статті 72 КАС України (у редакції, чинною на час прийняття оскаржуваного рішення) визначено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
57. Згідно частини першої статті 74 КАС України суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом.
58. Так, законом, який визначає порядок отримання показань під час досудового слідства та порядок їх фіксації у протоколі допиту є Кримінальний процесуальний кодекс України (далі - КПК України).
59. У частині першій статті 23 КПК України закріплено, що суд досліджує докази безпосередньо. Показання учасників кримінального провадження суд отримує усно.
60. Частина друга цієї ж статті визначає, що не можуть бути визнані доказами відомості, що містяться в показаннях, речах і документах, які не були предметом безпосереднього дослідження суду, крім випадків, передбачених цим Кодексом. Суд може прийняти як доказ показання осіб, які не дають їх безпосередньо в судовому засіданні, лише у випадках, передбачених цим Кодексом.
61. Частиною четвертою статті 95 КПК України передбачено, що суд може обґрунтовувати свої висновки лише на показаннях, які він безпосередньо сприймав під час судового засідання або отриманих у порядку, передбаченому статтею 225 цього Кодексу. Суд не вправі обґрунтовувати судові рішення показаннями, наданими слідчому, прокурору, або посилатися на них.
62. Відповідно до частини шостої статті 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
63. Відтак, судами не встановлено ні на момент проведення податкової перевірки та фіксації її наслідків, ні станом на час розгляду даної справи в судах першої та апеляційної інстанції, стосовно винесення вироку щодо посадових осіб ТОВ «Росаріо».
64. Факт порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів, в рамках такої кримінальної справи, не є ще беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентом.
65. Аналогічні правові висновки містяться і в постановах Верховного Суду України від 05 березня 2012 року у справі № 21-421а11 та від 22 вересня 2015 року у справі № 810/5645/14 та в постановах Верховного Суду від 06 березня 2018 року у справі № 2а-9375/11/1370, від 13 березня 2018 року у справі № 826/13582/13-а, від 27 березня 2018 року у справі № 816/809/17.
66. Таким чином, враховуючи встановлені обставини справи, а також умови укладених договорів, колегія суддів погоджується з висновками суду апеляційної інстанції, що позивач має та надав суду відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності з іншими доказами свідчать про факт вчинення господарських операцій з ТОВ «Росаріо», натомість доводи контролюючого органу не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, оскільки, враховуючи вимоги КАС України (в редакції, чинній на час вирішення спору), за якою обов`язок доказування правомірності рішення, дії чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень покладається на такого суб`єкта, контролюючий орган мав надати суду належні, достовірні та беззаперечні докази своїх тверджень про те, що задекларовані позивачем податкові зобов`язання за господарськими операціями з вказаним вище контрагентом сформовано безпідставно за господарськими операціями, які не виконувались.
67. Також, судом апеляційної інстанції вірно встановлено під час судового розгляду справи, що наведені контролюючим органом у акті перевірки висновки про неможливість реального здійснення господарських операцій між позивачем та вказаним контрагентом свого підтвердження в матеріалах справи не знайшли. Позивач не має нести відповідальності за виконання своїм контрагентом обов`язків платників податків. Платник податку на додану вартість не має обов`язку та повноважень здійснювати контроль за дотриманням контрагентами вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності та дотримання вимог податкового законодавства, з огляду ще й на те, що у матеріалах справи міститься постанова про закриття кримінального провадження щодо службових осіб ТОВ «Росаріо», у зв`язку із відсутністю у їх діяннях складу кримінального правопорушення.
68. З урахуванням вказаного відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а наведені скаржником доводи в касаційній скарзі (аналогічні тим, що були зазначені і в акті перевірки, і в апеляційній скарзі) не спростовують правильних по суті висновків суду апеляційної інстанції щодо задоволення позову, яким визнано протиправним та скасовано прийняте контролюючим органом податкове повідомлення-рішення.
69. При цьому, відповідач же на обґрунтування вимог касаційної скарги не зазначив, у чому саме полягає неправильне застосування норм матеріального права (неправильно розтлумачено закон або застосовано закон, який не підлягав застосуванню, або не застосовано закон, який підлягав застосуванню) чи порушення норм процесуального права судом апеляційної інстанції, що призвело до постановлення незаконного судового рішення.
70. Відповідно до усталеної практики Європейського суду з прав людини (рішення у справах «Пономарьов проти України», «Рябих проти Росії», «Нєлюбін проти Росії»), повноваження вищих судових органів стосовно перегляду мають реалізовуватися для виправлення судових помилок та недоліків судочинства, але не для здійснення нового судового розгляду, перегляд не повинен фактично підміняти собою апеляцію, а сама можливість існування двох точок зору на один предмет не є підставою для нового розгляду. Повноваження вищих судів щодо скасування чи зміни тих судових рішень, які вступили в законну силу та підлягають виконанню, мають використовуватися для виправлення фундаментальних порушень.
71. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Серявін та інші проти України» зазначив, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях, зокрема, судів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною залежно від характеру рішення.
72. Відповідно до частин першої - третьої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
73. Згідно з пунктом 1 частини 1 статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення першої та (або) апеляційної інстанції без змін, а скаргу без задоволення.
74. Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
75. Суд касаційної інстанції визнає, що суд апеляційної інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи та вважає, що суд повно встановили обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, та надав їм правову оцінку на підставі норм закону, що підлягали застосуванню до даних правовідносин.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Залізничної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області залишити без задоволення.
Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 01 квітня 2019 року у справі №  813/3397/13-а залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                 М. М. Яковенко

Судді                                                                                                    І. В. Дашутін

                                                                                                    О. О. Шишов