ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 листопада 2021 року 
м. Київ
справа № 808/337/17
адміністративне провадження № К/9901/38286/18 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,

розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №808/337/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Лотос Трейд" до Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДФС у Запорізькій області на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 10.04.2017 (суддя Прасов О.О.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05.07.2017 (головуючий суддя Чабаненко С.В., судді: Прокопчук Т.С., Шлай А.В.), 

ВСТАНОВИВ:

ТОВ "ЛОТОС ТРЕЙД" звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області, в якому позивач просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 01.12.2016 №0001461304, №0001471304, №0001481304, визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 01.12.2016 №0001501304.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 10.04.2017, яка залишена без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05.07.2017, позов задоволено.

Не погоджуючись з рішенням судів попередніх інстанцій, податковий орган звернувся з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 17.10.2017 відкрито касаційне провадження у справі  №808/337/17.

Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" від 03.10.2017 №2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали адміністративної справи №808/337/17 за правилами підпункту 4 частини першої Розділу VІІ Перехідних положень цього кодексу.

За результатами автоматизованого розподілу справ суддею-доповідачем для розгляду цієї справи у Касаційному адміністративному суді визначено суддю Хохуляка В.В.

Ухвалою Верховного Суду від 05.11.2021 справу прийнято до провадження, касаційний розгляд призначено у порядку письмового провадження на 09.11.2021.

В обґрунтування вимог касаційної скарги податковий орган посилається на те, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій ухвалені з порушенням норм матеріального та процесуального права, наголошує, що під час проведення перевірки отримано інформацію в частині виплати ТОВ "ЛОТОС ТРЕЙД" заробітної плати "у конверті", отримано письмові пояснення від громадян, які працювали на підприємстві та отримували заробітну плату "у конвертах", заробітна плата (офіційна та неофіційна) виплачувалась на карту "Приват Банк", згідно інформаційної системи "Приват 24" офіційна заробітна плата надходила з призначенням платежу "Заробітна плата ТОВ "ЛОТОС ТРЕЙД", неофіційна - з призначенням "поповнення рахунку". Відповідач дійшов висновку, що ТОВ "ЛОТОС ТРЕЙД" не виконано функції податкового агента в частині нарахування, утримання та перерахування податку до бюджету чим порушено положення статті 168 Податкового кодексу України. У касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити. 

Також, відповідач звернувся до суду з клопотанням про заміну сторони її правонаступником. 

Розглянувши клопотання податкового органу, з урахуванням частини першої статті 52 КАС України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії адміністративного процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив, Суд вбачає підстави клопотання задовольнити. Замінити відповідача його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Запорізькій області.

Позивач правом подання заперечення на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає касаційному розгляду.

Переглянувши касаційну скаргу, Суд вважає, що доводи касаційної скарги не підтверджують обставини неправильного застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права при вирішенні даної справи, з урахуванням наступного.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, ТОВ "ЛОТОС ТРЕЙД" зареєстровано як юридичну особу за адресою: 69083, м.Запоріжжя, вул.Музична, буд.2., ідентифікаційний код 34789812 (т.1, а.с.205).

За результатами проведеної ГУ ДФС у Запорізькій області документальної планової виїзної перевірки ТОВ "ЛОТОС ТРЕЙД" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 30.06.2016 складено акт №102/08-01-14-01-12/34789812 від 07.11.2016 (т.1, а.с.11-50).

За наслідками проведеної перевірки податковим органом встановлено порушення, зокрема: 

підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.1.1 пункту 164.1, підпункту 164.2.1 пункту 164.2 статті 164, підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1, підпункту 168.4.4 пункту 168.4 статті 168 Податкового кодексу України. Підприємством не утримано та не перераховано до бюджету податок з доходів фізичних осіб з суми виплаченого доходу фізичним особам у вигляді заробітної плати за період з 01.11.2015 по 30.06.2016 а саме: заниження податку з доходів фізичних осіб на суму 4565грн. 44коп.;

підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14, пункту 51.1 статті 51, пункту 176.2 "а" статті 176 Податкового кодексу України, пунктів 1.2, 3.2, 3.3, 3.4, 3.5 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом ДПА України від 24.12.2010 №1020, та Наказу Міндоходів України від 21.01.2014 №49 "Про затвердження форми податкового розрахунку сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ)", а саме: у податковому розрахунку за формою 1-ДФ за 4 квартал 2015р., 1-2 квартали 2016р., невірно відображені суми нарахованого та виплаченого доходу фізичним особам ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 та ОСОБА_4 за ознакою доходу 101; 

підпунктів 1.3, 1.4 пункту 16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу XX Податкового кодексу України - встановлено не нарахування та несплата військового збору у сумі 401грн. 00коп.; 

порушення пункту 1 частини другої статті 6 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" - ненарахування єдиного внеску в сумі 7393грн. 36коп. (т.1, а.с.49-50).

На підставі висновків Акту перевірки відповідачем 01.12.2016 прийнято:

податкове повідомлення-рішення №0001471304, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 510грн. 00коп., у тому числі: 510грн. 00коп. - штрафні (фінансові) санкції (т.1, а.с.53).

податкове повідомлення-рішення №0001461304, яким збільшено грошове зобов`язання з військового збору на суму 771грн. 20коп., у тому числі: 401грн. 00коп. - за податковими зобов`язаннями; 261грн. 44коп. - за штрафними (фінансовими) санкціями; 107грн. 76коп. - пеня (т.1, а.с.52).

податкове повідомлення-рішення №0001481304, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 8834грн.78коп., у тому числі: 4565грн. 44коп. - за податковими зобов`язаннями; 3031грн. 04коп. - за штрафними (фінансовими) санкціями; 1238грн. 30коп. - пеня (т.1, а.с.51).

рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0001501304, яким донараховано 7393грн. 36коп. єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та застосовано штрафну санкцію у сумі 3696грн. 68коп. (т.1, а.с.54).

Товариство з вказаними рішеннями не погодилось та звернулося до суду з позовом про їх скасування.

Задовольняючи позовні вимоги, суди виходили з того, що податковий орган під час перевірки дійшов передчасного висновку про порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо нарахування та виплати суми податку з доходів фізичних осіб та, як наслідок, єдиного внеску. Суди посилались на те, що єдиним джерелом інформації, на підставі якого встановлено отримання неофіційного доходу фізичними особами та невиконання позивачем своїх зобов`язань як податкового агенту, є пояснення цих осіб. Проте, такі пояснення не підтверджують факт виплати позивачем доходу, вказаним особам.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для скасування оскаржуваних судових рішень, з огляду на наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає Податковий кодекс України.

У справі, що розглядається, суди встановили, що працівниками контролюючого органу опитано працівників відповідача та отримано інформацію у вигляді пояснень на ім`я начальника Запорізької ОДПІ ГУ ДФС у Запорізькій області, зокрема, від ОСОБА_4 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_1 , щодо отримання офіційної та неофіційної заробітної плати від ТОВ "ЛОТОС ТРЕЙД" на карткові рахунки, відкриті у ПАТ КБ "ПриватБанк". Крім того, податковий орган посилаючись на пояснення вищезазначених осіб, зазначив у акті перевірки про те, що вони отримували офіційну заробітну плату з призначенням платежу "заробітна плата ТОВ "ЛОТОС ТРЕЙД", а неофіційну за призначенням платежу "поповнення рахунку".

Згідно з підпунктом 162.1.3 пункту 162.1 статті 162 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платником податку на доходи фізичних осіб є податковий агент.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Згідно з абзацами 1, 2 пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - це будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Відповідно до підпунктів 164.1.1, 164.1.2 пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом. Загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця.

Підпунктами 164.2.1, 164.2.2 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту); суми винагород та інших виплат, нарахованих (виплачених) платнику податку відповідно до умов цивільно-правового договору.

При цьому, відповідно до підпункту 14.1.48 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) заробітна плата для цілей розділу IV цього Кодексу - це основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв`язку з відносинами трудового найму згідно із законом.

Положеннями підпунктів 168.1.1, 168.1.2, 168.1.4 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу. Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету. Якщо оподатковуваний дохід надається у негрошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом банківського дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання).

Згідно з пунктом 171.1 статті 171 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.

За приписами підпунктів "а", "б" пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані: своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок; подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності з зазначених питань не допускається.

У цій справі суди встановили, що в матеріалах справи відсутні належні та допустимі докази отримання неофіційної заробітної плати ОСОБА_4 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_1 від ТОВ "ЛОТОС ТРЕЙД". Також, в самих поясненнях зазначених осіб відсутнє посилання на те, що неофіційну заробітну плату вони отримували від позивача на свої карткові рахунки з призначенням платежу "поповнення рахунку".

Крім того, в матеріалах справи наявні відомості розподілення заробітної плати за відповідні періоди з відмітками банку про оброблення платежу, розрахункові відомості за листопад 2015 року - грудень 2016 року, табелі обліку використання робочого часу, податкова звітність за перевіряємий період.

Також в матеріалах справи наявні документи стосовно трудової діяльності ОСОБА_4 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_1 у позивача. З вищенаведених документів не вбачається розбіжностей між отриманими вищезазначеними особами доходами та відомостями нарахування заробітної плати.

Відтак, судами з`ясовано, що єдиним джерелом інформації, на підставі якого встановлено отримання неофіційного доходу ОСОБА_4 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_1 та не виконання ТОВ "ЛОТОС ТРЕЙД" своїх зобов`язань як податкового агенту, є пояснення цих осіб. Проте, такі пояснення не підтверджують факт виплати позивачем доходу, вказаним особам.

Суди вказали, що як зазначили у судовому засіданні представники сторін, кримінального провадження за вказаним фактом не порушено, директора, бухгалтера ТОВ "ЛОТОС ТРЕЙД" до адміністративної відповідальності не притягнуто.

Відповідно до частини четвертої статті 70 КАС України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору.

Частиною другою статті 71 КАС України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Суди встановили, що пояснення громадян не можуть бути  безумовним  підтвердженням  факту порушення позивачем податкового законодавства, з урахуванням аналізу документів податкового, бухгалтерського та кадрового обліку на предмет їх відповідності та повноти відображення усіх показників на підприємстві, а відтак і не можуть довести факту несплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та здійснити достовірно чіткий розрахунок правильності обчислення сум податку з доходів фізичних осіб, а також чіткий розрахунок правильності обчислення сум єдиного соціального внеску. Пояснення громадян в акті перевірки не були підтвердженні первинними бухгалтерськими або іншими документами, які зафіксовані в обліку та могли підтверджувати вказаними громадянами факти, не зазначено інших доказів, що достовірно підтверджують наявність факту порушення. 

Таке правозастосування відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постанові від 13.07.2021 у справі №819/62/16.

З урахуванням викладеного, керуючись нормами права, що підлягають застосуванню у спірних правовідносинах, Верховний Суд вважає, що доводи касаційної скарги не підтверджують обставин неправильного застосування судами норм матеріального права при вирішенні справи. Крім того, обґрунтування, наведені позивачем у касаційній скарзі, містять вимоги здійснити переоцінку встановлених обставин справи, а також додатково перевірити докази, що не входить в межі повноважень суду касаційної інстанції згідно з положеннями частини другої статті 341 КАС України.

За правилами частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 52, 345, 349, 350, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Клопотання податкового органу про заміну сторони її правонаступником задовольнити. Замінити відповідача правонаступником - Головним управлінням Державної податкової служби у Запорізькій області (код ЄДРПОУ ВП 44118663).

Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області залишити без задоволення.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 10.04.2017 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05.07.2017 у справі №808/337/17 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева
Р.Ф. Ханова
Судді Верховного Суду